Суборенда землі: які податкові наслідки?

Сільгосппідприємство орендує земельну ділянку комунальної власності та планує передати її в суборенду іншому суб’єкту господарювання. Хто в такому разі повинен буде сплачувати орендну плату та подавати податкову декларацію з плати за землю? Чи виникає в цій ситуації об’єкт обкладення ПДВ?

Згідно зі ст. 8 Закону від 06.10.98 р. № 161-XIV «Про оренду землі» орендована земельна ділянка або її частина може передаватися орендарем у суборенду без зміни цільового призначення, якщо це передбачено договором оренди або є письмова згода орендодавця. Якщо протягом одного місяця орендодавець не надішле письмового повідомлення щодо своєї згоди чи заперечення, орендована земельна ділянка або її частина може бути передана в суборенду. Умови договору суборенди земельної ділянки повинні обмежуватися умовами договору оренди земельної ділянки і не суперечити йому.

Як визначено в пп. 14.1.147 Податкового кодексу (далі – ПК), плата за землю – це обов’язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності. Згідно з пп. 14.1.136 ПК орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності – це обов’язковий платіж, який орендар уносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки, об’єктом оподаткування – земельна ділянка, надана в оренду (п. 288.1, 288.2 ПК).

Отже, платником орендної плати (незалежно від факту передання землі в суборенду) є особа, яка згідно з договором є її орендарем. Тобто саме орендар (а не суборендар) землі державної або комунальної власності повинен складати та подавати звітність із плати за землю та сплачувати суму такої орендної плати у відповідний бюджет.

При цьому слід звернути увагу, що відповідно до п. 288.6 ПК плата за суборенду земельних ділянок не може перевищувати орендної плати.

Щодо ПДВ зазначимо таке. Відповідно до пп. «б» п. 185.1 ПК об’єктом обкладення ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

У пп. 14.1.203 ПК визначено, що продаж результатів робіт (послуг) – це будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами. Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди). Отже, операція із передання в суборенду земельної ділянки є операцією з постачання послуг.

Згідно з пп. 197.1.21 ПК звільняються від оподаткування операції з орендної плати за земельні ділянки, що перебувають у власності держави або територіальної громади, якщо така орендна плата повністю зараховується до відповідних бюджетів.

Орендна плата за договором суборенди земельної ділянки державної або комунальної власності не надходить безпосередньо до відповідного бюджету, а зараховується на банківський рахунок платника податку (особи, що уклала договір суборенди землі). Тому вартість наданих послуг у межах договору суборенди (орендна плата) є об’єктом обкладення ПДВ (за основною ставкою – 20 %).