Ответы на топ-10 вопросов, касающихся налоговых накладных

По статистике нашей консультационной линии, вопросы о том, как исправить ту или иную ошибку, допущенную при составлении налоговой накладной (далее – НН), возникают у бухгалтеров едва ли не чаще всего. Ответы на наиболее распространенные и наиболее актуальные из таких вопросов мы подготовили в данной консультации.

Имеет ли покупатель право на отражение налогового кредита на основании НН, оформленной с ошибками?

Не секрет, что долгое время налоговики пытались лишать плательщиков НДС права на налоговый кредит в случае выявления даже совсем незначительных ошибок, допущенных продавцом при составлении налоговой накладной. Особенно это касалось так называемых «обязательных реквизитов«, перечень которых приведен в п. 201.1 Налогового кодекса (далее – НК) (в частности, номер, дата, название продавца и покупателя и т. п.).

Однако с 01.01.16 г. п. 201.10 НК был дополнен следующей нормой: «накладная, содержащая ошибки в реквизитах, определенных п. 201.1 НК (кроме кода товара согласно УКТВЭД), которые не мешают идентифицировать осуществленную операцию, ее содержание (поставляемый товар/услугу), период, стороны и сумму налоговых обязательств, является основанием для отнесения покупателем сумм налога к налоговому кредиту».

Таким образом, теперь наличие в НН незначительных ошибок не является основанием для лишения покупателя права на налоговый кредит. Однако это не значит, что ошибку не нужно исправлять. Ведь покупатель, несмотря на наличие вышеупомянутой нормы, имеет право подать на продавца заявление с жалобой, составив приложение 8 к декларации по НДС.

Налоговый орган в течение 15 календарных дней (далее – к. д.) со дня поступления такого заявления с жалобой обязан провести документальную внеплановую проверку указанного продавца для выяснения достоверности и полноты начисления им обязательств по НДС по такой операции (п. 201.10 НК).

Сельхозпредприятие неправильно указало номер НН: вместо следующего порядкового номера был указан номер, под которым уже была зарегистрирована другая НН. То есть под номером «25» в ЕРНН зарегистрированы две разные НН. Каковы последствия такой ошибки?

Согласно п. 6 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина от 31.12.15 г. № 1307 (далее – Порядок № 1307), номер НН состоит из двух частей:

• в первой части (до знака дроби) проставляется порядковый номер;
• во второй части (после знака дроби) проставляется код вида деятельности, которая предусматривает специальный режим налогообложения.

В первой части порядкового номера НН указывается цифровой номер, который отвечает порядковому номеру составленной плательщиком НН в течение определенного периода. Этот номер должен содержать лишь цифровые значения (не должен содержать букв или других символов) и не может начинаться на «0» (нуль). Учет (нумерация) составленных НН ведется плательщиком НДС в произвольных форме и порядке. Не допускается составление плательщиком НДС на одну дату нескольких НН с одинаковым порядковым номером.

Следовательно, допустить ошибку в первой части номера НН трудно. Ведь если в нем будет указана, например, буква или другой (нецифровой) символ, или же на одну дату будут оформлены две НН с одинаковым номером, то такие НН невозможно будет зарегистрировать в ЕРНН. Поэтому такие ошибки, как правило, выявляются и исправляются еще до момента регистрации НН.

Если же две или больше НН имеют одинаковый номер (первую часть), но разные даты, то в соответствии с вышеупомянутой нормой это не является ошибкой и исправлять ее нет смысла.

Сельхозпредприятие в НН на отгрузку сельхозпродукции собственного производства ошибочно не проставило отметку «/2» (или же, напротив, поставило отметку «/2» в налоговой накладной на продажу покупной продукции). При этом налоговые обязательства были отражены в «правильной» декларации по НДС. Нужно ли исправлять ошибку, и если да, то каким образом?

Такая ошибка более существенна, нежели предыдущая. Ведь наличие или отсутствие цифры «2» во второй части номера НН указывает на то, какой деятельности касается НН – сельскохозяйственной или иной, и соответственно в какой декларации по НДС она должна быть отражена.

Согласно п. 192.1 НК расчет корректировки (далее – РК) к НН составляется также в случае исправления ошибок, допущенных при составлении НН, в том числе не связанных с изменением суммы компенсации стоимости товаров/услуг. Но, как предусмотрено п. 21 Порядка № 1307, ошибки в номере и в дате НН нельзя исправлять путем оформления РК. Поэтому единственным способом исправления указанной ошибки является:

• оформление РК для полного сторнирования НН с неправильным номером;
• оформление новой НН с правильным номером.

При этом новая НН должна быть оформлена на дату возникновения налогового обязательства по НДС, то есть на ту же дату, что и НН с неправильным номером (при условии что, по крайней мере, дата в ней была указана правильно). Эту новую НН следует зарегистрировать в ЕРНН.

Если ошибка выявлена не позднее чем через 15 дней после даты оформления НН с неправильным номером, то с регистрацией новой НН проблем не будет. А вот если срок регистрации уже истек, то сельхозпредприятию придется уплатить штраф в соответствии со ст. 1201 НК. Штраф устанавливается в процентах от суммы НДС в такой НН и зависит от срока нарушения, а именно:

• 10 % от суммы НДС, указанной в новой НН, в случае нарушения срока регистрации до 15 к. д.;
• 20 % – при нарушении срока регистрации от 16 до 30 к. д.;
• 30 % – при нарушении срока регистрации от 31 до 60 к. д.;
• 40 % – в случае нарушения срока регистрации на 61 к. д. и более.

Следует обратить внимание, что вышеуказанные штрафы применяются лишь в случае нарушения срока регистрации НН, которые подлежат предоставлению покупателям – плательщикам НДС.

В то же время заметим, что в некоторых случаях можно обойтись без проведения вышеуказанного сторнирования и оформления новой НН, ведь налоговое законодательство не требует такого исправления в обязательном порядке. Однако оставить все как есть можно при следующих условиях:

• ошибки в номере НН не привели к занижению налоговых обязательств;
• покупатель не требует исправления ошибки (ведь у него право на налоговый кредит возникает независимо от того, есть в номере НН отметка «/2» или нет);
• регистрация новой НН «задним числом» приведет к начислению штрафа в значительном размере.

Однако следует помнить, что выявление расхождений между данными налоговой декларации и данными ЕРНН является основанием для проведения контролирующими органами документальной внеплановой выездной проверки продавца и, в соответствующих случаях, покупателя товаров/услуг (п. 201.10 НК). Следовательно, если сельхозпредприятие примет решение не исправлять ошибку указанным выше способом, то ему следует быть готовым или к налоговой проверке, или, по крайней мере, к предоставлению письменного объяснения о причинах несоответствия показателей ЕРНН и налоговой отчетности по НДС. При этом максимальный штраф, который будет угрожать предприятию (при условии отсутствия других нарушений), – это 170 грн. (п. 120¹.4 НК).

Сельхозпредприятие получило предоплату за сельхозпродукцию и через несколько дней ее отгрузило покупателю. При оформлении НН ошибочно была указана не дата получения предоплаты, а дата отгрузки продукции (т. е. «второго события»). Ошибка была выявлена после регистрации НН в ЕРНН. Как ее исправить?

Как известно, датой возникновения налоговых обязательств по НДС является дата первого из событий: или дата зачисления средств от покупателя/заказчика (предоплаты), или дата отгрузки товаров (п. 187.1 НК). Именно поэтому дата НН является одним из ее обязательных реквизитов, и она должна соответствовать дате возникновения налоговых обязательств (п. 201.1 НК).

Несмотря на введенное в текущем году вышеупомянутое «послабление» (п. 201.10 НК) для покупателя, касающееся возможности включения НН с ошибками в налоговый кредит, большинство покупателей все же требуют от продавца исправления такой ошибки.

Как отмечалось выше, исправлять дату НН, как и ее номер, с помощью РК нельзя. Следовательно, для исправления такой ошибки следует воспользоваться способом, описанным выше (см. ответ на вопрос 3). То есть с помощью РК сторнировать неправильную НН, после чего оформить и зарегистрировать в ЕРНН новую НН с правильной датой.

Как исправить ошибку в названии или в ИНН покупателя?

Если индивидуальный налоговый номер (далее – ИНН) покупателя указан правильно, а ошибка допущена только в его названии, то достаточно оформить один РК, указав в нем правильно все реквизиты (включая название), а табличную часть РК не заполнять.

Значительно сложнее ситуация с неправильным ИНН, то есть если указан ИНН другого контрагента. По мнению ГФС (письмо от 17.02.15 г. № 5292/7/ 99-99-19-03-02-17), ошибка, допущенная в ИНН контрагента, может быть исправлена путем составления двух РК, которые заполняются в следующем порядке:

• в первом РК реквизиты заголовочной части переносятся из НН с ошибкой, а объем операции по поставке товаров/услуг и другие показатели табличной части заполняются со знаком «–»;
• во втором РК реквизиты заголовочной части указываются без ошибок, а объем операции по поставке товаров/услуг и другие показатели табличной части заполняются со знаком «+».

То есть, по мнению налоговиков, «правильному» покупателю в такой ситуации отдельную НН выписывать не нужно – достаточно будет лишь оформленного на него РК.

Однако считаем, что такой способ исправления может вызывать проблемы с отражением налогового кредита у «правильного» покупателя. Кроме того, покупатель может подать на продавца жалобу. Ведь ему придется отражать налоговый кредит на основании лишь РК, а самой НН, к которой он выписан, такой покупатель иметь не будет (ведь НН была выписана на «неправильного» покупателя).

Напомним, что согласно п. 201.10 НК именно НН, составленная и зарегистрированная в ЕРНН налогоплательщиком, который осуществляет операции по поставке товаров/услуг, является для покупателя таких товаров/услуг основанием для начисления сумм НДС, относящихся к налоговому кредиту.

Поэтому считаем, что для исправления ошибки, допущенной в ИНН покупателя, целесообразно воспользоваться способом, приведенным в ответе на вопрос 3 (см. выше).

Сельхозпредприятие ошибочно оформило и зарегистрировало в ЕРНН НН на контрагента, который не приобретал (и не планировал приобретать) у сельхозпредприятия продукцию. Обязан ли такой контрагент регистрировать РК в ЕРНН?

Согласно п. 192.1 НК РК, которым предусматривается уменьшение суммы компенсации, должен зарегистрировать в ЕРНН покупатель. Хотя в таком случае контрагент, на которого ошибочно оформили НН, не является фактическим покупателем, однако в письме ГФС от 29.01.16 г. № 1721/6/ 99-99-19-03-02-15 указывается, что даже в случае составления НН ошибочно на покупателя (т. е. лицо, указанное как покупатель в такой НН) в полной мере распространяется обязанность по регистрации «уменьшающего» РК к ней. А значит, такому покупателю угрожают штрафы за просрочку регистрации в соответствии со ст. 120¹ НК (см. выше). В случае отказа «неправильного» покупателя регистрировать РК налоговики рекомендуют подать на него жалобу в общем порядке (т. е. в соответствии с п. 201.10 НК).

Мы согласны с мнением ГФС, ведь при регистрации ошибочной НН у «неправильного» покупателя увеличится лимит регистрации НН в системе электронного администрирования НДС, на который он права не имеет. Следовательно, исправить ситуацию – его обязанность.

Сельхозпредприятие при оформлении НН, которая не выдается покупателю, неправильно указало тип причины (по которой такая НН не выдается покупателю) и не там поставило отметку «х». Каковы последствия такой ошибки?

Если в такой НН правильно начислено и отражено налоговое обязательство по НДС, то никаких налоговых последствий указанная ошибка иметь не будет и исправлять ее не обязательно.

Однако если бухгалтер все-таки желает ее исправить, то сделать это можно путем составления РК и регистрации его в ЕРНН. В таком РК нужно правильно указать реквизиты заголовочной части (не изменяя при этом номер и дату), разделы А и Б заполнять не нужно.

Обращаем внимание, что отражать такой РК в декларации по НДС не нужно, ведь числовых значений, которые бы повлияли на сумму налоговых обязательств, он не содержит.

Сельхозпредприятие при оформлении НН допустило ошибку в номенклатуре товара. Как исправить?

Ошибки в табличной части НН, в частности в графе 2 «Номенклатура товаров/услуг», исправляются путем составления РК, в котором:

• в одной строке указывается неправильная номенклатура со знаком «–» в графе 7 «изменение количества, объема (–)»;
• в другой строке приводим данные о правильной номенклатуре со знаком «+» в графе 7.

В графе 2 пишем «Исправление ошибки в номенклатуре». Регистрирует такой РК продавец.

Неправильно указан код УКТВЭД: нужно ли исправлять?

Код УКТВЭД (гр. 3) – это обязательный реквизит, в котором ошибки не допускаются, даже если НН позволяет идентифицировать операцию (п. 201.10 НК). Однако обязательность его заполнения предусмотрена только для импортных и подакцизных товаров (пп. «і» п. 201.1 НК). В случае реализации именно таких товаров нарушением считается как отсутствие этого реквизита в НН, так и несоответствие кода.

Исправляется эта ошибка так же, как и в номенклатуре (см. выше ответ на вопрос № 8). Покупатель получает право на НК после регистрации продавцом «исправляющего» РК в ЕРНН. Если ошибочный код УКТВЭД указан в НН с типами причины, которые не выдаются покупателю, то такую ошибку можно не исправлять.

В случае если код УКТВЭД указан для товара, для которого это не обязательно (например, в случае реализации сельхозпродукции собственного производства), то независимо от того, правильно указан такой код или нет, исправлять его не обязательно (более подробный ответ на такой вопрос см. в консультации «В налоговой накладной излишне заполнен код товара: нужно ли исправлять?»).

Как исправить ошибку в количестве и/или цене товара?

Ошибки, допущенные в таких реквизитах НН, как «количество» (гр. 6) и «цена поставки» (гр. 7), как правило, влияют на стоимостные показатели НН. В идеале (если с даты возникновения налоговых обязательств не прошло 15 к. д.) лучше обнулить ошибочную НН и составить новую (той же датой, что и первоначальная НН).

Но налоговики допускают исправление таких ошибок и с помощью РК (об этом свидетельствует разъяснение в ОИР, категория 101.17). Составляется такой РК на дату выявления ошибки так же, как и в случае обычного возврата/изменения цены. Только как причина корректировки указывается «Исправление ошибки».

Что касается отражения в НДС-декларации, то продавец должен показать налоговое обязательство в полной сумме в периоде его возникновения. В то же время покупатель имеет право показать налоговый кредит лишь после регистрации «исправляющего» РК в ЕРНН продавцом. Если выбран способ исправления с составлением новой НН, то покупатель отражает НК по ней по общим правилам (в зависимости от того, своевременно она зарегистрирована в ЕРНН или нет).