Обзор ИНК ГФС в 2018 году

Предлагаем обзор индивидуальных налоговых консультаций (далее – ИНК), предоставленных ГФС налогоплательщикам в 2018 году.

Напомним, согласно п. 52.2 Налогового кодекса (далее – НК) ИНК имеет индивидуальный характер и может использоваться исключительно налогоплательщиком, которому она предоставлена.

О возможности составления РК к спецрежимным НН в 2018 году (ИНК ГФС от 21.08.18 г. № 3627/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)

В ИНК ГФС разъясняет возможность в 2018 году составления и регистрации в Едином реестре налоговых накладных расчета корректировки к налоговой накладной (далее – ЕРНН, НН, РК), выписанной в рамках специального режима налогообложения в соответствии со ст. 209 НК (с 1 января 2017 года утратила силу) в связи с зачислением предварительной оплаты по одному договору для оплаты продукции по другому договору.

Как указано в обращении, налогоплательщик-сельхозтоваропроизводитель в 2016 году получил предоплату за сельскохозяйственную продукцию и составил и зарегистрировал в ЕРНН соответствующую НН в рамках спецрежима. В 2018 году из-за невозможности поставки такой продукции между контрагентами достигнута договоренность о поставке другой сельхозпродукции на сумму полученной в 2016 году предварительной оплаты.

В случае зачисления предоплаты по одному договору в оплату стоимости продукции, которая должна быть поставлена по другому договору, на дату достижения договоренности поставщик составляет РК к НН, выписанной на дату получения такой предоплаты, и должен составить и зарегистрировать в ЕРНН НН на сумму предварительной оплаты по другому договору (первое событие) с отражением налоговых обязательств в налоговой отчетности по НДС за соответствующий отчетный период.

В то же время п. 49 подразд. 2 разд. XX НК установлено, что регистрация в ЕРНН НН, составленных плательщиками-сельхозпредприятиями, которые до 1 января 2017 года применяли спецрежим, по операциям по поставке сельскохозяйственных товаров/услуг, определенных в соответствии с п. 209.7 НК, должна быть осуществлена не позднее 15 января 2017 года.

Таким образом, все НН/РК, оформленные сельхозпроизводителями по операциям по поставке сельхозпродукции в рамках спецрежима, должны были быть зарегистрированы до 15 января 2017 года включительно. Начиная с 16 января регистрация таких НН/РК в ЕРНН является неправомерной.

Таким образом, согласно действующим нормам налогового законодательства после 15.01.17 г. налогоплательщик не может уменьшить налоговые обязательства по НДС, которые были задекларированы в рамках действия спецрежима и в связи с этим не подлежали уплате и фактически не были уплачены в бюджет.

В случае зачисления в 2018 году предварительной оплаты, полученной в 2016 году по договору о поставке сельхозпродукции (если на дату получения этой предоплаты была составлена и зарегистрирована в ЕРНН НН в рамках действия спецрежима), в оплату сельхозпродукции по другому договору РК к такой НН не может быть составлен и зарегистрирован в ЕРНН, а следовательно, и не могут быть уменьшены налоговые обязательства поставщика, задекларированные на дату получения предоплаты.

При этом на дату зачисления предоплаты в счет будущей поставки сельхозпродукции по другому договору поставщик должен составить и зарегистрировать в ЕРНН НН на сумму предварительной оплаты по такому другому договору.

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ. В ИНК рассматривается весьма проблемный вопрос для сельхозпредприятий – бывших спецрежимников. А именно: когда предоплата за сельхозпродукцию была получена в период действия спецрежима, установленного ст. 209 НК, а сельхозпродукция в счет такой предоплаты отгружается после 01.01.17 г. (с этой даты спецрежим прекращает действие).

В данном случае рассматривается ситуация, когда предварительная оплата, полученная до 01.01.17 г., зачисляется в оплату продукции по другому договору в 2018 году. По мнению налоговиков, в таком случае на дату зачисления предоплаты (составление акта о взаимозачете) плательщик НДС – бывший спецрежимник должен составить новую НН на поставку продукции по новому договору. При этом составить РК к НН, выписанной на дату получения предоплаты в период действия спецрежима, как того требует ст. 192 НК, возможности нет, ведь РК к спецрежимным НН можно было регистрировать только до 15.01.17 г.

Вот и выходит, что у сельхозпредприятия, которое выступает поставщиком, налоговые обязательства по одной и той же оплате возникают дважды – в первый раз на дату получения предоплаты, во второй раз – на дату зачисления такой предоплаты в оплату по другому договору поставки.

Изменения в форме Налоговой накладной
Налоговая накладная ошибочно составлена на неплательщика НДС: как исправить?
Налоговая накладная заблокирована: учет у поставщика и покупателя
Некоторые особенности применения штрафа за несвоевременно зарегистрированную НН

Когда отражать в декларации по НДС разблокированный РК (ИНК ГФС от 13.06.18 г. № 2596/6/99-99-12-02-01-15/ІПК)

В этой ИНК рассматривается ситуация, когда плательщик НДС составил РК к НН в июне 2017 года, в июле того же года направил его для регистрации в ЕРНН, после чего получил квитанцию о приостановке регистрации этого РК. Плательщик НДС направил в контролирующий орган документы для принятия решения о регистрации или отказе в регистрации РК в ЕРНН. Контролирующий орган в июле 2017 года принял решение об отказе в регистрации РК. Плательщик, не согласившись с этим решением, подал в ГФС жалобу относительно отмены принятого решения. По результатам рассмотрения жалобы ГФС в августе принято решение о ее удовлетворении.

Налогоплательщик просит разъяснить, в каком периоде он должен отразить РК на уменьшение суммы компенсации (уменьшение налоговых обязательств по НДС) в налоговой отчетности по НДС.

Согласно базе данных ГФС РК, составленный в июне 2017 года, зарегистрирован в ЕРНН в июле 2017-го, в пределах определенных НК сроков. Таким образом, налогоплательщик уменьшает налоговые обязательства на основании РК, составленного в июне и зарегистрированного в ЕРНН в июле 2017 года, путем представления уточняющего расчета к ранее поданной декларации по НДС за июнь 2017 года.

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ. Объясним подробнее суть проблемы. На практике у плательщиков НДС, которые отражают уменьшение налоговых обязательств в периоде разблокировки РК, возникает показатель ∑Перевищ в формуле регистрационного лимита, поэтому уменьшается лимит регистрации, то есть сумма, на которую плательщик может зарегистрировать НН. Из этого вытекает, что в системе ГФС разблокированный РК отражается в формуле СЭА не в периоде разблокировки, а в периоде его оформления.

И, как мы видим из ИНК, если РК подан на регистрацию своевременно, то налоговые обязательства следует уменьшить в периоде его оформления. То есть своевременно поданный на регистрацию РК отражается в формуле СЭА в периоде его оформления, причем независимо от того, когда такой РК был разблокирован.

Например, РК был оформлен 25.06.17 г. и отправлен на регистрацию в ЕРНН 03.07.17 г. Плательщик НДС получил квитанцию о приостановке регистрации РК. Он подал необходимый пакет документов, после чего орган ГФС в сентябре принял решение о регистрации этого РК.

В соответствии с разъяснением, предоставленным в ИНК, в этой ситуации плательщик НДС должен уменьшить налоговые обязательства в декларации за июнь (РК был отправлен на регистрацию своевременно). Поскольку РК был разблокирован в сентябре, сделать это можно было только путем представления уточняющего расчета.

Что же делать тем плательщикам, которые отражали разблокированные РК «на минус» в периоде разблокировки, а не в периоде составления РК. Таким плательщикам нужно подать уточняющий расчет:

• к декларации за отчетный период, в котором был отражен РК. Но следует учесть, что такое уточнение увеличит сумму налоговых обязательств и, как следствие, может привести к штрафным санкциям;
• к декларации за отчетный период, в котором был оформлен РК. Это уточнение уменьшит сумму налоговых обязательств, и если повлияет на строки 18 или 20.2 следующих отчетных периодов, то придется подать уточняющие расчеты к каждому из них (п. 6 разд. VI Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Минфина от 28.01.16 г. № 21).

Налоговые обязательства по НДС: исправляем ошибки и их последствия
Некоторые нюансы составления расчета корректировки к налоговой накладной
Причины корректировки в зависимости от вида операций
Нужно ли отражать в декларации нулевой РК?
Верховный Суд принял первое решение о заблокированной НН

Единщики третьей группы могут не подавать пустые декларации (ИНК ГФС от 15.08.18 г. № 3540/6/99-99-12-02-03-15/ІПК)

В этой ИНК ГФС разъясняет, нужно ли плательщику единого налога (далее – ЕН) третьей группы, который не ведет хозяйственную деятельность, не имеет наемных работников, подавать налоговую декларацию по ЕН в случае отсутствия в течение отчетного периода доходов, подлежащих обложению ЕН.

Ссылаясь на п. 49.2 НК, налоговики отмечают, что налогоплательщик обязан за каждый установленный НК отчетный период, в котором возникают объекты налогообложения, или при наличии показателей, которые подлежат декларированию, подавать налоговые декларации относительно каждого отдельного налога, плательщиком которого он является. Этот пункт применяется ко всем плательщикам, в том числе тем, которые находятся на упрощенной системе налогообложения.

Налоговым (отчетным) периодом для единщиков третьей группы является календарный квартал (п. 294.1 НК), налоговая декларация составляется нарастающим итогом (п. 296.7 НК).

Следовательно, если у плательщика ЕН в течение отчетного периода отсутствуют доходы, подлежащие обложению ЕН, но в предыдущих отчетных периодах этого же года был получен и задекларирован доход, то за текущий отчетный период такой плательщик должен опять задекларировать полученный им ранее доход (без уплаты ЕН).

При отсутствии доходов, которые облагаются ЕН, в течение всех отчетных периодов с начала года у плательщика не возникает обязательство подавать налоговую декларацию плательщика ЕН третьей группы.

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ. Полностью согласны с выводом, сделанным в ИНК. Если с начала года единщик третьей группы не имеет доходов, подлежащих обложению ЕН, то декларацию с прочерками можно не подавать.

Заметим, что физические лица, которые являются плательщиками ЕН первой и второй групп, воспользоваться этой нормой не могут. Ведь они платят ЕН по фиксированной ставке независимо от объема полученного дохода. Поэтому декларацию им следует подавать в любом случае.

Когда можно не подавать декларацию по НДС?
Единый налог для юридических и физических лиц
Квартальная НДС-отчетность
5 вопросов о декларации по единому налогу за три квартала 2018 года

В случае передачи горючего по договору займа возникает обязанность по уплате акцизного налога (ИНК ГФС от 20.07.18 г. № 3207/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)

В этой ИНК налоговики предоставляют разъяснение относительно необходимости регистрации субъекта хозяйствования плательщиком акцизного налога в случае передачи им горючего по договору займа.

Так, субъект хозяйствования, который осуществляет какие-либо операции, определенные абзацем вторым пп. 14.1.212 НК, является лицом, которое реализует горючее, и в соответствии с пп. 212.1.15 НК является плательщиком акцизного налога.

Реализация горючего для целей разд. VI НК – это какие-либо операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего на таможенной территории Украины на основании договоров купли-продажи, мены, поставки, дарения, комиссии, поручения (в том числе по передаче на комиссионную/доверительную реализацию), поручительства, других хозяйственных и гражданско-правовых договоров или по решению суда, другого компетентного государственного органа или органа местного самоуправления за плату (компенсацию) или без таковой, которые предусматривают переход права собственности или права распоряжения, а также передачу (отпуск, отгрузку) горючего на основании договоров о производстве из сырья заказчика (пп. 14.1.212 НК).

Таким образом, передача заимодавцем горючего заемщику во исполнение условий договора займа является операцией по реализации горючего в понимании абзаца второго пп. 14.1.212 НК, потому заимодавец, который осуществляет такие операции, является лицом, которое реализует горючее.

Возврат заемщиком горючего (такой же марки и в таком же объеме) заимодавцу является операцией по передаче (отпуску, отгрузке) горючего от заемщика к заимодавцу, то есть заемщик, который осуществляет такие операции, является лицом, которое реализует горючее в понимании абзаца второго пп. 14.1.212 НК.

Нормой ст. 231 НК определен порядок составления акцизных накладных в случае реализации горючего и их регистрации в Едином реестре акцизных накладных (далее – ЕРАН).

В соответствии с п. 231.1 НК плательщик акцизного налога, который реализует горючее, обязан составить в электронной форме акцизную накладную по каждому коду товарной подкатегории согласно УКТВЭД реализованного горючего и зарегистрировать ее в ЕРАН с соблюдением условия регистрации в порядке, определенном законодательством, электронной подписи уполномоченного плательщиком лица.

Следовательно, и заимодавец, и заемщик, которые осуществляют операции по передаче горючего на условиях договора займа и являются плательщиками акцизного налога по реализации горючего, на все объемы реализованного (переданного) горючего обязаны составлять электронную акцизную накладную по каждому коду товарной подкатегории согласно УКТВЭД реализованного (переданного) горючего и регистрировать ее в ЕРАН.

Объект налогообложения для указанных плательщиков акцизного налога возникает в случае, предусмот­ренном пп. 213.1.12 НК, то есть в случае превышения объемов реализованного (переданного) горючего над полученным.

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ. В ИНК налоговики приходят к выводу, что в случае передачи топлива по договору займа заимодавец, а в случае возврата горючего и заемщик должны зарегистрироваться плательщиками акцизного налога по реализации горючего.

Полностью соглашаемся с этим выводом. Ведь согласно пп. 14.1.212 НК любая передача горючего, которая предусматривает переход права собственности на него или распоряжения им, подпадает под определение «реализация горючего» в целях обложения акцизным налогом. А в соответствии со ст. 1046 Гражданского кодекса по договору займа вещи передаются в собственность, а возвращаются такого же качества и в таком же количестве, но не те же.

Поэтому и передача горючего по договорам займа, а также возврат горючего заемщиком является реализацией горючего в понимании НК, то есть в случае осуществления такой передачи обе стороны (кредитор и заемщик) должны зарегистрироваться плательщиками акцизного налога по реализации горючего.

Также ГФС обращает внимание, что субъекты хозяйствования, зарегистрированные плательщиками акциза, обязаны подавать декларацию акцизного налога даже при отсутствии объекта налогообложения в текущем отчетном периоде (п. 49.21 НК), то есть даже если горючего передано не больше, чем получено по зарегистрированным входящим акцизным накладным или таможенным декларациям.

Отчет об использовании и запасах топлива
Можно ли использовать топливо по самостоятельно установленным нормам?
Учет топлива: от приобретения до списания
Как не попасть в капкан акцизного налога