Помилково складена зведена ПН: що з податковим кредитом

Після реєстрації постачальником в ЄРПН нової податкової накладної покупець має право на її підставі включити суми ПДВ до податкового кредиту. Причому слід враховувати термін, встановлений п. 198.6 ПКУ - 1095 днів з дати складання податкової накладної.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 13.12.2019 р. № 1883/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо права на формування податкового кредиту на підставі помилкової податкової накладної та розрахунку коригування до неї та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - Кодексу), повідомляє.

Згідно змісту звернення та доданих до нього копій документів бухгалтерського та податкового обліку, постачальником Товариства було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) зведену податкову накладну з кодом ознаки 4, в якій було зазначено помилкову номенклатуру товару, та яку було складено не на всю суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата, а лише на їх частину.

В подальшому, постачальником було складено та зареєстровано в ЄРПН розрахунок коригування до такої податкової накладної, яким виправлено номенклатуру товару та приведено у відповідність суму податкових зобов'язань до суми, на яку здійснено постачання товару.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу II Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

При цьому пунктом 201.7 статті 201 Кодексу передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Порядок складання зведених податкових накладних регламентовано пунктом 201.4 статті 201 Кодексу, яким визначено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, зокрема покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

Для цілей, визначених пунктом 201.4 статті 201 Кодексу, ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Правила формування податкового кредиту визначено статтею 198 Кодексу, згідно з пунктом 198.3 якої податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

• придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
• придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
• ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

• дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
• дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 Кодексу).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 Кодексу).

Тобто, право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає у платника податку - покупця товарів/послуг на підставі складеної з дотриманням норм податкового законодавства податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН.

Дані, зазначені у такій податковій накладній, мають відповідати первинним документам, складеним за операцією.

Таким чином, у ситуації, про яку йдеться у зверненні, неправомірно складена зведена податкова накладна (оскільки операція з постачання товару покупцю протягом місяця мала разовий характер), а також розрахунок коригування до неї, є такими, що складені з порушенням норм Кодексу, а тому обидва документи не можуть бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у них, до податкового кредиту.

У даному випадку помилка, допущена постачальником при складанні податкової накладної, виправляється шляхом:

1) складання розрахунку коригування до неправомірно складеної зведеної податкової накладної. У такому розрахунку коригування мають бути виведені в нуль показники цієї податкової накладної (усі числові показники зазначити зі знаком «-»).

Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем товарів, на якого було складено помилкову податкову накладну, з дотриманням визначених Кодексом термінів реєстрації.

2) складання за датою настання «першої події» виникнення податкових зобов'язань (у даній ситуації - датою отримання авансу) нової податкової накладної на усю суму операції та її реєстрації в ЄРПН.

Після реєстрації постачальником в ЄРПН нової податкової накладної покупець має право на її підставі включити суми ПДВ до податкового кредиту (з урахуванням терміну, встановленого пунктом 198.6 статті 198 Кодексу (не пізніше 1095 днів з дати складання податкової накладної)).

Пунктом 52.2 статті 52 Кодексу встановлено, що податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.