Доходи і витрати за операціями з інвалютою

Порядок визначення доходів і витрат за зовнішньоекономічними операціями має свою специфіку, оскільки такі операції звичайно здійснюються в іноземній валюті, а в бухобліку відображаються у валюті звітності. Розглянемо особливості відображення ЗЕД-операцій в обліку підприємства.

Курсові різниці

У ході господарської діяльності підприємство купує і продає інвалюту, веде розрахунки в інвалюті з контрагентами, одержує інвалюту від інших суб'єктів господарювання у вигляді позик, внесків у статутний капітал і т. д. При цьому в бухобліку треба здійснювати оцінку інвалюти у валюті звітності.

Різниця між оцінками однакової кількості інвалюти (будь-якої валюти, відмінної від валюти звітності, – гривні) при різних валютних курсах називається курсовою різницею (далі – КР). Розрахунок КР здійснюється тільки за монетарними статтями балансу (статтями про кошти, активи та зобов'язання, які будуть отримані або сплачені коштами чи їх еквівалентами). До монетарних статей, зокрема, відносяться: кошти на рахунках, грошові дебіторські заборгованості нерезидентів і кредиторські заборгованості перед нерезидентами за поставлений товар (роботи, послуги), заборгованості за інвалютними кредитами (позиками). КР за монетарними статтями визначаються на дату здійснення госпоперації за курсом на початок дня і на дату балансу за курсом на кінець дня. Причому підприємство може розраховувати КР як у межах суми операції, так і за всією статтею відповідно до затвердженої облікової політики (п. 8 П(С)БО 21).

При застосуванні валютних курсів згідно з нормами П(С)БО 21 слід мати на увазі, що протягом усього дня застосовується курс, установлений у попередній день (п. 9 Положення № 496).

КР можуть бути операційними та неопераційними, додатними та від’ємними:

·         операційні – КР, що виникають у ході операційної діяльності підприємства. У бухобліку додатні операційні КР визнаються доходом і відображаються на субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці», а у фінзвітності – у рядку 2120 форми № 2 у складі інших операційних доходів (п. 7 П(С)БО 15). Від’ємні операційні КР відображаються на субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці», а у фінзвітності – у рядку 2180 форми № 2 у складі інших операційних витрат (п. 20 П(С)БО 16);

·         неопераційні – КР, що виникають у ході інвестиційної та фінансової діяльності підприємства. У бухобліку додатні неопераційні курсові різниці визнаються доходом і відображаються на субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці», а у фінзвітності – у рядку 2240 форми № 2 у складі інших доходів (п. 7 П(С)БО 15). Від’ємні неопераційні КР відображаються на субрахунку 974 «Втрати від неопераційної курсової різниці», а у фінзвітності – у рядку 2270 форми № 2 у складі інших витрат (п. 20 П(С)БО 16).

Водночас у загального правила є винятки. Так, КР учасників, що виникають унаслідок перерахунку зобов'язань при формуванні статутного капіталу, відображаються в складі додаткового капіталу на субрахунку 425 «Інший додатковий капітал».

А КР, що виникають за дебіторською заборгованістю або зобов'язаннями за розрахунками з господарською одиницею за межами України, погашення яких не планується і не є можливим у найближчій перспективі, включаються в інший додатковий капітал у складі іншого сукупного доходу. Суми таких різниць відображаються на субрахунку 423 «Накопичені курсові різниці», а у фінзвітності – у рядку 2410 форми № 2 за однойменною статтею.

Зверніть увагу: до Плану рахунків № 291 уведено спеціальний субрахунок 316 «Спеціальні рахунки в іноземній валюті», призначений для обліку коштів в інвалюті, які підлягають розподілу або додатковому попередньому контролю, у тому числі сум в інвалюті, які повинні бути продані відповідно до Наказу № 573 (набув чинності з 24.07.15 р.). Виходячи із цих нововведень можна зробити такі висновки:

·         інвалюта на розподільчому рахунку відноситься до активів;

·         рух інвалюти на розподільчому рахунку можна вважати господарською операцією, тобто дією або подією, яка викликає зміну в структурі активів і зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону № 996);

·         залишок інвалюти на розподільчому рахунку можна вважати монетарною статтею, тобто статтею про кошти (п. 4 П(С)БО 21);

·         дату надходження інвалюти на розподільчий рахунок можна вважати датою визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат;

·         за залишком інвалюти на розподільчому рахунку, як і за всіма монетарними статтями, визначаються курсові різниці на дату балансу та на дату здійснення господарської операції;

·         на кожну дату балансу залишок інвалюти на розподільчому рахунку відображається з використанням валютного курсу на кінець дня дати балансу.

У бухобліку курсові різниці відображаються кореспонденціями між субрахунками 714, 945, 744, 974 і субрахунками 312, 316, 362, 632 та іншими (залежно від виду монетарної статті).

Купівля та продаж інвалюти

Cуб’єкти господарювання купують і продають інвалюту за комерційним курсом, установленим у ході торгів на МВРУ. В обліку інвалюта відображається за офіційним курсом НБУ (за балансовою вартістю). Тому на дату здійснення операції купівлі або продажу інвалюти звичайно виникає різниця між курсами МВРУ та НБУ. Така різниця не є курсовою в розумінні п. 4 П(С)БО 21. Різниці (додатні або від’ємні) між курсами МВРУ та НБУ однакової суми інвалюти називаються сумовими різницями.

При купівлі інвалюти сумові різниці відображаються так:

·         додатні (між вартістю інвалюти, купленої за курсом МВРУ, і балансовою вартістю купленої інвалюти) – на субрахунку 942 «Витрати на купівлю-продаж іноземної валюти» і включаються до складу інших операційних витрат;

·         від’ємні – на субрахунку 711 «Дохід від купівлі-продажу іноземної валюти» і включаються до складу інших операційних доходів.

Операції, пов'язані із придбанням інвалюти, відображаються в обліку такими проведеннями:

·         перерахування інвалюти для купівлі: Дт 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті» – Кт 311 «Поточний рахунок у національній валюті»;

·         зарахування інвалюти: Дт 312 «Поточний рахунок в іноземній валюті» – Кт 333;

·         витрати на купівлю інвалюти: Дт 942 – Кт 333;

·         доходи від купівлі інвалюти: Дт 333 – Кт 711.

При продажу інвалюти – усе навпаки. Сумові різниці відображаються так:

·         додатні (між вартістю інвалюти, проданої за курсом МВРУ, і балансовою вартістю проданої інвалюти) – на субрахунку 711 і включаються в інші операційні доходи;

·         від’ємні – на субрахунку 942 і відносяться до інших операційних витрат.

Операції, пов'язані із продажем інвалюти, супроводжуються такими записами:

·         перерахування інвалюти для продажу – Дт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті» – Кт 316;

·         зарахування інвалюти (25 % загальної суми надходження) на валютний рахунок: Дт 312 – Кт 316;

·         зарахування гривні після обов'язкового продажу інвалюти (75 % загальної суми надходження згідно з Розділ I. БЮДЖЕТНА СИСТЕМА УКРАЇНИ ТА ОСНОВИ БЮДЖЕТНОГО ПРОЦЕСУ ">п. 2 Постанови № 581): Дт 311 – Кт 334;

·         дохід від продажу інвалюти: Дт 334 – Кт 711;

·         витрати від продажу інвалюти: Дт 942 – Кт 334.

Комісійна винагорода, яка виплачується банку при купівлі-продажу інвалюти, обліковується на рахунку 92 «Адміністративні витрати».