Як медичне страхування працівників впливає на податки та відображається в бухобліку

Соцпакет для співробітників

Акценти статті:

• як роботодавцеві-страхувальнику укласти договір добровільного медичного страхування (далі – ДМС) своїх працівників;
• якими документами підтверджуються витрати на ДМС;
• як страхові платежі впливають на податки, які підприємству доведеться сплачувати до бюджету;
• як витрати на ДМС відображаються в бухобліку.

Договір ДМС: як укласти

Завдяки медичній реформі багато послуг для громадян стали недешевими. У зв’язку із цим зросла актуальність медичного страхування, і деякі щедрі роботодавці забезпечують своїх працівників такою страховкою.

Суть договору ДМС полягає в тому, що при настанні передбаченого в страховому полісі (свідоцтві, сертифікаті) страхового випадку певні витрати на лікування оплачує страхова компанія – у межах установленої суми страхового відшкодування. Страховий тариф за договорами ДМС становить у середньому від 2 до 5 % страхової суми. Тобто при внесенні страхового платежу, скажімо, у розмірі 5 тис. грн застрахована особа може розраховувати на оплату медпослуг у межах 100 тис. грн.

На який строк укладається договір ДМС?

На практиці договори ДМС укладають, як правило, на один рік, а страховий платіж за ними вносять разово. Утім, можливі й інші варіанти, наприклад сплата щоквартального платежу.

Хто саме укладає договір ДМС для працівників підприємства?

Трьома сторонами корпоративного договору ДМС виступають роботодавець (страхувальник), страховик і застрахована особа – працівник. Договори страхування між страхувальником і страховиком укладають у письмовій формі (ч. 1 ст. 981 Цивільного кодексу).

При настанні страхового випадку застрахована особа звертається або до медустанови, зазначеної в договорі страхування, або до асистентської фірми (диспетчерського центру), де його повідомляють, до якої медустанови він може звернутися. Тоді страхова компанія перераховує необхідну суму цій медустанові. Можливий також варіант самостійної оплати застрахованим особам витрат на медобслуговування з подальшою їх компенсацією страховою компанією.

Чи зобов'язаний роботодавець укласти договір ДМС?

У загальному випадку у роботодавця немає обо­в’язків щодо укладення договору ДМС, оскільки в законодавстві немає відповідних вимог.

Проте такий обов’язок може з’явитися за ситуації, коли це передбачено колективним договором або трудовим договором з конкретним працівником. Тоді мають місце так звані факультативні умови трудового договору. Це умови трудового договору, які не є необхідними для його укладення.

Іншими словами, укладення договору (договорів) ДМС – це додатковий обов’язок, що приймається роботодавцем на себе з відома працівника (працівників).

Якими бувають договори ДМС?

Страхові поліси (свідоцтва, сертифікати) за договорами ДМС відрізняються програмами та обсягами надання меддопомоги. Комплексне страхування зазвичай включає такі послуги, як:

• амбулаторно-поліклінічне обслуговування та лікування;
• стаціонарне лікування;
• стоматологічна допомога;
• швидка невідкладна допомога.

Необхідні документи

Страхувальники (роботодавці) можуть укладати договори про страхування третіх осіб (працівників) тільки за їх згодою (ч. 2 ст. 3 Закону № 2745). Тому для укладення договору ДМС потрібно:

Крок 1. Отримати від працівників заяви з проханням укласти стосовно них договори ДМС (див. зразок 1).

Крок 2. Видати наказ, де зазначити перелік осіб, стосовно яких укладають договори ДМС (див. зразок 2).

Крок 3. Написати від імені страхувальника (роботодавця) страховикові письмову заяву за формою, установленою страховиком (ст. 18 Закону № 2745).

На підставі цих документів роботодавець укладає договір ДМС зі страховою компанією і вносить страховий платіж (внесок).

Податок на прибуток

Отже, роботодавець здійснює витрати на сплату страхових платежів. За такими операціями в Податковому кодексі (далі – ПК) не передбачено коригувань фінрезультату на будь-які різниці. Тому всі платники податку на прибуток показують їх у «прибутковому» обліку за даними бухобліку. А саме – включають до витрат, зменшуючи оподатковуваний прибуток.

Причому із системного прочитання ПК можна вивести, що це коригування повинні проводити всі платники податку на прибуток – як «високодоходні» (тобто платники, річний дохід яких становить більше 20 млн грн), так і «малодоходні» (тобто платники, річний дохід яких не перевищує 20 млн грн).

Які ж вимоги встановлені ПК до договорів ДМС?

Щоб дізнатися, що це за вимоги, звернемося до положень пп. 14.1.52¹ ПК. Цей підпункт визначає договір ДМС як договір страхування, що передбачає страхову виплату, яка здійснюється установам охорони здоров’я у разі настання страхового випадку, пов’язаного із хворобою застрахованої особи або нещасним випадком. Такий договір повинен передбачати мінімальний строк його дії – один рік і повернення страхових платежів виключно страхувальникові при достроковому розірванні договору.

Також у ст. 123¹ ПК зазначено, що договір ДМС, у якому страхувальником є роботодавець, може передбачати:

• зміну страхувальника-роботодавця (новим страхувальником може бути або новий роботодавець, або застрахована особа, це відбувається у разі звільнення застрахованої особи);
• зміну страховика.

Зміна страхувальника (страховика) повинна підтверджуватися тристоронньою угодою між страхувальником (страховиком), новим страхувальником (страховиком) і застрахованою особою.

Коли потрібно проводити коригування за ст. 123¹ ПК?

На це запитання ДФС відповіла, зокрема, у листах від 10.06.16 р. № 12974/6/99-99-15-02-02-15, від 24.01.17 р. № 1316/6/99-99-15-02-02-15, від 28.03.17 р. № 6319/6/99-99-15-02-02-15, в Індивідуальній податковій консультації ГУ ДФС у м. Києві від 20.03.19 р. № 1130/ІПК/26-15-12-03-11, в ЗІР (категорія 102.13).

Контролери розглядали, зокрема, випадок припинення трудових відносин між страхувальником-роботодавцем і застрахованою особою. І дійшли висновку, що коригування на різницю, передбачену ст. 123¹ ПК, застосовується тоді, коли договір ДМС припиняє відповідати вимогам пп. 14.1.52¹ ПК. Тобто коригування проводити не потрібно, якщо строк дії договору ДМС не змінюється і такий договір не припиняється достроково (до закінчення свого мінімального строку дії – одного року).

А що робити за ситуації, коли договір ДМС укладений, скажімо, на три роки, а розривається через два роки?

Ми вважаємо, що в такій ситуації все залежить від того, повертаються страхувальникові страхові платежі при достроковому розірванні договору чи ні. Адже головна вимога (мінімальний строк договору – один рік) дотримана. Значить, залишається виконати іншу вимогу – про повернення страхових платежів страхувальникові. Тобто в цій ситуації коригування зі ст. 123¹ ПК не потрібно застосовувати тільки тоді, коли відбувається таке повернення.

А якщо один страховик міняється на іншого?

Тоді потрібно укласти тристоронню угоду між страхувальником (страховиком), новим страхувальником (страховиком) і застрахованою особою, як це установлено ст. 123¹ ПК. Якщо така тристороння угода не укладалася – це порушення вимог ПК до договорів ДМС. Тому тоді коригування на різницю за ст. 123¹ ПК не уникнути.

Сума різниці, передбаченої ст. 123¹ ПК, відображається в рядку 4.1.5 додатка РІ до декларації з податку на прибуток «Сума сплачених платежів, внесків, премій за договором довгострокового страхування життя чи договором страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення (стаття 123¹ розділу II Податкового кодексу Україні)».

ПДВ

У ПДВ-обліку страхувальника-роботодавця страхові платежі не відобразяться, оскільки за нормами пп. 196.1.3 ПК вони не підлягають обкладенню ПДВ. Це підтверджують і податківці (див. лист ДФС від 20.01.17 р. № 1116/6/99-99-15-03-02-15; ЗІР, категорія 101.11).

ПДФО і військовий збір

ПДФО. Страхові платежі за договорами ДМС не потрапляють до числа винятків, зазначених у пп. 164.2.16 ПК. Тому такі платежі підлягають обкладенню цим податком за ставкою 18 % як додаткові блага. На це звертають увагу і податківці (див. Індивідуальну податкову консультацію ГУ ДФС у м. Києві від 20.05.19 р. № 2249/10/26-15-13-06-12/ІПК; ЗІР, категорія 103.16).

Перераховувані страховій компанії страхові платежі є «чистим» доходом працівника. Тому об’єкт оподаткування визначають із застосуванням «натурального» коефіцієнта (1,219512). Але потрібно розуміти, що застосування «натурального» коефіцієнта до негрошового доходу генерує проблеми (докладніше про такі проблеми і методи їх вирішення див. «Як оформити подарунки працівникам, щоб не збільшити витрати».

Сплатити податок слід протягом трьох банківських днів, що настають за днем перерахування страхових платежів (пп. 168.1.4 ПК).

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ страхові внески на добровільне страхування показують під ознакою доходу «124» (див. лист ДФС від 25.01.17 р. № 1421/6/99-99-13-02-03-15; ЗІР, категорія 103.16).

З платежів за договорами ДМС доведеться сплатити військовий збір (далі – ВЗ) за ставкою 1,5 % (пп. 1.3 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПК). Причому податківці приписують утримувати його з доходу без застосування «натурального» коефіцієнта. На такий порядок оподаткування вони звертають увагу в Індивідуальній податковій консультації ГУ ДФС у м. Києві від 20.05.19 р. № 2249/10/26-15-13-06-12-ІПК (далі – ІПК № 2249), ЗІР (категорії 103.25, 132.05).

Тому суми ВЗ залишається утримувати з іншого оподатковуваного доходу працівника, наприклад з його зарплати. Можливий також варіант унесення працівником суми ВЗ до каси підприємства.

Правда, незважаючи на роз’яснення податківців, на думку автора, можна також нарахувати ВЗ виходячи з бази, визначеної з урахуванням «натурального» коефіцієнта, тобто застосувавши до доходу працівника свій коефіцієнт для ВЗ (1,015228). Але таким чином проблему все одно повністю не вирішити – податківці можуть сказати, що збір сплачений не за рахунок коштів працівника, а за рахунок коштів роботодавця. Отже, перші два способи з названих уявляються найбільш безпроблемними (хоча й нелогічними).

ЄСВ

Страхові платежі за договорами ДМС не включаються до фонду зарплати (п. 3.5 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5). Крім того, такі внески прямо згадані в п. 2 розд. II Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою КМУ від 22.12.10 р. № 1170.

Тому на страхові платежі не нараховують ЄСВ. На це свого часу указував і ПФУ в листі від 29.12.12 р. № 31740/03-20.

Бухгалтерський облік

У бухгалтерському обліку зобов’язання за страховими платежами згідно з договорами ДМС відображають на субрахунку 654 «Розрахунки з індивідуального страхування». Мінфін у листі від 22.03.10 р. № 31-34000-20-10/6144 указав на те, що витрати на ДМС включаються до складу інших операційних витрат (субрахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності»).

Тим часом у п. 15.1, 15.7 П(С)БО 16 витрати на страхування зазначені у складі загальновиробничих витрат. Тому за бажання страхувальники мають право відображати витрати за страховими платежами на тих самих рахунках, що й зарплату застрахованих працівників. Така схема бухобліку помилкою не буде.

Зазвичай страхові платежі за договорами ДМС вносять разово, з розрахунку річної суми страхування. Тоді їх слід спочатку відносити на рахунок 39 «Витрат майбутніх періодів», а потім поступово списувати на рахунки витрат.

Розрахунки з працівниками за договорами ДМС рекомендуємо вести на субрахунку 663 «Розрахунки за іншими виплатами». Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій, затвердженою наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291, на цьому субрахунку ведеться облік розрахунків за виплатами, які не відносяться до фонду оплати праці.

Приклад

ТОВ «Карамболь» 01.08.19 р. уклало ДМС зі страховою компанією стосовно головного бухгалтера Любченка В. М. Договор укладений строком на 1 рік, страховий платіж – 10 000 грн. Суму ВЗ:

• варіант 1 – утримали із зарплати Любченка В. М.;
• варіант 2 – Любченко В. М. вніс до каси підприємства;
• варіант 3 – утримали з доходу, нарахованого з урахуванням «натурального» коефіцієнта, тобто доходу, збільшеного на суму ВЗ (1,015228).

При цьому негрошовий дохід для утримання ПДФО був нарахований з урахуванням «натурального» коефіцієнта. А бухгалтерський облік цих операцій може бути таким:

(грн)

Висновки

Договори ДМС роботодавець укладає з власної ініціативи, але для цього потрібно отримати заяву (згоду) працівників. Страхові платежі зменшують оподатковуваний прибуток роботодавця, ПДВ такі платежі не обкладаються. Оскільки страхові платежі здійснюються за рахунок коштів страхувальника-роботодавця, їх уважають доходом працівника, з якого слід утримати ПДФО та ВЗ. ЄСВ на такий дохід не нараховують.