Як заощадити на ПДФО, або Коли можна не застосовувати підвищувальний коефіцієнт?

Орендна плата за землю: як не помилитися під час її розрахунку та сплати податків

У чому проблема? У статті «Орендна плата за земельні ділянки: відображаємо в об’єднаній звітності з ПДФО та ЄСВ» ми з’ясували, що у випадку нарахування (виплати) орендної плати в натуральній формі база обкладення ПДФО розраховується із застосуванням підвищувального коефіцієнта. Безумовно, це чревате для підприємства додатковими витратами.

Як її вирішити? У цій статті ми підкажемо, які є законні шляхи уникнути зайвого витрачання коштів на сплату ПДФО через застосування коефіцієнта.

Суть проблеми

Отже, згідно з п. 164.5 Податкового кодексу (далі – ПК), під час нарахування (виплати) доходу в будь-якій негрошовій формі базою обкладення є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких установлені ПК, помножена на підвищувальний коефіцієнт. Цей коефіцієнт (К) обчислюється за формулою

К = 100 : (100 – Сп),

• де С_п – ставка податку, установлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Ставка ПДФО становить 18 %, тобто «натуральний» коефіцієнт становитиме:

100 : (100 – 18) = 1,21951219512195.

Якщо база оподаткування збільшується, то відповідно збільшується й розмір сплаченого ПДФО. А якщо підприємство виплачує орендну плату в натуральній формі не одному орендодавцеві, а багатьом, то загальна перевитрата коштів може бути досить великою.

Проілюструємо сказане на прикладі.

Приклад 1

Згідно з договором оренди земельної ділянки підприємство виплачує фізособі орендну плату в натуральній формі в розмірі 2 т зерна жита за земельний пай. Звичайна ціна зерна – 12 000 грн (6 000 грн за 1 т) (у т. ч. ПДВ – 2 400 грн). Необхідно розрахувати суму ПДФО і ВЗ.

Для того щоб обкласти такий дохід ПДФО, підприємство збільшує його розмір (визначає базу оподаткування) на «натуральний» коефіцієнт. База обкладення ПДФО у цьому випадку становитиме:

12 000 грн х 1,219512195 = 14 634,15 грн.

Розрахуємо платежі до бюджету:

• ПДФО:

14 634,15 грн х 18 % = 2 634,15 грн;

• ВЗ:

12 000 грн х 1,5 % = 180 грн.

Усього до сплати до бюджету:

2 634,15 грн + 180,00 грн = 2 814,15 грн.

Приклад 2

Сума орендної плати, так само як і в прикладі 1, становить 12 000 грн, але підприємство виплатило її грошима.

Розрахуємо платежі до бюджету та порівняємо із прикладом 1:

• ПДФО:

12 000 грн х 18 % = 2 160 грн;

• ВЗ: 180 грн.

Усього:

2 160 грн + 180 грн = 2 340 грн.

Як бачимо, різниця в сумах ПДФО становить 474,15 грн (2 814,15 грн – 2 340,00 грн). І це тільки за одним орендодавцем, а якщо їх багато?

Розглянемо варіанти, як підприємству можна уникнути перевитрати коштів на сплату ПДФО.

Відразу зазначимо, що це можливо, якщо орендна плата первісно передбачена договором у грошовій формі. Якщо при цьому орендодавцеві необхідні не гроші, а сільгосппродукція (або послуги), то це можна оформити декількома способами. Розглянемо деякі з них докладніше.

Заміна способу виплати

Суть у тому, що орендна плата нараховується в грошовому вираженні, але потім гроші замінюємо продукцією (послугами).

Для того щоб така заміна була можливою, її слід правильно оформити, а саме:

• у договорі оренди має бути передбачено, що плата за користування земельною ділянкою (паєм) здійснюється в грошовій формі, але сторони можуть дійти згоди про те, що орендодавець готовий отримати орендну плату продукцією орендаря. У такому випадку за заявою фізособи-орендодавця можна змінити форму виплати орендної плати із грошової на натуральну;
• якщо в договорі оренди подібна заміна не передбачена, то можна внести відповідні зміни до договору оренди шляхом укладення додаткової угоди;
• якщо ж у договорі не зазначена форма виплати орендної плати, тоді вона обирається сторонами за обопільною згодою, про що видається розпорядчий документ (наказ, розпорядження).

Порядок дій орендаря в цьому випадку буде таким:

• нараховується орендна плата згідно з договором оренди в грошовій формі, ця сума обкладається ПДФО і ВЗ, їх суми перераховуються до бюджету;
• орендодавець подає заяву про заміну форми виплати із грошової на натуральну (див. зразок 1);
• визначається обсяг продукції, що підлягає відвантаженню;
• продукція відвантажується орендодавцеві.

Зразок 1

Якщо заміну форми виплати із грошової на натуральну оформити таким чином, тоді не потрібно застосовувати підвищувальний коефіцієнт під час оподаткування орендної плати. Цей факт підтвердили й податківці (див. лист від 12.11.18 р. № 36787/6/99-99-13-02-03-15 у «Коли «натуральний» коефіцієнт можна не застосовувати»).

Приклад 3

Візьмемо умови прикладу 1 і 2 і припустимо, що орендодавець просить видати йому натурпродукцію (жито) на суму орендної плати, яка належить йому до виплати після оподаткування. Орендна плата становить 12 000 грн у грошовому вираженні. Необхідно розрахувати суми ПДФО і ВЗ та кількість продукції для видачі орендодавцеві.

Як і за умовами прикладу 2, сума ПДФО – 2 160 грн і ВЗ – 180 грн. Тоді на руки орендодавець повинен отримати 9 660 грн (12 000 грн – 2 160 грн – 180 грн).

Якщо 1 т жита коштує 6 000 грн (див. приклад 1), то на суму 9 660 грн орендодавцеві належить видати 1,61 т зерна (9 660 грн : 6 000 грн).

Як бачимо, за такого способу економія на ПДФО становитиме 474,15 грн (див. приклад 2). Правда, і орендодавець отримає менше продукції.

У бухобліку зазначені операції будуть відображатися таким чином.

1. Нарахування орендної плати в грошовій формі:

• Дт 23 (91) – Кт 685 – на суму нарахованої орендної плати за користування земельною ділянкою в грошовій формі згідно з умовами договору;
• Дт 685 – Кт 641/ПДФО, 642/ВЗ – нарахування та утримання ПДФО і ВЗ із суми орендної плати.

2. Заміна форми виплати орендної плати:

• Дт 685 – Кт 701 – перерахування грошової суми орендної плати в натуральну форму;
• Дт 701 – Кт 641/ПДВ – на суму належного податкового зобов’язання з ПДВ;
• Дт 901 – Кт 27 – на собівартість продукції, виданої за рахунок орендних платежів.

Продаж продукції в рахунок орендної плати

На суму орендної плати орендар може закупити продукцію орендаря. У такому випадку порядок дій повинен бути таким:

• орендна плата нараховується згідно з договором оренди в грошовій формі, утримуються та перераховуються до бюджету ПДФО і ВЗ;
• орендна плата виплачується готівкою з каси;
• на отриману суму фізособа-орендодавець закуповує продукцію, вироблену орендарем;
• на суму придбання здійснюється відвантаження продукції.

Звичайно, фактично відбувається тільки перша й остання дії, а все інше тільки оформляється документально з відповідним відображенням в обліку.

При цьому бухгалтерський облік не має ніяких особливостей і ведеться в загальному порядку:

• спочатку нарахування орендної плати в грошовій формі та видача готівки з каси;
• потім відображення доходу (виручки: Дт 361 – Кт 701; Дт 701 – Кт 641/ПДВ) і витрат (списання собівартості продукції: Дт 901 – Кт 27) від реалізації та оприбуткування виручки від реалізації в касі підприємства (Дт 301 – Кт 361).

Зарахування взаємної заборгованості

Виплату орендної плати грошима можна замінити зарахуванням взаємної заборгованості. Наприклад, якщо орендар надав послуги фізособі-орендодавцеві (оранка городу, транспортні послуги та ін.), а той їх не оплатив. У цьому випадку в орендодавця утворилася заборгованість перед орендарем. І тоді боржник може звернутися із заявою до орендаря із проханням провести зарахування взаємної заборгованості.

У цій ситуації, щоб не виник додатковий ПДФО, діяти слід так:

• орендар нараховує суму орендної плати з її подальшим оподаткуванням і перераховує ПДФО і ВЗ до бюджету (Дт 23 (91) – Кт 685);
• орендодавець подає заяву про часткове або повне зарахування взаємної заборгованості (див. зразок 2). В орендаря при цьому числиться дебіторська заборгованість орендодавця (Дт 361). Оформляється такий взаємозалік наказом по підприємству;
• проводиться зарахування взаємної заборгованості за заявою орендодавця та визначається залишок орендної плати в грошовій формі до виплати. Тобто на вартість наданих раніше послуг (відвантаженої продукції) зменшується сума нарахованих орендних платежів (Дт 685 – Кт 361);
• залишок орендної плати виплачується грошима.

Зразок 2

Зазначимо, що не допускається зарахування зустрічних однорідних вимог (ст. 602 Цивільного кодексу):

• якщо за ними минув строк позовної давності;
• якщо заборона встановлена для конкретного випадку договором або законом. Тобто якщо в договорі оренди немає заборони на проведення взаємозаліку, така операція є цілком правомірною.

Тому взаємозалік прийнятний тільки для тих сільгосппідприємств, які є платниками податку на прибуток або платниками єдиного податку четвертої групи.