Как отразить в бухучете последствия налогового компромисса: 3 примера

Рассмотрим на практических примерах как отразить последствия налогового компромисса бухгалтерскими проводками.

Пример 1

Перечислена предоплата за товар (услуги) по договору поставки. Товары (услуги) не получены

17.10.13 г. предприятие перечислило фиктивному контрагенту предоплату за товары в полном объеме (84 000 грн., в т. ч. НДС – 14 000 грн.), но товары не были получены. Сумма входного НДС на дату первого события (в октябре 2013 года) была включена в состав налогового кредита. Налоговые расходы не отражались, поскольку товары не были получены. В апреле 2015 года по этой операции достигнут налоговый компромисс путем подачи уточняющего расчета.

Результаты налогового компромисса:

• по налогу на прибыль – предприятие никаких корректировок не делало, поскольку налоговые расходы не отражались;
• по НДС – предприятие откорректировало налоговые обязательства октября 2013 года на сум-му 14 000 грн., из них в бюджет было уплачено 5 %, то есть 700 грн.

Что делать с дебиторской задолженностью контрагента по выданному авансу, отраженной по Дт субсчета 371 (или 631)?

В данном случае возможно несколько решений в зависимости от характера договорных отношений и состояния контрагента:

• если договор является фиктивным и точно известно, что никакой поставки не будет – то ста-тус средств, перечисленных контрагенту, нужно поменять. Вместо предоплаты за товар их следует рассматривать как безвозвратную финансовую помощь (далее – БФП) контрагенту. Такую переклассификацию следует отражать как ошибку прошлых лет, поскольку оплату по фиктивному договору надо было признавать БФП изначально в периоде ее перечисления. Как известно, оказание БФП отражается в бух-учете проводками Дт 949 – Кт 685, Дт 685 – Кт 311. Поэтому ошибку нужно отражать путем корректировки нераспределенной прибыли предприятия проводкой Дт 44 – Кт 371. В бухгалтерских проводках мы рассмотрели этот вариант (см. таблицу ниже);
• если на конец 2015 года контрагент ликвидирован – тогда согласно п. 11 П(С)БУ 10 задолженность следует списать в состав расходов как безнадежную проводкой Дт 44 – Кт 371 (если он ликвидировался в 2013-м или 2014 году) или Дт 944 – Кт 371 (если он ликвидировался в 2015 году). При этом если чистый доход предприятия за 2015 год больше 20 млн грн., то есть нужно применять налоговые разницы, то скорее всего такую задолженность ГФС посчитает не соответствующей определению из пп. 14.1.11 НК и на ее сумму придется увеличить финансовый результат для обложения налогом на прибыль (стр. 02 декларации);
• если поставка товара теоретически возможна – тогда задолженность на конец 2015 года можно оставить на субсчете 371 и списать после истечения срока исковой давности (или при ликвидации контрагента).

В бухучете последствия налогового компромисса будут отражены так:

(грн.)

В ситуации, рассмотренной в примере, свернутый вариант доначисления налоговых обязательств (в размере 5 %, подлежащих уплате в бюджет) применить нельзя. Его применение приведет к «зависанию» остатка по субсчету 644 (чтобы убедиться в этом, см. проводку 1 за апрель 2015 года), чего не должно быть.

Пример 2

По документам оформлено получение товара. Товар не использован (по документам находится на складе). Частичная оплата за товар произведена в размере 30 %. Дальнейшая оплата производиться не будет

03.09.13 г. предприятие отразило получение товара от фиктивного поставщика на сумму 120 000 грн. (в т. ч. НДС – 20 000 грн.). На дату первого события (получение товара) предприятие отразило налоговый кредит по НДС. Налоговые расходы не отражались, поскольку согласно п. 138.4 НК (в редакции на 03.09.13 г.) расходы нужно было отражать только по факту реализации товара (или реализации продукции, в состав себестоимости которой вошла стоимость этого товара). А на дату подачи уточняющего расчета в рамках налогового компромисса (апрель 2015 года) товар находился на складе предприятия, реализован не был. 05.01.15 г. предприятие частично оплатило товар в размере 36 000 грн. (в т. ч. НДС – 6 000 грн.).

Результаты налогового компромисса:

• по налогу на прибыль – предприятие налоговые расходы не корректировало;
• по НДС – предприятие откорректировало налоговый кредит сентября 2013 года на сумму 20 000 грн., из которых в бюджет было уплаче-но 5 %, то есть 1 000 грн.

Что делать с кредиторской задолженностью перед поставщиком, которая при оприходовании товара отражается по кредиту субсчета 631 проводками Дт 28 – Кт 631 и Дт 641/НДС – Кт 631?

По общему правилу (п. 5 П(С)БУ 11 «Обязательства»), когда истечет срок исковой давности по неоплаченной части данной задолженности, ее сумму нужно включать в состав доходов, соответственно увеличив финрезультат, облагаемый налогом на прибыль. Доходы нужно отражать и при наступлении других событий, вследствие которых задолженность станет не подлежащей погаше-нию (например, поставщик ликвидируется). Такое правило действует независимо от того, проводи-лась процедура налогового компромисса или нет.

Поэтому можно сделать такой вывод:

• вариант 1 – если товары были реально получены и после процедуры налогового компромисса предприятие будет в дальнейшем их реально использовать (или уже использовало) – то избежать отражения доходов не удастся;
• вариант 2 – если предприятие на самом деле не получало товары – тогда надо представить ситуацию таким образом, что первичные документы (как и сама операция) являются фиктивными и товара нет. А нет товара – нет и задолженности перед поставщиком. Естественно, это возможно только в том случае, если поставщик не претендует на получение оплаты за товар (в противном случае возможны судебные разбирательства с поставщиком) или в дальнейшем этот товар никоим образом не будет отражаться в учете предприятия как реализованный или как использованный в процессе производства. Что касается частично уплаченной части задолженности, ее следует переклассифицировать в учете в БФП, оказанную контрагенту (см. пример 1). Такая переклассификация будет считаться исправлением учетной ошибки. Вариант 2 показан в бухгалтерских проводках.

В бухучете последствия налогового компромисса будут отражены так:

(грн.)

В ситуации, рассмотренной в примере, свернутый вариант доначисления налоговых обязательств (в размере 5 %, подлежащих уплате в бюджет) применить нельзя. Его применение приведет к «зависанию» остатка по субсчету 631 (чтобы убедиться в этом, см. проводку 2 за апрель 2015 года), чего не должно быть.

Пример 3

Товар получен, оплачен и реализован

03.09.13 г. предприятие получило товары от поставщика на сумму 120 000 грн. (в т. ч. НДС – 20 000 грн.) и отразило налоговый кредит по НДС. 17.09.13 г. оплата за товар была перечислена поставщику. 24.09.13 г. товар был отгружен покупателю. На дату реализации товара его стоимость была включена в состав налоговых расходов (п. 138.4 НК в редакции на 03.09.13 г.). Поскольку на должностных лиц поставщика было заведено уголовное дело, предприятие решило подать по этой операции уточняющий расчет в рамках налогового компромисса.

Результаты налогового компромисса:

• по налогу на прибыль – предприятие откорректировало налоговые расходы 2013 года на сумму 100 000 грн., что привело к доначислению налоговых обязательств по налогу на прибыль на сумму 19 000 грн. (100 000 грн. х 19 %, где 19 % – ставка налога на прибыль в 2013 году). В бюджет было уплачено 5 % от доначисленных налоговых обязательств, то есть 950 грн.;
• по НДС – предприятие откорректировало налоговый кредит сентября 2013 года на сумму 20 000 грн., из которых в бюджет было уплачено 5 %, то есть 1 000 грн.

Обратите внимание! Поскольку операция носит реальный характер, то бухгалтерские проводки по получению и реализации товара корректировать (сторнировать) не нужно. Основная задача в нашей ситуации – откорректировать недоплаченные налог на прибыль и НДС.

В бухгалтерском учете последствия налогового компромисса будут отражены так:

(грн.)

В ситуации, рассмотренной в примере 3, можно реализовать свернутый вариант учета последствий налогового компромисса (доначисление налоговых обязательств только в размере 5 %, подлежащих уплате в бюджет). При этом проводки будут такими:

• по налогу на прибыль: Дт 44 – Кт 641/приб – 950 грн., Дт 641/приб – Кт 311 – 950 грн.,
• по НДС: Дт 441 (442) – Кт 641/НДС – 1 000 грн., Дт 641/НДС – Кт 311 – 1 000 грн.

*****

При отражении последствий налогового компромисса в бухгалтерском учете, по нашему мнению, нужно руководствоваться такими правилами:

1. Сумму доначисленных налоговых обязательств (в полном объеме – 100 %) отражать в учете как ошибку прошлых лет согласно П(С)БУ 6. Если при доначислении затрагивается финансовый результат (расходы) прошлых лет, то налоги доначисляются проводкой Дт 441 или 442 – Кт 641.

2. Прощенные 95 % налоговых обязательств отражать в бухучете либо как доходы 2015 года (при исчислении объекта обложения налогом на прибыль за 2015 год их нужно вычесть из бухгалтерского дохода на основании абзаца второго п. 2 подразд. 92 разд. ХХ НК), либо как доходы прошлого года проводкой Дт 641 – Кт 44 (субсчет 441 или 442). Мы рекомендуем второй вариант.

3. Штрафы и пени в бухучете не отражаются, поскольку при налоговом компромиссе они не применяются (согласно абзацу первому п. 2 подразд. 92 разд. ХХ НК).