Учетные последствия инвентаризации

Учет излишков

Учет недостач

1

2

Инвентаризация объектов ОС

Причины возникновения излишков и недостач

Причинами возникновения излишков (неучтенных объектов) могут быть:

– потеря документов, подтверждающих их приобретение;

– учетные ошибки (но документы, подтверждающие приобретение ОС, в наличии имеются). К таким учетным ошибкам можно отнести неоприходование объекта, случаи, когда объект был списан с баланса, но не ликвидирован, не были отражены работы капитального характера и т. п.

В зависимости от этих причин ведется и учет результатов инвентаризации

Причиной возникновения недостач может быть:

– ошибка в учете (актива нет, но он своевременно не был списан с баланса);

– форс-мажорные обстоятельства – кражи, порча и т. п.

В зависимости от этих причин ведется и учет результатов инвентаризации

Отражение в бухгалтерском учете

1. Излишки выявлены по причине отсутствия документов.

Выявленный в ходе инвентаризации объект ОС зачисляется на баланс по справедливой стоимости (п. 1.5 разд. ІІІ Положения № 879). То есть по стоимости, по которой можно продать актив или уплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату (п. 4 П(С)БУ 19).

Излишки ОС могут быть оприходованы следующим образом:

– вариант 1: Дт 10 «Основные средства» – Кт 746 «Прочие доходы» (п. 21 таблицы В приложения к Методрекомендациям № 561, Письмо № 3776);

– вариант 2: Дт 10 – Кт 69 «Доходы будущих периодов» (п. 4 разд. IV Положения № 879). Этот вариант, как правило, используется, если ОС созданы за счет средств целевого финансирования или принадлежат государству. В остальных случаях рекомендуем использовать вариант 1, тем более что за него выступает и Минфин.

После ввода объекта ОС в эксплуатацию амортизация в бухучете начисляется в общем порядке проводкой Дт 23, 91–94 – Кт 13 начиная со следующего месяца.

2. Излишки возникли из-за учетной ошибки.

Такие объекты ОС зачисляются на баланс по первоначальной стоимости, определенной согласно п. 8 П(С)БУ 7. Оприходование таких объектов отражается так:

– Дт 15 «Капитальные инвестиции» – Кт 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (если эта проводка не делалась в момент получения объектов ОС);

– Дт 10 – Кт 15.

В бухучете доначисленная амортизация отражается так:

– за текущий отчетный год: Дт 91–94 – Кт 13 «Износ (амортизация)»;

– за прошлые отчетные годы: Дт 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» – Кт 13. Такой порядок исправления ошибок прошлых лет установлен п. 4 П(С)БУ 6

1. Недостачи возникли из-за учетной ошибки.

Ошибка исправляется в периоде подписания протокола инвентаризационной комиссией.

Если до момента выявления ошибки на фактически отсутствующих объект ОС в учете начислялась амортизация, тогда на ее сумму нужно уменьшить расходы соответствующих отчетных периодов проводкой Дт 23, 91–94 – Кт 13 методом «сторно».

2. Недостачи возникли в результате форс-мажора.

В бухучете списание объектов ОС оформляется такими проводками:

– Дт 976 «Списание необоротных активов» – Кт 10 (в сумме остаточной стоимости). Одновременно эта сумма отражается на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Если установлены виновные в недостаче лица, остаток по субсчету 072 уменьшается, а сумма возмещения ущерба виновным лицом отражается записью Дт 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» – Кт 746. Если виновное лицо не найдено, сумма на субсчете 072 числится до истечения срока исковой давности;

– Кт 13 – Дт 10 (в сумме начисленного износа)

Отражение в налоговом учете

Налог на прибыль. Плательщики, которые не обязаны корректировать финрезультат на налоговые разницы, ведут учет и отражают оприходование ОС по правилам бухучета. Те плательщики, которые корректируют финрезультат до налогообложения, рассчитывают разницы согласно ст. 138 НК

НДС. Если отсутствует зарегистрированная в ЕРНН налоговая накладная (далее – НН) или же с даты оформления НН уже прошло 1 095 календарных дней и налоговый кредит в момент приобретения ОС не отражался, тогда права на налоговый кредит не будет.

Операция по оприходованию объекта ОС не является поставкой, поэтому не требует начисления налоговых обязательств

НДС. Если объект ОС ликвидируется:

– по собственному решению плательщика НДС – то этот плательщик должен начислить налоговые обязательства исходя из обычной цены, но не ниже балансовой стоимости объекта на момент его ликвидации (абзац первый п. 189.9 НК);

– на основании абзаца второго п. 189.9 НК и плательщиком оформлен документ, подтверждающий, что списываемые объекты не могут быть использованы по своему назначению или же утрачены вследствие форс-мажора – тогда налоговые обязательства не начисляются

Инвентаризация НА

Отражение в бухгалтерском учете

Если на излишки НА, обнаруженные в ходе инвентаризации:

– есть документы, подтверждающие их получение – такие активы зачисляются на баланс проводками Дт 154 – Кт 63 (если эта проводка не была сделана в момент получения НА) и Дт 12 – Кт 154. Первоначальная стоимость НА определяется в соответствии с П(С)БУ 8;

– нет документов, подтверждающих право собственности предприятия на такие активы – тогда в учете делается запись Дт 12 – Кт 746 (п. 7.4 Методрекомендаций № 1327). Такие активы оцениваются по справедливой стоимости в сумме их возможной продажи или уплаты обязательств (п. 13 П(С)БУ 8, п. 4 П(С)БУ 19).

Однако определить справедливую стоимость объекта НА можно только при условии, что по этому объекту существует активный рынок (п. 4 П(С)БУ 8). Если же определить стоимость НА на активном рынке затруднительно, тогда можно воспользоваться услугами профессионального оценщика.

Если по результатам инвентаризации приходуются НА, созданные за счет целевого финансирования или принадлежащие государству, то в учете делается запись Дт 12 – Кт 69 (п. 7.4 Методрекомендаций № 1327).

Если на основании имеющихся подтверждающих документов можно определить дату получения НА, тогда доначисление амортизации отражается так:

– за предыдущий отчетный период: Дт 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» – Кт 133. В случае бесплатного получения НА начисление амортизации отражается дополнительной записью Дт 424 «Бесплатно полученные необоротные активы» – Кт 44;

– за текущий отчетный период: Дт 91–94 (в зависимости от направления использования НА) – Кт 133. Если НА получен бесплатно, то при начислении амортизации делается дополнительная запись Дт 424 – Кт 745 «Доход от бесплатно полученных активов»

Если выявлен недостающий НА, такой объект подлежит списанию. Эта операция отражается так:

– Дт 976 – Кт 12 (на сумму остаточной стоимости);

– Дт 133 – Кт 12 (на сумму начисленной амортизации.

Сумма недостачи учитывается на забалансовом счете 072. Если виновные в недостаче лица:

– будут установлены – остаток по субсчету 072 уменьшается, а сумма возмещения ущерба виновным лицом отражается записью Дт 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» – Кт 7;

– не будут найдены – тогда сумма на субсчете 072 числится до истечения срока исковой давности

Отражение в налоговом учете

Налог на прибыль. Плательщики, которые не корректируют финрезультат на разницы, ведут учет по правилам бухучета. Те плательщики, которые корректируют финрезультат до налогообложения, рассчитывают разницы согласно ст. 138 НК

НДС. Если отсутствует зарегистрированная в ЕРНН НН или же с даты оформления НН уже прошло 1 095 календарных дней и налоговый кредит в момент приобретения НА не отражался – тогда права на налоговый кредит не будет.

Операция по оприходованию объекта НА не является поставкой, поэтому не требует начисления налоговых обязательств

НДС. Ликвидация НА рассматривается как операция поставки (пп. «д» пп. 14.1.191 НК). И поскольку ликвидируемый НА не будет использован плательщиком в хозяйственной деятельности, нужно начислить налоговые обязательства исходя из остаточной стоимости НА на начало периода, в котором осуществляется ликвидация (п. 189.1, 198.5 НК)

Учет излишков

Учет недостач

1

2

Инвентаризация запасов

Учет инвентаризационных разниц

В случае выявление излишков и недостач запасов инвентаризационная комиссия должна принять решение об урегулировании разниц. Процедура урегулирования осуществляется в три этапа:

– зачет излишков и недостач, возникших вследствие пересортицы;

– списание недостач в пределах норм естественной убыли;

– отражение излишков и недостач (в т. ч. сверхнормативных) в учете

Отражение в бухгалтерском учете

1. Излишки не подтверждены первичными документами.

Выявленные в ходе инвентаризации запасы без документов зачисляются на баланс по чистой стоимости реализации (для запасов, подлежащих реализации) или по оценке возможного использования (для запасов, которые будут использованы на самом предприятии) (п. 2.14 Методрекомендаций № 2). Излишки приходуются на баланс следующим образом: Дт 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 25 «Полуфабрикаты», 26 «Готовая продукция», 28 «Товары» – Кт 719.

2. Излишки возникли из-за несвоевременного оприходования.

Если эти запасы поступили в текущем году, то при их оприходовании в периоде окончания инвентаризации делаются обычные для этой операции записи в зависимости от способа поступления запасов. Так, если запасы были:

– приобретены за плату: Дт 20, 22, 25, 28 – Кт 631 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на стоимость, определенную по правилам п. 9 П(С)БУ 9, и Дт 641/НДС, 644 «Налоговый кредит» – Кт 631 (при наличии налоговой накладной);

– подарены (есть акт приемки-передачи): Дт 20, 22, 25, 28 – Кт 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» на сумму их справедливой стоимости (п. 12 П(С)БУ 9).

– внесены как вклад в уставный капитал: Дт 20, 22, 25, 28 – Кт 46 «Неоплаченный капитал» – по справедливой стоимости, согласованной учредителями исходя из расходов, указанных в п. 9 П(С)БУ 9 (п. 11 П(С)БУ 9)

1. Фактические недостачи.

При списании недостач в пределах норм естественной убыли делается проводка Дт 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – Кт 20, 22, 25, 26, 28 на сумму фактической себестоимости запасов (с учетом транспортно-заготовительных расходов) (п. 5.7 Методрекомендаций № 2).

Если учет товаров ведется по ценам продажи, то списание недостачи отражается записями Дт 947 – Кт 282 и Дт 285 – Кт 282 (Дт 282 – Кт 285 методом «сторно»).

Внимание! Нормы естественной убыли могут применяться только в случае выявления фактических недостач и после взаимозачета недостач ценностей и излишков вследствие пересортицы. При отсутствии норм естественной убыли потеря рассматривается как недостача свыше нормы (п. 4 разд. IV Положения № 879).

В случае списания запасов сверх норм естественной убыли учет зависит от того, известно виновное лицо или нет. Так, если виновное в недостаче лицо:

– установлено сразу – то подлежащую возмещению сумму включают в состав дебиторской задолженности записью Дт 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» – Кт 20, 22, 25, 26, 28;

– сразу не установлено/или не установлено вообще – тогда сумму недостач списывают с баланса в состав расходов записью Дт 947 – Кт 20, 22, 25, 26, 28 исходя из первоначальной стоимости запасов. Одновременно на эту же сумму увеличивают Дт 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» (п. 4 разд. IV Положения № 879);

– установлено после отражения в учете результатов инвентаризации – тогда на сумму недостачи делают запись Дт 375 – Кт 716 «Возмещение ранее списанных активов» и списывают эту сумму с Дт 072

Отражение в налоговом учете

Налог на прибыль. Учет излишков и недостач ведется по правилам бухгалтерского учета

НДС. При зачислении на баланс излишков, возникших из-за несвоевременного оприходования запасов, предприятие может отразить налоговый кредит по НДС при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной. Такое право сохраняется за покупателем в течение 1 095 календарных дней со дня составления НН (п. 198.6 НК)

НДС. Для того чтобы не начислять налоговые обязательства в случае списания запасов в пределах норм естественной убыли, по мнению налоговой (ОИР, категория 101.04), должно соблюдаться следующее условие: стоимость недостающих запасов должна включаться в стоимость готовой продукции, подлежащей обложению НДС при ее реализации.

В случае списания запасов сверх норм естественной убыли такие запасы считаются использованными не в хозяйственной деятельности. Поэтому нужно начислить компенсирующие налоговые обязательства исходя из их стоимости (п. 189.1, 198.5 НК)

Учет излишков

Учет недостач

1

2

Отражение в бухгалтерском учете

Излишки НЗП включаются в прочие доходы от операционной деятельности проводкой Дт 23 «Производство» – Кт 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» по справедливой стоимости

(п. 12 П(С)БУ 9)

Сумма недостачи в пределах норм естественной убыли отражается проводкой Кт 23 – Дт 91 «Общепроизводственные расходы».

Недостачи сверх норм естественной убыли списываются с Кт 23:

– в дебет субсчета 375 – в случае установления виновного лица в периоде проведения инвентаризации;

– в дебет субсчета 947 с одновременным учетом на забалансовом субсчете 072 – если виновные лица не установлены сразу либо вообще не установлены.

Если виновное лицо установлено уже после отражения в учете результатов инвентаризации, тогда на сумму недостачи делают запись Дт 375 – Кт 716 и списывают эту сумму с Дт 072

Отражение в налоговом учете

Учет по налогу на прибыль и НДС осуществляется так же, как и учет запасов (см. табл. 2)

Для справки. Наличные – это денежные знаки национальной валюты Украины (банкноты, монеты, в т. ч. разменные, оборотные, памятные монеты, которые являются платежным средством) (пп. 3 п. 3 Положения № 148).

Учет излишков

Учет недостач

1

2

Отражение в бухгалтерском учете

Сумма излишка наличных, обнаруженная в ходе инвентаризации, включается в доход (п. 46 Положения № 148). Эта операция отражается проводкой Дт 301, 302 – Кт 719.

Излишек денежных документов отражается проводкой Дт 331, 332 – Кт 719

Недостачи наличных сумм и денежных документов отражаются проводкой Дт 947 – Кт 301, 302, 331, 332 с одновременным отражением на забалансовом субсчете 072.

Сумма задолженности кассира перед предприятием отражается проводкой Дт 375 – Кт 716, погашение недостачи сопровождается проводками Дт 301, 302, 331, 332 – Кт 375 с одновременным списанием с забалансового субсчета 072.

Если сумма недостачи удерживается из зарплаты кассира, делается проводка Дт 661 «Расчеты по заработной плате» – Кт 375

Отражение в налоговом учете

Учет по налогу на прибыль ведется по правилам бухучета. Последствий по НДС не возникает, поскольку нет операций поставки товаров (услуг) в понимании пп. 14.1.185, 14.1.19.1 НК