Помилка в коді УКТЗЕД у ПН: чи буде право на податковий кредит у покупця?

На практиці часто буває, коли на постачання імпортного товару на території України оформляється податкова накладна (далі – ПН), у якій неправильно зазначено код товару згідно з УКТЗЕД. 

Зазвичай у разі продажу на території України імпортного товару у графі 3.1 ПН зазначається код УКТЗЕД, який був визначений митним органом при оформленні митної декларації. Проте бувають ситуації, коли ПН оформляється постачальником при отриманні від покупця передоплати за товар, який ще не був увезений на територію України. Тоді код УКТЗЕД, який буде зазначений у митній декларації при ввезенні цього товару, не відповідає коду, зазначеному в ПН, оформленій на передоплату. Також може бути ситуація, коли код УКТЗЕД змінюється вже після завершення процедури митного оформлення.

Як у таких ситуаціях вчинити постачальникові? Код товару згідно з УКТЗЕД є обов’язковим реквізитом ПН (пп. «і» п. 201.1 Податкового кодексу), а, крім того, допущена у цьому реквізиті помилка не дозволяє ідентифікувати операцію постачання. А значить, ПН з такою помилкою не може бути підставою для відображення податкового кредиту покупцем.

Тому постачальник повинен виправити помилку, допущену в коді УКТЗЕД, оформивши розрахунок коригування (далі – РК) до ПН. Причиною коригування в цій ситуації буде «Зміна номенклатури» (код 104). Коригування здійснюється шляхом обнулення рядка з неправильним кодом УКТЗЕД (зі знаком «–» у гр. 7) і додаванням рядка з новим порядковим номером – з правильним кодом УКТЗЕД.

Запитання й відповіді

Коли постачальник повинен виправити помилку, допущену в ПН у коді УКТЗЕД?

Якщо ПН була оформлена на передоплату ще не ввезеного товару, то РК для виправлення помилки в коді УКТЗЕД слід оформити на дату митного оформлення такого товару (ЗІР, категорія 101.16).

Якщо код УКТЗЕД міняється після завершення митного оформлення товарів, тоді РК для виправлення коду УКТЗЕД слід скласти на дату оформлення листа коригування до митної декларації.

Якщо постачальником випадково була допущена помилка в коді УКТЗЕД при оформленні ПН (тобто правильний код УКТЗЕД на дату оформлення ПН був відомий), тоді РК оформляється на дату виявлення такої помилки.

Чи буде покупець мати право на податковий кредит у періоді оформлення ПН з неправильним кодом УКТЗЕД?

Припустимо, на дату оформлення ПН помилка в коді УКТЗЕД фактично не була допущена (наприклад, ПН оформлялася на дату отримання передоплати на ще не ввезений товар або код змінився після митного оформлення товару). Ми вважаємо, що в таких ситуаціях покупець може відобразити податковий кредит у періоді оформлення ПН, навіть якщо постачальник оформить РК в іншому звітному періоді.

Якщо ж постачальник допустив саме помилку при заповненні ПН, тоді безпечніше відобразити податковий кредит у періоді, коли помилка буде виправлена шляхом оформлення РК.

ГУ ДФС У ЧЕРНIГIВСЬКIЙ ОБЛАСТI

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 13.06.2019 р. № 2721/ІПК/25-01-12-01-04

Головне управління ДФС у Чернігівській області розглянуло звернення щодо особливостей формування податкового кредиту на підставі податкових накладних, складених на операції з постачання імпортованих товарів, та в яких допущено помилку у коді УКТ ЗЕД, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України від 16.07.99 № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Тому складені первинні документи повинні відповідати умовам договору, у межах якого здійснюється господарська операція.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, митних платежів регулюються нормами ПКУ та Митного кодексу України (далі - МКУ) (пункт 1.1 статті 1 ПКУ і пункт 2 статті 2 розділу І МКУ).

Відповідно до абзацу 20 статті 4 МКУ, митна декларація - заява встановленої форми, в якій особою зазначено митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, та передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури.

Статтею 53 МКУ визначено документи, що подаються декларантом для підтвердження заявленої митної вартості.

Статтею 257 МКУ визначено процедуру декларування.

Так, згідно з пунктом 8 статті 257 МКУ митне оформлення товару, транспортних засобів комерційного призначення здійснюється органами доходів і зборів на підставі митної декларації, до якої декларантом залежно від митних формальностей, установлених МКУ для митних режимів, та заявленої мети переміщення вносяться відомості про товари, у тому числі у вигляді коду товару згідно з УКТ ЗЕД.

Таким чином, саме в митній декларації міститься вичерпна інформація щодо ввезеного на митну територію України товару.
Згідно з пунктом 201.12 статті 201 ПКУ, при ввезенні товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

З огляду на вищевикладене, первинним документом, на підставі якого в обліку відображається придбання товару (ввезеного на митну територію України) є митна декларація, складена з дотриманням встановлених законодавством вимог.

Разом з цим попередня (авансова) оплата вартості товарів, що вивозяться за межі митної території України чи ввозяться на митну територію України, не змінює значення сум податку, які відносяться до податкового кредиту або податкових зобов'язань платника податку, такого експортера або імпортера (пункт 187.11 статті 187 ПКУ).

Згідно з частиною третьою статті 54 МКУ за результатами здійснення контролю правильності визначення митної вартості товарів орган доходів і зборів визнає заявлену декларантом або уповноваженою ним особою митну вартість чи приймає письмове рішення про її коригування відповідно до положень статті 55 МКУ.

Рішення про коригування заявленої митної вартості товарів, які ввозяться на митну територію України з поміщенням у митний режим імпорту, приймається органом доходів і зборів у письмовій формі під час здійснення контролю правильності визначення митної вартості цих товарів як до, так і після їх випуску, якщо органом доходів і зборів у випадках, передбачених частиною шостою статті 54 МКУ, виявлено, що заявлено неповні та/або недостовірні відомості про митну вартість товарів, у тому числі невірно визначено митну вартість товарів (частина перша статті 55 МКУ).

Відповідно до частин першої та сьомої статті 269 МКУ за письмовим зверненням декларанта або уповноваженої ним особи та з дозволу органу доходів і зборів відомості, зазначені в митній декларації, можуть бути змінені або митна декларація може бути відкликана. Порядок внесення змін до митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа (далі - МД), їх відкликання та визнання недійсними визначено у Положенні про митні декларації, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року № 450 (далі - Положення № 450).

Згідно з пунктом 37 Положення № 450 після завершення митного оформлення зміни до МД можуть вноситися, зокрема, шляхом заповнення та оформлення контролюючим органом аркуша коригування за формою згідно з додатком 4 до Положення № 450.
Порядок повернення авансових платежів (передоплати) та помилково та/або надміру сплачених сум митних платежів затверджено наказом Міністерства фінансів України від 18.07.2017 № 643, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 09.08.2017 за № 976/30844.

Враховуючи зазначене, у випадку, якщо після митного оформлення товарів, поміщених у митний режим імпорту, змінюється величина митної вартості таких товарів (за рішенням суду, яке набрало законної сили, або контролюючим органом прийнято рішення про коригування заявленої митної вартості товарів), коригування податкового кредиту з ПДВ здійснюється на дату оформлення аркуша коригування за формою згідно з додатком 4 до Положення № 450.

Правила формування податкових зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкової накладної регулюються статтями 187, 198 і 201 ПКУ і регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за№ 137/28267.

Згідно з пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

При цьому податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до підпункту «і» пункту 201.1 статті 201 ПКУ у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити:

• код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг;
• платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПКУ визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПКУ.

Відповідно до абзацу 11 пункту 201.10 статті 201 ПКУ помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 статті 201 ПКУ (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, не можуть бути причиною неприйняття податкової накладної у електронному вигляді.

Таким чином, податкова накладна, що містить помилки у коді товару згідно з УКТ ЗЕД (у тому числі, якщо помилка наявна хоч в одній цифрі коду товару згідно з УКТ ЗЕД), не дає змоги у повній мірі ідентифікувати здійснену операцію, а отже, не може бути підставою для віднесення сум ПДВ, зазначених у ній, до складу податкового кредиту.

При цьому пунктом 192.1 статті 192 ПКУ передбачено, що з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, постачальником товарів/послуг складається розрахунок коригування до податкової накладної.

Отже, якщо при складанні податкової накладної було допущено помилку у коді товару згідно з УКТ ЗЕД, така помилка може бути виправлена шляхом складання постачальником товарів/послуг розрахунку коригування до такої податкової накладної.

Такий розрахунок коригування підлягає обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Особливості заповнення розрахунків коригування роз'яснено у листі ДФС від 27.11.2018 № 36942/7/99-99-15-03-02-17, який розміщено на офіційному веб-порталі ДФС у розділі «Законодавство > Податкове законодавство > Листи» за адресою:http://http://sfs.gov.ua/zakonodavstv....

Одночасно зазначаємо, що відповідно до пункту 120-1.3 статті 120-1 ПКУ допущення продавцем товарів/послуг помилок під час зазначення обов'язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 ПКУ, виявлених контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної за заявою покупця, - тягне за собою накладення на платника податку - продавця штрафу в розмірі 170 гривень та зобов'язання виправити такі помилки.

Невиконання податкового повідомлення-рішення контролюючого органу з попередженням про необхідність виправлення платником податків - продавцем зазначених в абзаці першому цього пункту помилок протягом 10 календарних днів, наступних за днем його отримання, - тягне за собою накладення на такого платника податку штрафу в розмірі від 10 до 100 відсотків суми ПДВ, зазначеної в такій податковій накладній, в залежності від кількості календарних днів невиправлення помилки.

Разом з цим, згідно з пунктом 35-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ до 31 грудня 2017 року не застосовуються штрафні санкції за помилки, допущені в податковій накладній під час зазначення коду товару згідно з УКТ ЗЕД та/або коду послуги згідно з ДКПП.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.