Відповіді на топ-10 запитань щодо податкових накладних

За статистикою нашої консультаційної лінії, запитання, як виправити ту чи іншу помилку, допущену при складанні податкової накладної (далі – ПН), виникають у бухгалтерів чи не найчастіше. Відповіді на найбільш поширені та актуальні з таких запитань ми підготували в цій консультації.

Чи має покупець право на відображення податкового кредиту на підставі ПН, оформленої з помилками?

Не секрет, що тривалий час податківці намагалися позбавляти платників ПДВ права на податковий кредит у разі виявлення навіть зовсім незначних помилок, допущених продавцем при складанні податкової накладної. Особливо це стосувалося так званих «обов’язкових реквізитів», перелік яких наведено в п. 201.1 Податкового кодексу (далі – ПК) (зокрема, номер, дата, назва продавця та покупця тощо).

Однак з 01.01.16 р. п. 201.10 ПК було доповнено такою нормою: «накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених п. 201.1 ПК (крім коду товару згідно з УКТЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов’язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту».

Отже, тепер наявність у ПН незначних помилок не є підставою для позбавлення покупця права на податковий кредит. Однак це не означає, що помилки не потрібно виправляти. Адже покупець, незважаючи на наявність вищенаведеної норми, має право подати на продавця заяву зі скаргою, склавши додаток 8 до декларації з ПДВ.

Податковий орган протягом 15 календарних днів (далі – к. д.) із дня надходження такої заяви зі скаргою зобов’язаний провести документальну позапланову перевірку зазначеного продавця для з’ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов’язань із ПДВ за такою операцією (п. 201.10 ПК).

СІльгосппідприємство неправильно зазначило номер ПН: замість наступного порядкового номера було вказано номер, під яким уже було зареєстровано іншу ПН. Тобто під номером «25» в ЄРПН зареєстровано дві різні ПН. Які наслідки матиме така помилка?

Згідно з п. 6 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.15 р. № 1307 (далі – Порядок № 1307), номер ПН складається із двох частин:

• у першій частині (до знака дробу) проставляється порядковий номер;
• другій частині (після знака дробу) проставляється код виду діяльності, що передбачає спеціальний режим оподаткування.

У першій частині порядкового номера ПН зазначається цифровий номер, який відповідає послідовному номеру складеної платником ПН протягом певного періоду. Цей номер має містити лише цифрові значення (не повинен містити літер чи інших символів) та не може починатися на «0» (нуль). Облік (нумерація) складених ПН ведеться платником ПДВ у довільних формі та порядку. Не допускається складання платником ПДВ за однією датою кількох ПН з однаковим порядковим номером.

Отже, допустити помилку в першій частині номера ПН важко. Адже якщо в ньому буде зазначено, наприклад, літеру чи інший (нецифровий) символ, або ж однією датою буде оформлено дві ПН з однаковим номером, то такі ПН неможливо буде зареєструвати в ЄРПН. Тому такі помилки, як правило, виявляються та виправляються ще до моменту реєстрації ПН.

Якщо ж дві чи більше ПН мають однаковий номер (першу частину), але різні дати, то відповідно до вищенаведеної норми це не є помилкою й виправляти її немає сенсу.

Сільгосппідприємство в ПН на відвантаження сільгосппродукції власного виробництва помилково не проставило позначку «/2» (або ж, навпаки, поставило позначку «/2» у податковій накладній на продаж купованої продукції). При цьому податкові зобов’язання були відображені у «правильній» декларації з ПДВ. Чи потрібно виправляти помилку, і якщо так, то яким чином?

Така помилка є більш суттєвою, ніж попередня. Адже наявність чи відсутність цифри «2» у другій частині номера ПН вказує на те, якої діяльності стосується ПН – сільськогосподарської чи іншої та відповідно в якій декларації з ПДВ вона має бути відображена.

Згідно з п. 192.1 ПК розрахунок коригування (далі – РК) до ПН складається також у разі виправлення помилок, допущених при складанні ПН, у тому числі не пов’язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг. Але, як передбачено п. 21 Порядку № 1307, помилки в номері та в даті ПН не можна виправляти шляхом оформлення РК. Тому єдиним способом виправлення зазначеної помилки є:

• оформлення РК для повного сторнування ПН з неправильним номером;
• оформлення нової ПН із правильним номером.

При цьому нова ПН має бути оформлена на дату виникнення податкового зобов’язання з ПДВ, тобто на ту саму дату, що й ПН із неправильним номером (за умови що, принаймні, дату в ній було зазначено правильно). Цю нову ПН слід зареєструвати в ЄРПН.

Якщо помилку виявлено не пізніше ніж через 15 днів після дати оформлення ПН із неправильним номером, то з реєстрацією нової ПН проблем не буде. А от якщо строк реєстрації вже минув, то сільгосппідприємству доведеться сплатити штраф відповідно до ст. 1201 ПК. Штраф установлюється у відсотках від суми ПДВ у такій ПН та залежить від строку порушення, а саме:

• 10 % від суми ПДВ, зазначеної в новій ПН, у разі порушення терміну реєстрації до 15 к. д.;
• 20 % – при порушенні терміну реєстрації від 16 до 30 к. д.;
• 30 % – при порушенні терміну реєстрації від 31 до 60 к. д.;
• 40 % – у разі порушення терміну реєстрації на 61 к. д. і більше.

Слід звернути увагу, що вищенаведені штрафи застосовуються лише в разі порушення терміну реєстрації ПН, які підлягають наданню покупцям – платникам ПДВ.

Водночас зауважимо, що в деяких випадках можна обійтись без здійснення вищенаведеного сторнування та оформлення нової ПН, адже податкове законодавство не вимагає такого виправлення в обов’язковому порядку. Однак залишити все як є можна за таких умов:

• помилки в номері ПН не призвели до заниження податкових зобов’язань;
• покупець не вимагає виправлення помилки (адже у нього право на податковий кредит виникає незалежно від того, є в номері ПН позначка «/2» чи немає);
• реєстрація нової ПН «заднім числом» призведе до нарахування штрафу у значному розмірі.

Однак, слід пам’ятати, що виявлення розбіжностей між даними податкової декларації та даними ЄРПН є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та, у відповідних випадках, покупця товарів/послуг (п. 201.10 ПК). Отже, якщо сільгосппідприємство прийме рішення не виправляти помилку наведеним вище чином, то йому слід бути готовим або до податкової перевірки, або, принаймні, до надання письмового пояснення щодо причин невідповідності показників ЄРПН та податкової звітності з ПДВ. При цьому максимальний штраф, який загрожуватиме підприємству (за умови відсутності інших порушень) – це 170 грн. (п. 120¹.4 ПК).

Сільгосппідприємство отримало передоплату за сільгосппродукцію та через кілька днів її відвантажило покупцеві. При оформленні ПН помилково було вказано не дату отримання передоплати, а дату відвантаження продукції (тобто «другої події»). Помилку було виявлено після реєстрації ПН в ЄРПН. Як її виправити?

Як відомо, датою виникнення податкових зобов’язань із ПДВ є дата першої із подій: або дата зарахування коштів від покупця/замовника (передоплати), або дата відвантаження товарів (п. 187.1 ПК). Саме тому дата ПН є одним із її обов’яз­кових реквізитів, і вона має відповідати даті виникнення податкових зобов’язань (п. 201.1 ПК).

Незважаючи на запроваджене в поточному році вищезгадане «послаблення» (п. 201.10 ПК) для покупця щодо можливості включення ПН із помилками до податкового кредиту, більшість покупців все ж вимагають від продавця виправлення такої помилки.

Як зазначалося вище, виправляти дату ПН, як і її номер, за допомогою РК не можна. Отже, для виправлення такої помилки слід скористатися способом, описаним вище (див. відповідь на запитання 3). Тобто за допомогою РК сторнувати неправильну ПН, після чого оформити та зареєструвати в ЄРПН нову ПН із правильною датою.

Як виправити помилку в назві чи в ІПН покупця?

Якщо індивідуальний податковий номер (далі – ІПН) покупця вказано правильно, а помилку допущено лише в його назві, то достатньо оформити один РК, зазначивши в ньому правильно всі реквізити (включаючи назву), а табличну частину РК не заповнювати.

Значно складнішою є ситуація з неправильним ІПН, тобто якщо вказано ІПН іншого контрагента. На думку ДФС (лист від 17.02.15 р. № 5292/7/99-99-19-03-02-17), помилка, допущена в ІПН контрагента, може бути виправлена шляхом складання двох РК, які заповнюються за таким порядком:

• у першому РК реквізити заголовної частини переносяться з ПН із помилкою, а обсяг операції з постачання товарів/послуг та інші показники табличної частини заповнюються зі знаком «–»;
• другому РК реквізити заголовної частини вказуються без помилок, а обсяг операції з постачання товарів/послуг та інші показники табличної частини заповнюються зі знаком «+».

Тобто, на думку податківців, «правильному» покупцеві в такій ситуації окрему ПН виписувати не потрібно – достатньо буде лише оформленого на нього РК.

Однак уважаємо, що такий спосіб виправлення може викликати проблеми з відображенням податкового кредиту у «правильного» покупця. Крім того, покупець може подати на продавця скаргу. Адже йому доведеться відображати податковий кредит на підставі лише РК, а самої ПН, до якої він виписаний, такий покупець не матиме (адже ПН була виписана на «неправильного» покупця).

Нагадаємо, що згідно з п. 201.10 ПК саме ПН, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту.

Тому вважаємо, що для виправлення помилки, допущеної в ІПН покупця, доцільно скористатися способом, наведеним у відповіді на запитання 3 (див. вище).

Сільгосппідприємство помилково оформило та зареєструвало в ЄРПН ПН на контрагента, який не придбавав (і не планував придбавати) у сільгосппідприємства продукцію. Чи зобов’язаний такий контрагент реєструвати РК в ЄРПН?

Згідно з п. 192.1 ПК РК, яким передбачається зменшення суми компенсації, має зареєструвати в ЄРПН покупець. Хоча в такому разі контрагент, на якого помилково оформили ПН, не є фактичним покупцем, однак у листі ДФС від 29.01.16 р. № 1721/6/99-99-19-03-02-15 зазначається, що навіть у разі складання ПН помилково на покупця (тобто особу, зазначену покупцем у такій ПН) повною мірою поширюється обов’язок щодо реєстрації «зменшуючого» РК до неї. А значить, такому покупцеві загрожують штрафи за прострочення реєстрації відповідно до ст. 120¹ ПК (див. вище). У разі відмови «неправильного» покупця реєструвати РК податківці рекомендують подати на нього скаргу за загальним порядком (тобто відповідно до п. 201.10 ПК).

Ми згодні з думкою ДФС, адже при реєстрації помилкової ПН у «неправильного» покупця збільшиться ліміт реєстрації ПН у системі електронного адміністрування ПДВ, на який він права не має. Отже, виправити ситуацію – його обов’язок.

Сільгосппідприємство при оформленні ПН, яка не видається покупцеві, неправильно вказало тип причини (з якої така ПН не видається покупцеві) та не там поставило позначку «Х». Які наслідки такої помилки?

Якщо в такій ПН правильно нараховано та відображено податкове зобов’язання з ПДВ, то жодних податкових наслідків зазначена помилка не матиме й виправляти її не обов’язково.

Однак якщо бухгалтер все-таки бажає її виправити, то зробити це можна шляхом складання РК та реєстрації його в ЄРПН. У такому РК потрібно правильно зазначити реквізити заголовної частини (не змінюючи при цьому номера та дати), розділи А та Б заповнювати не потрібно.

Звертаємо увагу, що відображати такий РК в декларації з ПДВ не потрібно, адже числових значень, які б впливали на суму податкових зобов’язань, він не містить.

Сільгосппідприємство при оформленні ПН допустило помилку в номенклатурі товару. Як виправити?

Помилки в табличній частині ПН, зокрема у графі 2 «Номенклатура товарів/послуг», виправляються шляхом складання РК, в якому:

• в одному рядку зазначається неправильна номенклатура зі знаком «–» у графі 7 «зміна кількості, об’єму, обсягу (–)»;
• іншому рядку наводимо дані про правильну номенклатуру зі знаком «+» у графі 7.

У графі 2 зазначаємо «Виправлення помилки в номенклатурі». Реєструє такий РК продавець.

Неправильно вказано код УКТЗЕД: чи потрібно виправляти?

Код УКТЗЕД (гр. 3) є обов’язковим реквізитом, в якому помилки не допускаються, навіть якщо ПН дає можливість ідентифікувати операцію (п. 201.10 ПК). Однак обов’язковість його заповнення передбачено лише для імпортних та підакцизних товарів (пп. «і» п. 201.1 ПК). У разі реалізації саме таких товарів порушенням уважається як відсутність цього реквізиту в ПН, так і невідповідність коду.

Виправляється ця помилка так само, як і в номенклатурі (див. вище відповідь на запитання № 8). Покупець набуває право на ПК після реєстрації продавцем «виправляючого» РК в ЄРПН. Якщо помилковий код УКТЗЕД зазначено в ПН із типами причини, що не видаються покупцю, то таку помилку можна не виправляти.

У разі якщо код УКТЗЕД наведено для товару, для якого це не є обов’язковим (наприклад, у разі реалізації сільгосппродукції власного виробництва), то незалежно від того, правильно вказано такий код чи ні, виправляти його не обов’язково (більш детальну відповідь на таке запитання див. у консультації «У податковій накладній зайво заповнено код товару: чи потрібно виправляти?»).

Як виправити помилку в кількості та/або ціні товару?

Помилки, допущені в таких реквізитах ПН, як «кількість» (гр. 6) та «ціна постачання» (гр. 7), зазвичай впливають на вартісні показники ПН. В ідеалі (якщо з дати виникнення податкових зобов’язань не минуло 15 к. д.) — краще обнулити «помилкову» ПН і скласти нову (тією самою датою, що й початкова ПН).

Але податківці допускають виправлення таких помилок і за допомогою РК (про це свідчить роз’яснення у ЗІР, категорія 101.17). Складається такий РК на дату виявлення помилки так само, як і в разі звичайного повернення/зміни ціни. Тільки як причина коригування зазначається «Виправлення помилки».

Що стосується відображення в ПДВ-декларації, то продавець повинен показати податкове зобов’язання в повній сумі в періоді його виникнення. Водночас покупець має право показати податковий кредит лише після реєстрації «виправляючого» РК в ЄРПН продавцем. Якщо обрано спосіб виправлення зі складанням нової ПН, то покупець відображає ПК за нею за загальними правилами (залежно від того, своєчасно вона зареєстрована в ЄРПН чи ні).