Тестирование сотрудников на COVID-19: нужно ли облагать расходы «зарплатными» и другими налогами?

Горячая линия «Антивирус»: как работать на карантине 

Ситуация в Украине. Пандемия коронавируса пока не отступает, но бизнес понемногу начинает оживать и функционировать в условиях адаптивного карантина. А это означает, что работники, которые контактируют с посетителями в магазинах, кафе, заведениях здравоохранения и т. д., должны быть защищены. Кроме того, в некоторых случаях работодателю придется тоже оплатить обязательное тестирование работников на предмет выявления у них COVID-19.

Суть проблемы. Будет ли стоимость такого тестирования облагаться «зарплатными» и другими налогами? И как это отразить в учете?

Что говорит Закон о тестировании на COVID-19?

Закон от 07.05.20 г. № 587-IХ (далее – Закон № 587) добавил в Закон от 06.04.2000 г. № 1645-III «О защите населения от инфекционных болезней» (далее – Закон № 1645) ст. 35¹ «Эпидемиологический поиск случаев заражения коронавирусной болезнью (COVID-19) путем тестирования».

В частности, в ст. 35¹ Закона № 1645 сказано, что обязательное регулярное тестирование в целях выявления больных коронавирусом (COVID-19) предусмотрено:

• для медицинских и других работников, которые работают в заведениях здравоохранения и оказывают медицинскую помощь больным COVID-19;
• лиц, которые осуществляют мероприятия, связанные с недопущением распространения коронавирусной болезни (COVID-19), в частности для работников Национальной полиции и Национальной гвардии – независимо от того, имели они установленный контакт с больным COVID-19 или нет.

Для всех остальных категорий работников тестирование на COVID-19 за счет работодателя не является обязательным. Ведь требований об обязательном тестировании всех работников на COVID-19 не содержат ни постановление КМУ от 20.05.20 г. № 392 «Об установлении карантина в целях предотвращения распространения на территории Украины острого респираторного заболевания COVID-19, вызванного коронавирусом SARS-CoV-2», ни Временные рекомендации по организации отдельных видов деятельности (утверждаются постановлениями Главного санитарного врача Украины, например, от 09.05.20 г. № 16, № 17, № 18, № 19, № 20).

То есть, например, если предприятие относится к сфере ресторанного хозяйства, розничной торговли продовольственными и непродовольственными товарами и т. д., ему не обязательно тестировать работников на COVID-19?

Не обязательно. Если такое предприятие захочет проводить регулярное тестирование работников на COVID-19, это будет добровольное решение руководства. Но законом такое требование не предусмотрено.

Стоимость тестирования и «зарплатные» налоги

НДФЛ и военный сбор

Согласно пп. 165.1.19 Налогового кодекса (далее – НК), при наличии соответствующих подтверждающих документов не включается в налогооблагаемый доход физлица, а значит, не облагается НДФЛ, сумма денежных средств или стоимость услуг, которые предоставляются как помощь на медицинское обслуживание физлица (работника) за счет средств работодателя.

Что включает в себя понятие «медицинское обслуживание»?

Чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к Закону от 19.11.92 г. № 2801-XII «Основы законодательства об охране здоровья» (далее – Закон № 2801).

Медицинское обслуживание – это деятельность в сфере здравоохранения, которая не обязательно ограничивается медицинской помощью, но непосредственно связана с ее предоставлением. Такую деятельность вправе вести заведения здравоохранения, а также предприниматели, которые получили соответствующую лицензию в установленном законом порядке.

Медицинская помощь – это деятельность профессионально подготовленных медицинских работников, направленная на профилактику, диагностику, лечение и реабилитацию в связи с болезнями, травмами, отравлениями и патологическими состояниями, а также в связи с беременностью и родами.

Как видим, тестирование (диагностика), которое проводится заведением здравоохранения на предмет выявления COVID-19, вполне соответствует определению «медицинское обслуживание». Поэтому стоимость такого медобслуживания, если она оплачена работодателем, не должна включаться в налогооблагаемый доход работника согласно пп. 165.1.19 НК, то есть не должна облагаться НДФЛ и военным сбором (далее – ВС)(Индивидуальная налоговая консультация ГНС от 18.05.20 г. № 2066/6/99-00-04-06-03-06/ІПК, далее – ИНК № 2066).

В налоговом расчете по форме № 1ДФ стоимость такого тестирования следует отразить с кодом признака дохода «143».

Если предприятие так не считает, то в качестве аргумента в споре с налоговой вы можете сослаться на пп. 165.1.19 НК (см. выше). В нем нет условия о том, что медицинское обслуживание должно носить обязательный характер. Также можно получить индивидуальное налоговое разъяснение в свой адрес.

ЕСВ

Плательщиками ЕСВ являются работодатели, которые используют наемный труд физлиц на условиях трудового договора (контракта) или на иных условиях, предусмотренных законодательством, либо по гражданско-правовым договорам (п. 1 ч. 1 ст. 4 Закона от 08.07.10 г. № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование», далее – Закон № 2464).

База для начисления ЕСВ определяется согласно Закону от 24.03.95 г. № 108/95-ВР «Об оплате труда». Сюда входит сумма начисленной каждому застрахованному лицу зарплаты, включая основную и дополнительную зарплату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме (п. 1 ч. 2 ст. 7 Закона № 2464).

Состав фонда оплаты труда (далее – ФОТ) подробно описан в Инструкции о статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.04 г. № 5 (далее – Инструкция № 5). И оплата стоимости тестирования для работника вполне подходит под выплату социального характера в денежной и натуральной форме (в составе поощрительных и компенсационных выплат, которые входят в ФОТ) (пп. 2.3.4 Инструкции № 5).

Однако при определении базы обложения ЕСВ следует также учитывать Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование (утвержден постановлением КМУ от 22.12.10 г. № 1170). Там в п. 13 разд. II указано, что ЕСВ не начисляется на стоимость услуг по лечению работников. Считаем, что на основании этой нормы стоимость тестирования работников на COVID-19 не облагается ЕСВ (ИНК ГФС от 30.01.18 г. № 355/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).

Другие налоги

С позиции НДС заведение здравоохранения осуществляет поставку медицинской услуги физлицу – конечному потребителю (неплательщику НДС). Причем такие услуги попадают под льготу по НДС на основании пп. 197.1.5 НК (ИНК № 2066). Налоговая накладная в данной ситуации будет выписана на конечного потребителя (физлиц), а не на предприятие, которое оплатило эту услугу.

В части налога на прибыль нормы НК не содержат никаких специальных корректировок финансового результата до налогообложения на суммы расходов на медобслуживание работников. Все такие расходы признаются в тех же суммах, что и в бухучете.

Документальное оформление и бухучет

Для тестирования работников на COVID-19 за счет работодателя с заведением здравоохранения обычно заключается договор на оказание медицинских услуг (медицинское обслуживание) работников. Либо же в рамках ранее заключенного договора на медицинское обслуживание дополнительно предусматривается (в дополнительном соглашении к договору) проведение такого тестирования – как составной части услуги по медицинскому обслуживанию. Причем договор заключается, как правило, трехсторонний: работодатель (плательщик, который оплачивает услуги) – заведение здравоохранения (исполнитель) – работник (потребитель).

По факту оказания медицинских услуг (медицинского обслуживания), в том числе проведения тестов на COVID-19, составляют акт оказанных услуг по медицинскому обслуживанию. Расходы на тестирование относят на расходы периода, обычно – на прочие операционные расходы (Дт 949 «Прочие расходы операционной деятельности» – Кт 685 «Расчеты с другими кредиторами»).

Выводы

Если ваше предприятие не относится к сфере деятельности, которая предусматривает обязательное тестирование работников на COVID-19, такое тестирование вы можете провести добровольно. Стоимость услуг, которые предоставляются как помощь на медицинское обслуживание физлица, не включается в общий налогооблогаемый доход такого физлица, то есть не облагается НДФЛ и ВС. Считаем, что необязательное тестирование работников на COVID-19 также является медобслуживанием, однако осторожные налогоплательщики могут получить разъяснение от налоговой в свой адрес. Также стоимость тестирования работников на COVID-19 не облагается ЕСВ. Поставка медуслуг освобождается от обложения НДС. Финрезультат не корректируется на сумму расходов на медобслуживание работников.