Розрахунки коригування до спецрежимних ПН: вивчаємо проблему

У поточному році виникла неоднозначна ситуація зі складанням розрахунків коригування (далі – РК) до так званих спецрежимних податкових накладних (далі – ПН), тобто ПН, виписаних до 1 січня 2017 року на постачання сільгосппродукції відповідно до ст. 209 Податкового кодексу (далі – ПК).

Суть проблеми

Уся справа в нормі, яка з’явилася у ПК із 1 січня 2017 року. А саме: відповідно до п. 49 підрозд. 2 розд. XX реєстрація ПН та/або РК до ПН у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), складених платниками – сільгосппідприємствами, які до 1 січня 2017 року застосовували спеціальний режим оподаткування відповідно до ст. 209 ПК, за операціями з постачання сільськогосподарських товарів/послуг, визначених згідно з п. 209.7 ПК, має бути здійснена не пізніше 15 січня 2017 року.

На підставі цієї норми податківці роблять висновок (наприклад, в Індивідуальній податковій консультації ДФС від 24.07.17 р. № 1326/6/99-99-15-03-02-15/ІПК), що після 15 січня взагалі не можна складати і реєструвати РК до спецрежимних ПН. І на підтвердження цієї позиції у липні зникла технічна можливість зареєструвати такі РК.

Тим же щасливчикам, яким вдалося зареєструвати РК до спецрежимних ПН, наполегливо рекомендують подати уточнюючий розрахунок (далі – УР) і відкоригувати зобов’язання, зменшені на підставі такого РК. При цьому погрожують позаплановими перевірками в разі неподання УР.

Ми із цією позицією категорично не згодні. Адже очевидно, що в п. 49 підрозд. 2 розд. XX ПК йдеться не про те, що взагалі не можна складати й реєструвати РК до спецрежимних ПН, а про те, що не можна реєструвати після 15 січня ПН та РК до спецрежимних ПН, оформлених у період дії ст. 209 ПК, тобто до 01.01.17 р.

До того ж п. 192.1 ПК вимагає скласти та зареєструвати в ЄРПН РК до ПН і здійснити перерахунок ПДВ у разі перегляду ціни, повернення передоплати чи поставлених товарів тощо. А колишні суб’єкти спецрежиму наразі позбавлені можливості виконати цю норму ПК.

І що цікаво, на початку року податківці дотримувалися позиції, яка в корені відрізняється від нинішньої. Так, у листі від 03.01.17 р. № 8/7/99-99-15-03-02-17 зазначалося, що до 15 січня 2017 року можна реєструвати тільки ПН та РК, складені до 31.12.16 р. включно. Щодо РК, складених до спецрежимних ПН після 31.12.16 р., заборони на реєстрацію немає. До речі, цей лист був направлений ДФС Головним управлінням ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС і на сьогодні не відкликаний.

Але на практиці зареєструвати РК до спецрежимних ПН зараз немає змоги.

Редакція спільно з ГО «Всеукраїнський бухгалтерський клуб» направила запит до ДФС із проханням діяти у ситуації, що виникла з реєстрацією РК до спецрежимних ПН, відповідно до вимог ПК та надати можливість сільгосппідприємствам виконати норми п. 192.1 ПК у частині перерахунку сум податку в разі зміни суми компенсації вартості товарів, повернення товарів, сум передоплати шляхом оформлення і реєстрації РК.

Можливий розвиток подій

Що зараз робити колишнім суб’єктам спецрежиму в разі необхідності коригування спецрежимних ПН?

Розглянемо варіанти розвитку подій, а саме долю податкових зобов’язань постачальника та податкового кредиту покупця в умовах неможливості реєстрації в ЄРПН РК до спецрежимних ПН.

Ситуація 1. Зміна номенклатури та/або ціни продукції

Якщо загальна сума постачання та сума ПДВ при цьому не змінюються, то, на наш погляд, платникам ПДВ (ні постачальнику, ні покупцю) нічого в податковому обліку та декларації з ПДВ змінювати не потрібно. Адже не з їх вини вони не можуть унести зміни до спецрежимної ПН і зареєструвати відповідний РК. До того ж фактично суми податкового зобов’язання та податкового кредиту при цьому не змінюються.

Якщо після укладення додаткової угоди до попереднього договору сума постачання, а отже, й сума ПДВ, збільшується, тоді постачальник має збільшити свої податкові зобов’язання за результатами періоду, у якому відбулося таке збільшення. Цього вимагає пп. 192.1.2 ПК, причому без прямої прив’язки до наявності чи відсутності РК. Для цього він може на суму збільшення вартості постачання виписати окрему ПН (до речі, такі рекомендації були нам надані усно спеціалістами ДФС). На підставі такої ПН, зареєстрованої в ЄРПН, покупець може віднести суму ПДВ до податкового кредиту.

Якщо ж сума постачання зменшується, то все буде навпаки:

• постачальник не може зменшити свої податкові зобов’язання, адже для цього йому потрібен зареєстрований РК;
• покупець повинен зменшити податковий кредит за результатами періоду, у якому відбулося таке зменшення незалежно від наявності чи відсутності РК. Він може це зробити, оформивши бухгалтерську довідку (пп. 92.1.1 ПК).

Ситуація 2. Повернення передоплати

У такому випадку постачальник не може сторнувати свої податкові зобов’язання, адже це він може зробити тільки на підставі РК, зареєстрованого в ЄРПН (пп. 192.1.1 ПК). А от покупець повинен зменшити суму податкового кредиту на підставі бухгалтерської довідки, адже фактично операція з придбання товару не відбулася.

Ситуація 3. Повернення товару

Ситуація аналогічна попередній. Тобто постачальник не може зменшити свої податкові зобов’язання, оскільки немає зареєстрованого РК. А покупець на підставі бухгалтерської довідки має сторнувати відображений при отриманні товару податковий кредит, тому що фактично операція з придбання не відбулася (пп. 192.1.1 ПК).

Ось така плачевна ситуація виникла для сільгосппідприємств та їх контрагентів у зв’язку із забороною рестрації в ЄРПН РК до спецрежимних ПН. Тож будемо чекати і сподіватися на позитивну відповідь ДФС і відновлення реєстрації таких РК.

І наостанок нагадаємо, що сільгосппідприємства завжди можуть оскаржити незаконну заборону в реєстрації РК у суді.