З 02.07.21 р. набув чинності Закон від 03.06.21 р. № 1525-IX (далі – Закон № 1525), уже відомий як Закон про податок на Google. Цим законом унесено чергові зміни до Податкового кодексу (далі – ПК). Зокрема, змінився порядок реєстрації платниками ПДВ і відповідно сплати цього податку іноземними компаніями, які надають електронні послуги резидентам України. Завважимо, що майже всі ПДВ-зміни, унесені до ПК Законом № 1525, уже набули чинності. Проте фактично порядок обкладення ПДВ операцій із надання електронних послуг нерезидентами запрацює тільки з 1 січня 2022 року. Крім того, з 1 січня 2022 року набудуть чинності зміни, що стосуються оподаткування доходів нерезидента, отриманих від резидентів України за виробництво і розповсюдження реклами, а також звільнення від ПДВ освітніх послуг.
Визначення і перелік електронних послуг тепер наведені в пп. 14.1.565 ПК: це послуги, які поставляються через Інтернет автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій і переважно без втручання людини, у тому числі шляхом установлення спеціального застосунка на цифрових пристроях. До таких послуг, зокрема, належать:
Зверніть увагу! Вищенаведений перелік електронних послуг не є винятковим – це прямо випливає з пп. 14.1.565 ПК. Тобто цей перелік може бути деталізований (наприклад, подальшими роз’ясненнями від ДПС). Тому в цьому питанні слід іти від зворотного, орієнтуючись на перелік операцій, які не належать до електронних послуг.
Не належить до електронних послуг постачання (пп. 14.1.565 ПК):
Платниками ПДВ є особи, названі у ст. 180 ПК. У свою чергу визначення особи для цілей розд. V ПК наведене в пп. 14.1.139 ПК. Так, згідно з новим пп. «д» пп. 14.1.139 ПК особою для цілей ПДВ є нерезидент, який не має постійного представництва і поставляє в Україні електронні послуги фізособам, у тому числі фізособам-підприємцям, які не є платниками ПДВ. Нагадаємо, що для цілей ПДВ постійне представництво нерезидента також є особою (пп. «г» пп. 14.1.139 ПК) і реєструється платником ПДВ на загальних підставах згідно з п. 181.1, 185.1 ПК. Ці норми діяли і до набуття чинності Закону № 1525.
Не є особою для цілей ПДВ нерезидент-фізособа, якщо він (пп. «д» пп. 14.1.139 ПК):
Постачання товарів (послуг) обкладається ПДВ, якщо місцем постачання є митна територія України (далі – МТУ) (п. 185.1 ПК).
Як відомо, місце постачання товарів (послуг) визначається за правилами ст. 186 ПК. Законом № 1525 ця стаття була доповнена новим п. 186.31 ПК, у якому йдеться про місце постачання електронних послуг. Так, місце постачання електронних послуг залежить від статусу їх отримувача. Якщо отримувачем електронних послуг є:
№ п/п |
Спосіб надання послуг фізособі (не СГ) |
Фактичне місце перебування фізособи (не СГ) – отримувача послуг (п. 186.31 ПК) |
1 |
2 |
3 |
1 |
Засобами фіксованого зв’язку |
Країна встановлення лінії фіксованого зв’язку (місце перебування провайдера телекомунікацій, послугами якого користувалася фізособа у процесі отримання електронної послуги) (пп. «а») |
2 |
Засобами рухомого (мобільного) зв’язку |
Країна, яку ідентифікують за мобільним кодом країни SIM-карти, яка використовується при отриманні таких послуг (пп. «б») |
3 |
Іншими засобами зв’язку, у т. ч. з використанням карти доступу |
Країна, у якій розміщено такі інші засоби зв’язку або до якої відправлено карту доступу для її використання (у т. ч. місцезнаходження пристрою, який використовувався отримувачем електронної послуги, що визначається за IP-адресою) (пп. «в») |
Увага! Одночасно з одним із цих правил (пп. «а»–«в» п. 186.31 ПК) додатково застосовується один із доказів, зазначених у цьому ж пункті ПК, а саме: – платіжна адреса фізособи – отримувача послуг; – банківські реквізити, зокрема місце ведення банківського рахунка, що використовується для розрахунку за електронні послуги; – інша комерційно важлива інформація. |
Тут може виникнути запитання:
Звідки буде відомо, що отримувачем електронних послуг є фізособа – неплатник ПДВ?
Річ у тому, що коли фізособа – отримувач послуг є платником ПДВ, вона підтверджує цей факт шляхом зазначення свого ІПН (скоріше за все, цей момент буде передбачений договором/офертою). Якщо ж ІПН не зазначено, тоді автоматично вважатиметься, що фізособа (отримувач послуг) – неплатник ПДВ.
Завважимо, що контролювати всі моменти, пов’язані з визначенням місця постачання електронних послуг у разі, коли їх отримувачем є фізособа – неплатник ПДВ, доведеться постачальникові-нерезиденту. Адже саме він відповідатиме за сплату ПДВ з вартості електронних послуг, наданих резидентам України.
Процедура ПДВ-реєстрації нерезидента – постачальника електронних послуг викладена в новій ст. 2081 ПК. Так, особа-нерезидент зобов’язана подати заяву про реєстрацію як платника ПДВ, якщо за результатами попереднього календарного року загальна сума постачань фізособам електронних послуг, місцем постачання яких є МТУ, сукупно перевищує еквівалент 1 000 000 грн за офіційним курсом НБУ, що діє на 0 годин 1 січня відповідного року. Така заява подається до 31 березня календарного року, що настає за тим роком, у якому був досягнутий зазначений обсяг постачань. Форма заяви наразі не затверджена.
На замітку! Як випливає з п. 79 підрозд. 2 розд. ХХ ПК, нерезидент має зареєструватися платником ПДВ, якщо обсяг операцій з надання електронних послуг фізособам на МТУ за 2021 рік перевищить 1 млн грн. І тоді реєстраційну заяву потрібно буде подати до 31 березня 2022 року.
Базовим звітним податковим періодом для нерезидента є квартал, декларація подаватиметься нерезидентом у спрощеній формі, яка наразі ще не затверджена.
Якою мовою має подавати звітність такий нерезидент?
Усі бланки і форми звітності будуть затверджені двома мовами: українською та англійською. Також для нерезидентів буде створено спеціальний електронний сервіс, за допомогою якого вони будуть комуніцюювати з органом ДПС.
Які особливості ПДВ-обліку в нерезидента?
Базою оподаткування є вартість послуг, ставка ПДВ – 20 %. І база оподаткування, і сума ПДВ визначаються в інвалюті (п. 2081.6 ПК). Нерезидент не формуватиме податковий кредит і не буде складати та реєструвати в ЄРПН податкові накладні.
Сьогодні можливістю отримувати освітні послуги на закордонних інтернет-сайтах користуються багато громадян України. Відразу скажемо: освітні послуги (послуги дистанційного навчання) від нерезидентів – звільняються від обкладення ПДВ. Причому як у разі, коли Інтернет використовується виключно як засіб комунікації (пп. 197.1.2 ПК), так і в разі надання доступу до віртуальних класів, освітніх ресурсів, де учні виконують завдання онлайн, а оцінки виставляються автоматично, без участі людини (або з мінімальною її участю) (пп. 197.1.32 ПК).
Увага! Ще раз завважимо, що нерезидент виступатиме в ролі платника ПДВ при постачанні електронних послуг тільки в тому випадку, якщо їх отримувачем є фізособа – неплатник ПДВ. Якщо ж отримувач цих послуг – платник ПДВ і місцем постачання послуг є МТУ, тоді сплачувати ПДВ буде отримувач послуг (за тією самою схемою, що діє зараз). |
З 1 січня 2022 року доходи нерезидента від виробництва і розповсюдження реклами можуть піти з-під обкладення податком на дохід нерезидента, отриманий з українських джерел. Причина – виключення з ПК із цієї дати норми пп. 141.4.6 (п. 11 Закону № 1525).
Завважимо, що зараз норма пп. 141.4.6 ПК є одним з винятків із загального правила оподаткування українських доходів юрособи-нерезидента. Нагадаємо, що за загальним правилом доходи нерезидента, перелічені в пп. 141.4.1 ПК, оподатковуються за ставкою 15 % при їх виплаті за їх рахунок. Але тільки якщо інше не передбачено чинним міжнародним договором України, укладеним з країною резиденції такого нерезидента (пп. 141.4.2 ПК). А згідно з поки що чинним «рекламним» пп. 141.4.6 ПК (нормою-винятком), резиденти, у тому числі фізособи-підприємці, фізособи, які провадять незалежну професійну діяльність, або платники єдиного податку (юрособи і фізособи), які виплачують нерезидентам дохід за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати повинні сплачувати податок за ставкою 20 % від суми таких виплат за власний рахунок.
Виникає запитання:
Як же оподатковуватимуться «рекламні» виплати нерезиденту після ліквідації норми пп. 141.4.6 ПК?
Примірний перелік оподатковуваних доходів нерезидента наведений у пп. 141.4.1 ПК. При цьому рекламні доходи після виключення з ПК пп. 141.4.6 можуть (пп. «к» пп. 141.4.1 ПК):
Ми схиляємося до другого варіанта, але однозначну відповідь на це запитання може дати тільки контролюючий орган.
Податковий кодекс доповнили новою статтею 581, яка регламентує направлення податкових повідомлень нерезидентам. Причому податкові повідомлення будуть двох видів:
Якщо нерезидент не зареєстрований платником ПДВ, то ДПС направить податкове повідомлення до компетентного органу іноземної держави для інформування нерезидента у випадках, передбачених ст. 2081 ПК. Тобто нерезидента повідомлять про обов’язок зареєструватися платником ПДВ.
Якщо ж нерезидент уже зареєстрований платником ПДВ, тоді податкове повідомлення йому направлять у разі, якщо він:
Податкове повідомлення буде направлене нерезиденту протягом 30 календарних днів (далі – к. д.) з моменту закінчення строку, відведеного для сплати узгодженої суми податкового зобов’язання та/або подання спрощеної декларації, або ж установлення факту іншого порушення, допущеного нерезидентом.
Форма таких податкових повідомлень буде затверджена Мінфіном, повідомлення складатимуться двома мовами – українською та англійською.
Податкові повідомлення направлятимуться нерезидентам в електронній формі через спеціальний портал, призначений для користувачів-нерезидентів, і одночасно відсилатимуться на електронну пошту нерезидента, зазначену ним при реєстрації платником ПДВ.
Сплатити суму, зазначену в податковому повідомленні, потрібно буде протягом 90 к. д.
Якщо нерезидент не згоден з інформацією, наведеною в податковому повідомленні, він може подати скаргу до ДПС. І в ПК тепер передбачено механізм такого оскарження (п. 56.24 ПК). Строк для оскарження – 90 к. д. з дати отримання нерезидентом податкового повідомлення.
Скарга подається нерезидентами – платниками ПДВ в електронній формі через спеціальне портальне рішення для користувачів-нерезидентів. Для нерезидентів, не зареєстрованих платниками ПДВ, порядок подання скарги визначається міжнародним договором з країною нерезидента (якщо міжнародний договір відсутній, тоді скарга подається в порядку, установленому КМУ).
Строк для розгляду скарги – 90 к. д. І якщо в цей строк нерезидент не отримає мотивоване рішення за скаргою, то скарга вважатиметься повністю задоволеною. А форма рішення за скаргою буде затверджена Мінфіном. Рішення буде складене двома мовами – українською та англійською.
Співавтори:
Вікторія ЯКИМАЩЕНКО, редактор
Олена КАНТЕРМАН, юрист