Строки зберігання первинних документів збільшено: чи вплине це на строки давності для перевірок

20.06.2023 75 0 0

З 28.04.2023 набули чинності зміни, унесені Законом від 20.03.2023 № 2970-IX (далі – Закон № 2970) до Податкового кодексу (далі – ПК), зокрема щодо строків зберігання первинних документів для податкових цілей.

Проаналізуємо: який строк зберігання документів установлює ПК та з якої дати застосовуються зміни; яких документів це стосується – і старих чи лише тих, що датовані після змін; чи продовжується строк зберігання ще й на період карантину та воєнного стану; як впливає продовження строку зберігання документів на строк давності для перевірок – чи його також продовжено.

Строки зберігання документів за ПК

Відразу зазначимо, що строки зберігання окремих документів (наказів, кадрових документів, первинних, фінзвітності тощо) регулюються Правилами організації діловодства та архівного зберігання документів у державних органах, органах місцевого самоврядування, на підприємствах, в установах і організаціях, затвердженими наказом Мін’юсту від 18.06.2015 № 1000/5 та Переліком типових документів, що cтворюються під час діяльності державних органів та органів місцевого самоврядування, інших установ, підприємств та організацій, із зазначенням строків зберігання документів, затвердженим наказом Мін’юсту від 12.04.2012 № 578/5 (далі – Перелік № 578).

Ми ж говоритимемо не про них, хоча згадані нормативні акти і встановлюють мінімальні строки зберігання документів. До речі, згідно з Переліком № 578 (див. виноску «¹» до ст. 186 та 336) первинка має зберігатися три роки, але якщо період не перевірявся, зокрема, податківцями, то її треба зберігати й надалі – знищувати не можна).

Мінімальні строки зберігання документів для податкових цілей регулюються ПК – його ст. 44. Саме ці строки ми й аналізуватимемо. Їх збільшено: якщо раніше для первинних документів, регістрів бухобліку йшлося про строк 1 095 днів (три роки), то зараз – 1 825 (п’ять років). Наведемо зміни в таблиці.

Таблиця. Мінімальні строки зберігання документів за ПК

(днів)

Види документів та випадки	Мінімальний строк зберігання
Види документів та випадки	Було	Стало
Для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до ст. 39 та 39² ПК (тобто для трансфертного ціноутворення та КІК) (пп. 44.3.1 ПК)	2 555	2 555
Для первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, що складаються особами, визначеними п. 133.1, пп. 133.2.2 та п. 133.4 ПК, а також юридичними особами, які обрали спрощену систему оподаткування, за винятком документів, до яких застосовується більш тривалий строк зберігання згідно з пп. 44.3.1 ПК (тобто крім документів трансфертних та КІК – у них більший строк) (пп. 44.3.2 ПК)	1 095	1 825
Для інших документів, на які не поширюються вимоги підпунктів 44.3.1 та 44.3.2 ПК (пп. 44.3.3 ПК)	1 095	1 095
Для документів, пов’язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, включаючи дозвільні документи (пп. 44.3.4 ПК)	1 095	1 095
У разі ліквідації платника податків передаються до архіву в установленому законодавством порядку документи, визначені п. 44.1 ПК, за період діяльності платника податків (відлік – до дати, що передує даті ліквідації): – для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до ст. 39 і ст. 39² ПК (трансферне ціноутворення та КІК);	2 555	2 555
– для інших документів	1 095	1 825

До речі: щоб відчути різницю, нагадаємо, наприклад, що документи з переоцінки основних засобів мають зберігатися до ліквідації юрособи (ст. 343 Переліку № 578). А для податкових цілей – 1 825 днів (п’ять років)? Ні, завжди орієнтуємося на більший строк. Підтвердження тому – у п. 44.3 ПК:

«платники податків зобов’язані забезпечити зберігання документів … протягом визначених законодавством строків, але не менше…».

Тож у ПК встановлено мінімальні строки зберігання.

Від якої дати вести відлік строку зберігання документів для податкових цілей (за ПК)?

Відлік строків зберігання документів починається:

з дня подання податкової звітності чи іншої звітності, передбаченої ПК, для складення якої використовуються зазначені документи;
у разі неподання звітності – з граничного строку подання такої звітності, передбаченого ПК;
для документів, пов’язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, – із дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів – із дня закінчення строку їх дії).

Чи застосовується збільшений строк (1 825 днів – 5 років) до «старих» документів – складених ще до запровадження змін (до 28.04.2023)? Наприклад, скільки зберігати акт наданих послуг за грудень 2022 р. – три роки чи п’ять?

Для таких випадків у Законі № 2970 прописали перехідні правила. Якщо на дату набрання чинності змінами (28.04.2023) строк зберігання документа ще не закінчився, то для нього вже діють нові, продовжені строки. Тож акт за грудень 2022 р. точно треба буде зберігати 5 років. Звісно, нові строки стосуються й усіх документів, складених після змін.

Дослівно з п. 4 розд. ІІ Закону № 2970:

«установити, що нові вимоги щодо 1825-денного мінімального строку зберігання документів, передбачені пунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України, застосовуються до документів, які розроблено:

до дня набрання чинності цим Законом, строк зберігання яких не закінчився на день набрання чинності цим Законом;
починаючи з дня набрання чинності цим Законом;
особою, стосовно якої на день набрання чинності цим Законом розпочато, але не завершено процедуру припинення (ліквідації);
особою, стосовно якої прийнято рішення про ліквідацію після набрання чинності цим Законом».

Тож фактично новий, 1825-денний строк не стосується лише тих первинних документів, строк зберігання яких до 28.04.2023 уже закінчився (1 095 днів). А для тих, строк зберігання яких ще не закінчився станом на 28.04.2023, діють уже нові, продовжені строки зберігання.

Але тут з висновками не поспішайте. Бо з відліком, а точніше – закінченням цих строків, не все так просто, як хотілося б. Адже є зв'язок із строками давності (ст. 102 ПК) та плюс із зупиненням відліку строків, зокрема і строків давності, на період карантину та воєнного стану (п. 52² підрозд. 10 розд. ХХ ПК та пп. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПК). Тому, хоча 1095 днів длядокументів, які підтверджують дані звітності за 2017 рік, уже минло, строки їх зберігання ще не закінчилися і, відповідно, документи за 2017 ще мають бути (нижче пояснимо чому).

Строк давності та строки зберігання документів – який зв’язок

За п. 44.3 ПК строки зберігання документів та інформації продовжуються(!) на період зупинення відліку строку давності у випадках, передбачених п. 102.3 ПК.

Що таке строк давності за ПК?

Не плутаймо з позовною давністю за цивільним законодавством!

Строк давності за ПК – це строк, протягом якого податковий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених ПК (п. 102.1 ПК). Як тільки строк давності спливає, податківці вже не можуть оштрафувати та нарахувати пеню за ті періоди. Дослівно:

«Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов’язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов’язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку».

Тобто, як тільки минає строк давності, можемо не хвилюватися – штраф і пеню за помилки таких періодів уже не нарахують.

У п. 102.1 ПК строк давності – 1 095 днів, а для трансфертного ціноутворення та КІК – 2 555 днів. Але є випадки призупинення перебігу цього строку – їх зібрано в п. 102.3 ПК та перехідних правилах, зокрема в підрозд. 10 розд. ХХ ПК (щодо карантинного призупинення та воєнного стану).

Детально про строк давності та його відлік і призупинення йшлося у статті «За які помилки не зможуть оштрафувати податківці через строк давності: ураховуємо карантинні правила».

А чи змінили строк давності з 1 095 днів на 1 825? Тобто чи продовжили його разом із продовженням строків зберігання документів?

На щастя, ні (є нюанс лише для фінансових агентів, підзвітних для цілей Угоди FATCA та Багатосторонньої угоди CRS). Загальний строк давності не змінили.

Скажете: «Як так: строк давності – 1 095 днів, а документи зберігати 1 825 днів?». Логіка в цьому є. Адже, погодьтеся, на поточні періоди можуть впливати і минулі, які опинилися вже за межами строку давності. Наприклад, перенесення збитку минулих років, від’ємного значення з ПДВ тощо. Тож перевірити можуть, а нарахувати штраф та пеню – лише за періоди, що в межах строку давності. А він, повторимося, поки що становить 1 095 днів (для трансфертного та КІК – 2 555 днів).

1825-денний строк давності передбачили лише для права проводити перевірку з питань дотримання вимог ст. 39³ ПК фінансовими агентами та власниками рахунків та визначати суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів). Проте якщо фінагент не подав звіт про підзвітні рахунки за звітний період у визначеному ПК порядку, 1825-денний строк давності не діє (тобто строк буде необмеженим).

Наголосимо: перебіг строку давності на період карантину та воєнного стану призупинено. Тому, як тільки закінчаться карантин та воєнний стан (або ж до ПК внесуть відповідні зміни щодо відліку строків) – відлік строку продовжиться.

Фактично на сьогодні строк давності ще не минув за період 2017 року… Тож його можуть перевірити і в разі заниження податкових зобов’язань – накласти штраф.

Проміжні узагальнення

Допоки не сплив строк давності за відповідний звітний період, первинні документи за той період, однозначно, треба зберігати.
Якщо строк давності закінчився, це ще не означає, що первинку можна не зберігати. Адже строк давності – 1 095 днів, а строк зберігання первинних документів – уже 1 825. Дійсно, не оштрафують за заниження податкових зобов’язань періоду, строк давності якого закінчився, але за порушення строків зберігання документів – так, відповідальність може загрожувати.

Зауважте, що є й випадки, коли строк давності взагалі не закінчується, наприклад, якщо не подано декларації за період, в якому було податкове зобов’язання (пп. 102.2.1 ПК). Або ж може «обнулятися»: якщо подаєте уточнюючий розрахунок, то в межах уточнень відлік строку давності починається знову (п. 102.1 ПК).

Чи дійсно карантин продовжив строк давності та зберігання документів?

Так, продовжив. А точніше – на час карантину зупинено перебіг строку давності.

Перелік випадків зупинення перебігу строку давності наведено в п. 102.3 ПК.

Так, відлік строку давності зупиняється на будь-який період, протягом якого:

платник податків перебуває поза межами України, якщо таке перебування є безперервним та дорівнює чи є більшим за 183 дні;
контролюючому органу згідно із законом та/або рішенням суду заборонено проводити перевірку (перевірки) платника податків;
контролюючим органом зупинено, продовжено, перенесено строки проведення перевірки у порядку, передбаченому статтями 44, 82 та 85 ПК або Митним кодексом (далі – МК);
контролюючий орган не може провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у зв’язку із:
складанням акта про неможливість проведення перевірки (крім випадку визнання незаконними дій із складання такого акта);
недопущенням платником податків посадових осіб контролюючого органу до перевірки при дотриманні контролюючим органом: а) визначеним пп. 41.1.1 ПК, – умов, передбачених ст. 81 ПК; б) визначеним пп. 41.1.2 ПК, – умов, передбачених ст. 349 МК;
оскарженням платником податків у судовому порядку рішення контролюючого органу про проведення перевірки (крім випадків визнання протиправним та/або скасування такого рішення);
здійснюється адміністративне або судове оскарження платником податків рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов’язання.

Під час карантину діяв мораторій на перевірки (п. 52¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПК), тож уже на підставі цього зупинявся і відлік строку давності. Але навіть якщо не проводити паралелі з мораторієм (бо деякі перевірки все ж дозволені), у п. 52² підрозд. 10 розд. ХХ зазначено:

«На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу».

Тож якщо зупиняється відлік строку давності через карантин, зупиняється і відлік строку зберігання документів.

Як впливає на строк давності воєнний стан та чи впливає він на перебіг строку зберігання документів?

За загальною нормою з п. 102.9 ПК, на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених ПК, крім випадків, передбачених ПК.

Виняткові випадки, в яких перебіг строку не зупиняється навіть під час воєнного стану, наведено в пп. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПК. Серед них не знаходимо строків давності за ст. 102 ПК. Тож виходить, що їх відлік зупинено на період воєнного стану. Як не згадано і про строки зберігання документів (відпущено лише перебіг строків подання документів, а це все-таки різні речі). Тому виходить, що на період воєнного стану, однозначно, зупиняється відлік строків зберігання документів.

Якщо строк давності:

– закінчився до 18.03.2020 (до початку карантину) – податківці не оштрафують за помилки тих періодів. І первинні документи їм будуть нецікаві за такі давні періоди. Та й строк їх зберігання уже сплив;

– не закінчився до 18.03.2020 – його відлік на сьогодні зупинено і буде продовжено після закінчення карантину та воєнного стану. Тобто фактично дні «карантину», «воєнного стану» не беремо в розрахунок строку давності (1 095 днів) та строку зберігання первинних документів (1 825 днів).

Важливо: якщо зупиняється відлік строку давності, зупиняється й відлік строку зберігання документів. Тому дні карантину, воєнного стану «випали» з обчислення цих строків. Закінчиться карантин та воєнний стан – відлік строку відновиться.

Зобразимо на схемі перебіг строків давності та зберігання первинних документів (не для КІК чи трансфертного), які не закінчилися до 18.03.2020.

1 из 1

Відповідальність за порушення строків зберігання первинних документів

Тут змін не було. За порушення строків зберігання первинних документів загрожує штраф у розмірі 1 020 грн, а за повторне порушення протягом року – 2 040 грн (п. 121.1 ПК). Детально про це – у статті «Первинні документи на підприємстві: зберігання, архівування та знищення».

А операції, які не будуть підтверджені первинними документами, звісно, «не мають права» бути в податковій звітності (ст. 44 ПК). Виняток – у разі втрати первинних документів через воєнний стан (пп. 69.28 підрозд. 10 розд. ХХ ПК). Про це детально у статті «Відсутність чи втрата документів в умовах воєнного стану: варіанти дій».

Таблиця. Мінімальні строки зберігання документів за ПК.docx

Завантажити

документи термін зберігання первинних документів відповідальність воєнний стан питання-відповіді зберігання первинних документів карантин