Землю орендує голова фермерського господарства, а користується нею господарство: хто має сплачувати орендну плату?

Хто є платником орендної плати за таку земельну ділянку?

Платником орендної плати за земельні ділянки державної власності є орендар земельної ділянки, тобто особа, з якою орган виконавчої влади або місцевого самоврядування уклав договір оренди згідно з п. 288.2 Податкового кодексу (далі – ПК).

Оскільки договір оренди земельної ділянки, про яку йдеться, укладений не з ФГ, а з його головою, саме він як фізична особа є платником орендної плати. До речі, відповідно до ст. 12 Закону від 19.06.03 р. № 973-IV «Про фермерське господарство» земельні ділянки, які належать членам ФГ на праві оренди, не відносяться автоматично до земель ФГ (на відміну від земельних ділянок, що належать членам ФГ на праві власності).

Про правові нюанси користування ФГ землею, орендарем якої є голова (чи інший член) господарства, див. у консультації «Земельна ділянка засновника: чи може нею користуватися господарство».

Чи повинне ФГ як юрособа подавати податкову декларацію з плати за землю (далі – декларація) і включати до неї таку земельну ділянку?

Ні, не повинне. Пояснимо чому.

Як було зазначено, платником орендної плати є голова ФГ. Тож ФГ як юрособа не повинне подавати декларацію з розрахунком орендної плати за таку ділянку. Якщо ж ФГ подає декларацію за інші ділянки, орендарем (чи власником) яких воно є, то в декларацію не треба включати земельну ділянку, договір оренди якої укладено з головою ФГ.

У якому порядку сплачує орендну плату фізособа?

За загальним правилом розмір та умови сплати орендної плати встановлюються в договорі оренди між орендодавцем (у даному випадку сільрадою) та орендарем (головою ФГ). Але, оскільки орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності є складовою плати за землю (тобто, по суті, податковим платежем), порядок її обчислення, строк сплати та перерахування до бюджету регулюються тими ж нормами, що й сплата земельного податку (п. 288.7 ПК). Так, згідно з п. 288.4 та 288.5 ПК розмір орендної плати встановлюється в договорі оренди, але не може бути:

• менший за розмір земельного податку (для сільгоспугідь – не менше 0,3 % та не більше 1 % їх нормативної грошової оцінки, далі – НГО);
• більше 12 % НГО.

Якщо орендарем є фізособа (як у нашій ситуації), орендну плату нараховує податковий орган за місцем знаходження земельної ділянки. Інформацію про укладені договори оренди надають податківцям органи виконавчої влади та місцевого самоврядування, які уклали такі договори з фізособами, до 1 лютого.

Орган ДФС зобов’язаний нарахувати орендну плату до 1 травня і до 1 липня надіслати платнику податкове повідомлення-рішення (далі – ППР) про її сплату. У свою чергу, платник має сплатити орендну плату протягом 60 днів з дня вручення ППР.

Важливо також знати, коли ППР уважається врученим платникові податків. Ці випадки та умови наведено в п. 58.3 ПК. Так, ППР вважається надісланим (врученим) фізособі, якщо його вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізособи з повідомленням про вручення. Також передбачено, що податкове зобов’язання може бути нараховане фізособі у строки, установлені п. 102.1 ПК, тобто протягом 1 095 днів.

Чи може господарство сплачувати орендну плату зі свого розрахункового рахунка замість голови ФГ?

Теоретично може. Але просто перерахувати орендну плату за фізособу (голову ФГ) господарство не може. Адже згідно з п. 38.2 ПК платник податку (а орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності прирівнюється до податку) повинен здійснити платіж або самостійно, або через свого представника.

При цьому, як визначено п. 19.2 ПК, представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов’язаних зі сплатою податків, на підставі закону або довіреності.

Відповідно до ст. 242 Цивільного кодексу (далі – ЦК) інша особа може бути законним представником тільки у випадках, установлених законом. Випадки, коли одна особа може сплачувати орендну плату (як податковий платіж) за іншу, законодавством не передбачено.

Проте голова ФГ може надати господарству довіреність на сплату орендної плати від його імені. Ця довіреність має бути засвідчена або нотаріально, або іншою посадовою особою, яка згідно із законом має право на вчинення такої нотаріальної дії (п. 19.2 ПК, ст. 209 ЦК).

Утім, навіть якщо голова ФГ оформить на господарство довіреність на сплату орендної плати замість себе, виникає інша проблема. Сплачуючи податок за фізособу і не вимагаючи за це компенсації, ФГ тим самим надає дохід такій фізособі. На нашу думку, цей дохід слід класифікувати як безповоротну фінансову допомогу, яка у складі додаткового блага включається до загального оподатковуваного доходу голови ФГ (пп. «ґ» пп. 164.2.17 ПК). Тому ФГ, як податковий агент, має утримати і сплатити до бюджету ПДФО та військовий збір.

Орендна плата, сплачена господарством, вважається чистим доходом голови ФГ, тому для розрахунку ПДФО і військового збору її суму слід збільшити на натуральний коефіцієнт, визначений п. 164.5 ПК.

Такий самий підхід до класифікації доходу та його оподаткування діє і в разі, коли ФГ видає кошти голові господарства на сплату орендної плати із каси або перераховує на його картковий рахунок і не вимагає за це компенсації.

Чи можна уникнути оподаткування в даному випадку?

Так, можна. Пропонуємо вашій увазі два варіанти. А остаточний вибір ви зробите самі.

Варіант 1. Надати голові ФГ позику для сплати орендної плати. Тобто голова ФГ пише заяву з проханням видати йому певну суму грошей у позику. На підставі такої заяви укладається договір позики. Не рекомендуємо зазначати в договорі, на які цілі буде використана позика. Строк повернення позики діючим законодавством не обмежений – це може бути 10, 20 і більше років. Кошти, отримані у позику, не є оподатковуваним доходом фізичної особи. Отже, обов’язок з утримання ПДФО та військового збору виникне тільки після спливу строку повернення позики господарству (тобто коли позика стане безнадійною заборгованістю). 

Якщо ж голова поверне позику ФГ, то утримувати податки не доведеться взагалі. До речі, такий варіант привабливий також тим, що в разі повернення позики через декілька років реальна вартість боргу знизиться, наприклад, через інфляцію.

Про порядок і нюанси укладення договору позики в разі надання позики голові ФГ, а також порядок оподаткування та відображення в бухобліку таких операцій ми напишемо в наступному номері журналу.

Варіант 2. Надати голові ФГ нецільову благодійну допомогу для сплати орендної плати. Нагадаємо, згідно з пп. 170.7.3 ПК не включається до оподатковуваного доходу сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, яка надається юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно в розмірі, що не перевищує граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим пп. 169.4.1 ПК.

Так, у 2018 році ФГ може видати директору без утримання ПДФО та військового збору таку допомогу в сумі 2 470 грн. Сума допомоги, що перевищує цю величину, підлягає оподаткуванню на загальних підставах (про порядок надання та відображення такої допомоги у формі № 1ДФ див. у статті «Оподаткування благодійної допомоги»).

У ситуації, що розглядалася, платником орендної плати є голова ФГ, оскільки саме з ним укладено договір оренди земельної ділянки державної власності. ФГ може сплатити орендну плату замість голови лише після оформлення відповідної довіреності, завіреної нотаріусом. Але тоді така сплата буде розцінюватися як надання голові доходу у вигляді безповоротної фінансової допомоги. Тож господарству доведеться сплатити до бюджету з її суми ПДФО та військовий збір. Аби уникнути сплати ПДФО та військового збору, можна видати директору для сплати орендної плати позику або надати йому нецільову благодійну допомогу. У 2018 році розмір такої допомоги, що не оподатковується, становить 2 470 грн.