Нестачу імпортного товару виявлено після митного оформлення: як відобразити в обліку

04.11.2014 4771 0 0

З цієї статті ви дізнаєтеся: як відобразити в обліку нестачу імпортного товару, виявлену після митного оформлення.

Що можна зробити на практиці: з'ясуйте, на якому етапі встановлена недостача товару - від цього залежить облік.

Нестачу виявлено після випуску товару у вільний обіг

Якщо митний огляд товару не проводився, нестачу можна виявити вже під час розвантаження товарів на власному складі імпортера, після сплати митних платежів за відсутній товар чи навіть пізніше, наприклад під час проведення чергової інвентаризації.

Одразу зазначимо, що в такому випадку перерахунок митних платежів у бік зменшення митні органи проводити не будуть.

Що ж робити бухгалтеру підприємства?

Бухгалтерський облік

У бухобліку треба оприбуткувати фактичну кількість товару, а нестачу відобразити на позабалансовому рахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей».

У випадку коли імпортер перерахував іноземному постачальнику попередню оплату, виникне дебіторська заборгованість нерезидента на суму контрактної (фактурної) вартості відсутнього товару.

Якщо ж нестачу виявлено після оприбуткування, товар буде списаний із рахунків обліку ТМЦ в кореспонденції з Дт субрахунка 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». У цьому випадку також слід відобразити суму нестачі на позабалансовому рахунку 072. Якщо в подальшому винні особи будуть встановлені та суми нестачі будуть ними відшкодовані, на фактично відшкодовані суми зменшуємо залишок за рахунком 072 з одночасним відображенням отриманих сум такими проведеннями: Дт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» – Кт рахунка 716 «Відшкодування раніше списаних активів», а також Дт 301 (311) – Кт 375.

Податок на прибуток

В обліку з податку на прибуток нестачі не відображаються. Справді, якщо нестачу виявлено в момент оприбуткування, ми відобразимо на рахунках обліку ТМЦ фактичну кількість товару. Якщо ж після оприбуткування, нестача також не відображається, оскільки витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, визнаються витратами того звітного періоду, у якому буде визнано доходи від реалізації цих товарів (п. 138.4 Податкового кодексу, далі – ПК).

У випадку звернення імпортера до суду та задоволення судом його позовних вимог товар чи компенсація його вартості, отримані за рішенням суду (або в результаті задоволення претензій), не включатимуться до складу доходу імпортера (пп. 136.1.5 ПК).

ПДВ

Нестача товарів свідчить про неможливість їх використання в господарській діяльності платника. Тому на підставі пп. «г» п. 198.5 ПК він зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ за товарами, під час придбання яких було відображено податковий кредит. І базою для обчислення податкових зобов’язань має бути вартість придбання товару (п. 189.1 ПК).

Тут ми не зовсім згодні. Справді, для товарів, які придбані в Україні (у т. ч. раніше імпортованих), базою оподаткування буде вартість придбання. Однак у разі виявлення нестачі безпосередньо в імпортера базою оподаткування, на нашу думку, буде не вартість придбання, тобто контрактна (фактурна) вартість імпортного товару, а його митна вартість з урахуванням сплаченого мита та акцизного податку. Обґрунтуємо цю думку.

Базою оподаткування для товарів, що ввозяться в Україну, є фактично їх митна вартість, визначена відповідно до розд. ІІІ МК з урахуванням сум мита та акцизного податку, що додаються до митної вартості та сукупно становлять базу обкладення «імпортним» ПДВ. Таким чином, обчислений ПДВ було віднесено імпортером до складу податкового кредиту на підставі митної декларації та після фактичної сплати митним органам (п. 201.12 ПК). Мета ж норми п. 198.5 ПК – зменшити суму ПДВ, що була віднесена до складу податкового кредиту за товарами, які не були використані в господарській діяльності. І саме нарахування податкових зобов’язань на митну вартість товару допоможе нам виконати вимоги цієї норми ПК.

Інформацію про митну вартість отримуємо з графи 45, а про суми мита та акцизного податку – з графи 47 митної декларації. Зрозуміло, що суми мита та акцизного податку слід розподілити на кількість відсутнього товару.

У бухобліку нарахування податкових зобов’язань відображаємо проведенням Дт 947 у кореспонденції з Кт 641/ПДВ. Саме таке відображення податкових зобов’язань передбачено п. 1.3 Інструкції, затвердженої наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141.

На суму самостійно обчислених податкових зобов’язань імпортер оформлює податкову накладну. Обидва її примірники залишаються в імпортера. У комірці «Тип причини» зазначається «13» (використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності) (п. 10 Порядку, затвердженого наказом Міндоходів від 14.01.14 р. № 10). У комірці «Індивідуальний податковий номер покупця» зазначається умовний ІПН «400000000000».

Податкова накладна не підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (п. 4 Порядку, затвердженого постановою КМУ від 29.12.10 р. № 1246).

У декларації з ПДВ податкові зобов’язання відображаються в рядку 1, а в додатку 5 «Розшифровка податкових зобов’язань...» до декларації – в розд. I «Податкові зобов’язання» в рядку «Iнші».

Приклад 1

ТОВ «Імекс» на умовах післяплати імпортувало 100 одиниць товару загальною вартістю 10 000 євро. Курс НБУ на дату митного оформлення – 18 грн. за 1 євро. Умови поставки: DAP кордон України. Митна вартість товару дорівнює фактурній. Сума мита – 10 000 грн., сума ПДВ – 38 000 грн. [(€10 000 х 18) ++ 10 000 грн.) х 20 %]. Під час оприбуткування на склад товарів, що випущені у вільний обіг, виявлено нестачу 5 одиниць товару загальною вартістю 500 євро.

Виявлення нестачі під час оприбуткування товару імпортером

(євро/грн.)

№з/п

Зміст операції

Первинний документ

Бухгалтерський облік

Податковий облік

Дт

Кт

Сума

Дохід

Витрати

Перераховано митним органам кошти для сплати мита та ПДВ

Виписка банку

377

311

48 000

–

Відображено нестачу товару в розмірі його контрактної (фактурної) вартості (€500 х 18)

Акт про нестачу, бухгалтерська довідка

072

–

€500

9 000

–

Відображено суми мита, сплачені митним органам в частині недопоставленого товару (10 000 : 100 од. х 5 од.)

Бухгалтерська довідка, митна декларація

947

377

500

–

500*

Оприбутковано імпортний товар за фактичною кількістю (€9 500 х 18)

Митна декларація

281

632

€9 500

171 000

–

Віднесено до складу собівартості товару суму сплаченого мита, що припадає на фактично поставлену кількість товару

(10 000 – 500)

281

377

9 500

–

Відображено податковий кредит

641

377

38 000

–

Нараховано податкові зобов’язання на митну вартість (з урахуванням мита) недопоставленого товару

[(9 000 + 500) х 20 %]

Податкова накладна

947

641

1 900

–

* Мито належить до загальнодержавних податків (пп. 9.1.16 ПК), а сума сплачених податків включається до складу інших витрат на підставі пп. «в» пп. 138.10.4 ПК. На нашу думку, частку сплаченого ввізного мита (та акцизного податку), що припадає на недопоставлені товари, слід віднести до складу витрат як у бухгалтерському, так і в податковому обліку. Адже кошти фактично надійшли до бюджету й не будуть відшкодовані підприємству. Але зауважимо, що, імовірно, контролюючі органи матимуть іншу думку із цього приводу в частині податкового обліку.

Подальші дії імпортера залежать від реакції постачальника на інформацію про нестачу товару та/або виставлену претензію. Повідомити постачальника про факт недостачі слід в обов’язковому порядку – адже йдеться про кредиторську заборгованість імпортера перед нерезидентом або ж (у випадку попередньої оплати) про дебіторську заборгованість імпортера. Однак зазначимо, що за наявності митної декларації, у якій сума відповідає загальній сумі здійснених оплат (з урахуванням попередніх оплат та післяплати), імпортер має змогу вибрати варіант, який влаштує обидві сторони. Наприклад, постачальник може не поставляти відсутній товар (за який уже сплачено митні платежі), а надати знижку на наступні партії товару тощо.

Приклад 2

ТОВ «Імекс» на умовах післяплати імпортувало 100 одиниць товару загальною вартістю 10 000 євро. Курс НБУ на дату митного оформлення – 18 грн. за 1 євро. Умови поставки: DAP кордон України. Митна вартість товару дорівнює фактурній. Сума мита – 10 000 грн., сума ПДВ – 38 000 грн. Інвентаризацією, проведеною після оприбуткування товару, виявлено нестачу 5 одиниць товару. Винних осіб не встановлено.

Виявлення нестачі після оприбуткування товару імпортером

(євро/грн.)

№з/п	Зміст операції	Первинний документ	Бухгалтерський облік			Податковий облік
№з/п	Зміст операції	Первинний документ	Дт	Кт	Сума	Дохід	Витрати
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Перераховано митним органам кошти для сплати мита та ПДВ	Виписка банку	377	311	48 000	–	–
2	Оприбутковано імпортний товар	Митна декларація	281	632	€10 000 180 000	–	–
3	Віднесено суму мита до складу собівартості товару		281	377	10 000	–	–
4	Відображено податковий кредит		641	377	38 000	–	–
5	Списано за собівартістю нестачу 5 одиниць імпортного товару, виявлену під час проведення інвентаризації	Інвентари-заційний опис	947	281	9 500*	–	–
6	Відображено нестачу товару в розмірі митної вартості з урахуванням мита	Бухгалтерська довідка	072	–	9 500	–	–
7	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ (9 500 х 20 %)	Податкова накладна**	947	641	1 900	–	–
* Це собівартість 5 одиниць товару, яка сформована таким чином: митна вартість 5 одиниць товару (за умовою прикладу дорівнює фактурній вартості, тобто 500 євро) та сума мита, що припадає на відсутній товар (500 грн.). ** Податкову накладну слід оформити та відобразити податкові зобов’язання в податковому періоді виявлення нестачі.

Висновки

У разі, коли нестачу імпортного товару виявлено при оприбуткуванні або вже на складі підприємства, то сума сплачених митних платежів не змінюється. При цьому податковий кредит в час

ПДВ ЗЕД імпорт інвентаризація на підприємстві бухоблік