BEPS в Україні вже з 2019 року?

План BEPS – запровадження в Україні

Нещодавно Мінфін і НБУ опублікували законопроект, покликаний внести зміни до Податкового кодексу України (далі – ПКУ) з метою імплементації в нього декількох кроків (Actions) плану BEPS – крок 3, 4, 6, 7, 8–10, 13. Планується, що більшість змін, передбачених цим законопроектом, набудуть чинності вже з 2019 року (хоча зауважимо, що в самому законопроекті міститься помилкове посилання на 2020 рік). Крім того, він ще не зареєстрований у Верховній Раді України і оцінювати шанси на його прийняття передчасно. До чого ж готуватися бізнесу, якщо зміни все ж будуть внесені?

Основні правила

Ці зміни в разі їх прийняття істотно змінять підхід до оподаткування і звітності в Україні. Тож для першого знайомства серед таких змін наводимо основні правила в частині контрольованих іноземних компаній (далі – КІК). Відповідно, англ. controlled foreign companies (CFC). Це крок 3 BEPS.

Зазначені правила вже діють у США і в ряді європейських країн (зокрема, у деяких із них тільки планують впроваджувати в рамках європейської директиви Anti Tax Avoidance Directive – ATAD). Звертаємо увагу, що КІК в Україні відрізняється від КІК Європи. Так, ATAD передбачає, що КІК загалом не впливає на фізичних осіб, поширюючись тільки на компанії. Українські КІК поширюються на фізичних осіб. Але тепер про все по порядку.

Що взагалі мають на увазі під контрольованою іноземною компанією?

В опублікованому законопроекті міститься її широке визначення. Це юридичні особи (водночас до них для цілей КІК будуть прирівнюватися і утворення без статусу юридичної особи, зокрема, трасти, фонди тощо), які перебувають під контролем фізичної особи – резидента України. Ознаки такого контролю також будуть названі в ПКУ. До них належать:

• володіння фізичною особою часткою в іноземній юридичній особі в розмірі 50% і більше, або
• володіння фізичною особою часткою в іноземній юридичній особі в розмірі 25% і більше за умови, що кілька фізичних осіб – резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50% і більше, або
• окремо або разом з іншими резидентами України (чомусь у цьому місці законопроект не уточнює, що такими резидентами повинні бути тільки фізичні особи) здійснює фактичний контроль над іноземною юридичною особою. Що вважати фактичним контролем, розкрито в законопроекті. Ознаки такого контролю досить широкі. Це, зокрема, можливість давати зобов’язуючі вказівки органам управління юридичної особи, ведення особою переговорів і узгодження істотних умов таких угод (які будуть лише формально затверджуватися органами управління юридичної особи), наявність в особи довіреності на здійснення істотних угод, що видана на термін більше ніж 1 рік і не передбачає попереднього узгодження умов такої угоди органами управління юридичної особи тощо. Незважаючи на об’ємність такого переліку, за нашою оцінкою, все одно залишається зазор, щоб оформити володіння компанією так, аби ДФСУ не змогла довести факт наявності контролю.

Сам по собі такий контроль не завжди створюватиме податкові наслідки в Україні. Роль відіграватиме місце реєстрації/розташування іноземної компанії. Так, податкових наслідків не буде, якщо

1) між Україною та юрисдикцією, в якій зареєстрована/розташована іноземна компанія, є чинний договір про уникнення подвійного оподаткування (double taxation treaty) і

2) ця юрисдикція не входить до переліку низькоподаткових, і виконується будь-яка з таких вимог:

• така іноземна компанія фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою (визначається діленням витрат на сплату податку на прибуток/корпоративного податку на суму прибутку до оподаткування за даними фінансової звітності), яка менше, ніж базова ставка податку на прибуток в Україні, не більше як на 5 процентних пунктів;
• частка пасивних доходів такої компанії становить не більше ніж 50% від загальної суми доходів такої компанії з усіх джерел.

Також податкових наслідків не буде, якщо дохід усіх контрольованих іноземних компаній однієї особи на кінець звітного року не перевищить 1 млн євро (тобто по суті, якщо вони бездіяльні або зовсім незначні) або така іноземна компанія є публічною і її акції котируються на фондовій біржі.

Що стосується контролюючої особи, то це тільки фізична особа – резидент України, яка вважається кінцевим бенефіціаром у розумінні законодавства про протидію легалізації доходів, отриманих злочинним шляхом. Іншими словами, це не бенефіціари для цілей застосування міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, а так звані ultimate beneficiary owner (UBO). Як правило, саме їх вказують у реєстрах бенефіціарів (а в Україні – в ЄДР).

Як відбувається оподаткування в межах КІК?

Платником податку в межах правил КІК є згадана вище фізична особа – резидент, яка виступає контролером відповідної іноземної компанії. У ряді випадків платниками можуть бути відразу кілька фізичних осіб – контролерів КІК. Отже, фактично, йдеться про сплату ПДФО і військового збору (в законопроекті поки що згадується тільки ПДФО, але, як ви пам’ятаєте, те, що є об’єктом для ПДФО, за загальним правилом, є і об’єктом для військового збору).

Об’єктом оподаткування буде частина скоригованого прибутку іноземної компанії, але не вся, а пропорційна частці, якою володіє (або яку контролює) така фізична особа. У разі розподілу такою компанією дивідендів на користь фізичної особи діятимуть спеціальні правила, що запобігають подвійному оподаткуванню ПДФО в межах КІК і отриманих дивідендів.

Водночас такий скоригований прибуток визначається на підставі фінансової звітності за календарний рік згідно з правилами бухгалтерського обліку, які використовує іноземна компанія. Тобто це можуть бути МСФЗ або інші правила, наприклад, GAAP, а якщо законодавством юрисдикції іноземної компанії складання фінансової звітності не передбачено, фізична особа – контролер зобов’язана забезпечити складання такої звітності відповідно до МСФЗ.

Крім того, звертаємо увагу, що визначений у такий спосіб фінансовий результат до оподаткування підлягає коригуванню за правилами, схожими на ті, які нині діють у частині податку на прибуток (зокрема, щодо обмеження обліку у витратах сум відсотків, безнадійної заборгованості, уцінки тощо).

Ба більше, законопроект вимагає визначати доходи/витрати іноземної компанії за операціями з пов’язаними особами, з нерезидентами з низькоподаткових юрисдикцій, а також з нерезидентами, зареєстрованими в низькоподаткових організаційно-правових формах, за правилами «витягнутої руки», тобто по суті з урахуванням звичайних цін, визначених за правилами ТЦУ (причому ДФСУ, з-поміж іншого, може зобов’язати фізичну особу – контролера надати щодо відповідної компанії документацію з ТЦУ).

Для цілей застосування цих правил фізичній особі потрібно подавати звіт про КІК, до того ж одночасно з декларацією з ПДФО (тобто до 1 травня року, наступного за звітним). Склад відомостей, які повинен містити такий звіт, розкритий у законопроекті, і він досить докладний. Крім того, певною мірою можна говорити, що ці правила чимось схожі на ТЦУ, тільки для фізичних осіб. Штрафи за своїми розмірами точно відповідають ТЦУ. Далі наводимо лише деякі з них:

• за неподання звіту з КІК штраф становитиме 1 000 мінімальних зарплат на 1 січня звітного року за кожен такий факт. Отже, якщо виходити з мінімальної зарплати на 1 січня 2018 року, то це 3 723 000 грн;
• за невідображення відомостей про іноземні компанії, які підпадають під вимоги КІК, штраф у розмірі 3% суми операцій контрольованих іноземних компаній, або 25% скоригованого прибутку таких компаній за рік, які не відображені у звіті, залежно від того, яка з сум більша, але не більше ніж 3 000 мінімальних зарплат, встановлених на 1 січня звітного року. Якщо виходити з мінімальної зарплати на 1 січня 2018 року, то така «стеля» становить 11 169 000 грн.

З огляду на викладене, якщо зазначені правки до ПКУ пройдуть, у фізичних осіб – власників іноземних компаній база ПДФО істотно розшириться, що може спричинити переструктурування моделі ведення бізнесу (наприклад, слід буде відмовитись від податкового резидентства України, перевести контрольовані компанії до інших юрисдикцій і т. п.). Якщо ж вони змиряться, то їм у будь-якому випадку буде потрібно нести додаткові витрати не тільки на сплату ПДФО в межах правил КІК, але й на адміністрування цього платежу (визначення суми податку, підготовка звіту тощо).

http://devisu.ua