Доходы и расходы от дисконтирования

Учет доходов, расходов и налоговых разниц – 2020

С 29.10.19 г. по общему правилу долгосрочные беспроцентные задолженности подлежат дисконтированию у предприятий, ведущих бухучет согласно национальным стандартам. При этом дисконтировать свои задолженности обязаны плательщики налога на прибыль и единого налога. Какие задолженности дисконтировать, а какие нет, а также каковы основные правила этой процедуры, вы узнаете из нашей консультации.

Cуть дисконтирования

Дисконтирование денежных потоков – это приведение стоимости потоков платежей, осуществленных в разное время, к их стоимости на текущий момент.

В алгоритм дисконтирования заложен экономический эффект того, что по объективным причинам со временем деньги теряют свою реальную стоимость.

При дисконтировании задолженностей в бухгалтерском учете применяется такой подход: зная номинальную сумму, которая должна быть получена/уплачена в будущем, предприятие должно определить ее реальную (настоящую) стоимость на дату признания таких задолженностей.

Какие задолженности дисконтируют

Чтобы понять, дисконтируется задолженность или нет, нужно воспользоваться следующим алгоритмом.

Шаг 1. Проверить задолженность на критерий долгосрочности.

Долгосрочная дебиторская задолженность (далее – ДЗ) – это сумма ДЗ, которая не возникает в ходе нормального операционного цикла и будет погашена по истечении 12 месяцев с даты баланса (п. 4 НП(С)БУ 10).

Долгосрочные обязательства – все обязательства, которые не являются текущими (п. 2 НП(С)БУ 11). Для сравнения: текущими являются обязательства, которые будут погашены в течение операционного цикла предприятия или должны быть погашены в течение 12 месяцев с даты баланса.

Итак, долгосрочной считается задолженность, срок возврата которой установлен в момент ее признания, и этот срок – больше года.

Не соответствуют этому критерию, а значит, и не дисконтируются, например, задолженности:

• перед поставщиком, которому предприятие еще год назад не заплатило за отгруженный товар;
• по возвратной финансовой помощи, которая была получена на три месяца и не возвращена в течение двух лет.

Изначально срок погашения таких задолженностей составлял меньше 12 месяцев с даты баланса. А то, что они числятся в учете сверх этого срока, никакого значения не имеет.

Шаг 2. Проверить, является ли задолженность финансовым инструментом.

Финансовым активом признается, в частности, ДЗ, возникшая в ходе выполнения контракта, которая дает право получить в будущем денежные средства от другого предприятия (п. 4 НП(С)БУ 13).

Финансовым обязательством является, в частности, кредиторская задолженность, возникшая в ходе выполнения контракта, которая обязывает предприятие уплатить деньги другому предприятию (п. 4 НП(С)БУ 13).

Например, этому критерию соответствуют долгосрочные продажи с отсрочкой платежа, поскольку такую продажу можно расценить как финансирование покупателя. Однако не дисконтируют долгосрочные предоплаты (полученные и выданные), когда по условиям договора поставка товара/услуги будет произведена с отсрочкой более чем на 12 месяцев. В такой ситуации не будет будущих платежей, а будет поставка товаров/услуг. То, что такие задолженности не подлежат дисконтированию, прямо установлено п. 62 МСФО 15.

Как дисконтировать

Долгосрочные задолженности, которые подлежат дисконтированию, отражаются на дату баланса по настоящей стоимости (п. 12 НП(С)БУ 10, п. 9 НП(С)БУ 11). Сумма настоящей стоимости зависит от вида задолженности и условий ее погашения.

Настоящую стоимость (PV) рассчитывают по следующей формуле

PV = FV : (1 + P)ⁿ,

где

• FV – будущая стоимость (сумма будущего погашения – то, что должны фактически заплатить);
• Р – ставка дисконтирования;
• n – количество периодов (месяцев, кварталов, лет), по истечении которых будет погашена задолженность.

Рассмотрим каждый показатель формулы.

Будущая стоимость (FV)

Это сумма будущего погашения, то есть та сумма, которую фактически должны заплатить в установленные договором сроки.

Ставка дисконтирования (Р)

Это предполагаемая процентная ставка, по которой предприятие смогло бы привлечь заем на аналогичных условиях.

Ставка дисконта базируется на рыночной ставке процента (до вычета налогов), которая применяется к аналогичным активам (п. 14 НП(С)БУ 28). При этом можно ориентироваться на сходные условия займов (кредитов): по валюте, сумме, периоду погашения, территориальному признаку и т. д.

Минфин в информационном сообщении от 21.07.20 г. (размещено на сайте Минфина) предоставил несколько практических рекомендаций по выбору ставки. Рассмотрим их.

1. Для дисконтирования долгосрочных задолженностей и долгосрочных обязательств может применяться рыночная ставка процента. Если ее определить невозможно, тогда ставка дисконтирования может:

• базироваться на ставке процента на возможные займы предприятия;
• исчисляться по методу средневзвешенной стоимости капитала предприятия.

По мнению Минфина, ставка дисконтирования должна содержать три составляющие:

• процентную ставку на заемные средства (равна вознаграждению кредитора, которое он получил бы, если бы предоставил в пользование на определенный срок определенную сумму денег);
• процентную ставку кредитного риска (рассчитывается предприятием самостоятельно и учитывает риск невозврата займа);
• ожидаемый процент инфляции.

Если предприятие ориентируется на заимствования на финансовом рынке, то следует исходить из ставки по таким займам, которые, как правило, уже учитывают все вышеуказанные составляющие.

2. Выбор ставки дисконтирования для долгосрочной беспроцентной дебиторской задолженности и беспроцентных долгосрочных обязательств. Остановимся на этом подробнее.

Ставка дисконта определяется по рыночной ставке процента

Вариант 1. Рыночная ставка = Ставка по кредитам предприятия

Если предприятие регулярно берет процентные займы у финансовых и банковских учреждений, рыночная ставка дисконтирования может быть установлена на уровне процентной ставки по таким кредитам.

Если кредиты привлечены под разные процентные ставки, надо взять средневзвешенную ставку кредитования. Если же у предприятия только один банковский кредит, то рыночной ставкой для предприятия будет процентная ставка именно по этому кредиту.

Вариант 2. Рыночная ставка = Ставка с сайта НБУ

В этом случае используют статистические данные банков, обнародованные на официальном сайте НБУ в разделе «Статистика финансовых рынков».

Ставка дисконта определяется по ставке процента, отличной от рыночной

Вариант 1. Ставка дисконтирования = Безрисковая ставка

Ставки рассчитываются на основе безрисковой ставки, скорректированной на риски, связанные с такой задолженностью. В качестве безрисковой ставки Минфин рекомендует применить:

• ставку (процент) доходности по облигациям внутреннего государственного займа (ОВГЗ);
• ставку процента по инвестициям или банковским депозитам на аналогичный срок и на аналогичных условиях.

Вариант 2. Ставка дисконтирования = Ставка по возможным кредитам

В этом случае можно брать ставку процента на возможные займы, которые может получить конкретное предприятие. Например, предприятие может оформить заем (кредит) в конкретном банке и тогда для определения ставки дисконта может взять ставку кредита в конкретном банке.

Вариант 3. Ставка дисконтирования = Средневзвешенная стоимость капитала

Этот вариант можно применить вместо варианта 2. В данном случае ставка дисконтирования обычно рассчитывается на основе модели WACC (weighted average cost of capital) – средневзвешенной стоимости совокупного капитала. Совокупный капитал предприятия состоит из собственного капитала и заемного капитала.

Количество периодов (n)

Количество периодов дисконтирования выбирается на усмотрение предприятия – год, квартал, месяц. Выбор такого периода следует зафиксировать в учетной политике.

Бухгалтерский учет

Долгосрочные задолженности учитываются предприятиями так:

• ДЗ – на счете 18 «Долгосрочная дебиторская задолженность и другие необоротные активы» (в частности, применяются субсчета 182 «Долгосрочные векселя выданные», 183 «Прочая дебиторская задолженность» (займы);
• кредиторская – на счетах 50 «Долгосрочные займы» (долгосрочные банковские кредиты и кредиты других финансовых организаций), 51 «Долгосрочные векселя выданные», 52 «Долгосрочные обязательства по облигациям», 55 «Прочие долгосрочные обязательства».

При признании настоящей стоимости ДЗ возникают прочие финансовые расходы на одноименном субсчете 952. А по мере амортизации дисконта появляются прочие доходы от финансовых операций на одноименном субсчете 733.

По долгосрочной кредиторской задолженности в момент первоначального признания возникают доходы (субсчет 733), а потом – расходы по амортизации дисконта (субсчет 952).

Исходя из правил п. 29 НП(С)БУ 13 и приложения к НП(С)БУ 19 можно утверждать, что задолженности должны быть отражены по настоящей (продисконтированной) стоимости на дату их признания.

Амортизацию продисконтированной стоимости рекомендуем начислять начиная со следующего периода (года, квартала, месяца).

Налог на прибыль

НК не предусмотрены налоговые разницы при дисконтировании долгосрочных задолженностей (ИНК № 62, № 2524). Следовательно, расходы и доходы от дисконтирования, признанные в бухучете, повлияют на объект обложения налогом на прибыль, а значит, и на сумму самого налога.

Пример

Предприятие 15.10.20 г. получило от другого предприятия возвратную финансовую помощь на 3 года в сумме 100 000 грн. Ставка дисконтирования на 31.12.20 г. принята и заемщиком, и заимодавцем на уровне 20 % годовых. Заем возвращается одним платежом в конце третьего года. Предприятия не подают промежуточную отчетность.

Допустим, что настоящая стоимость задолженности на дату баланса составляет:

• 31.12.20 г. – 60 179,33 грн;
• 31.12.21 г. – 82 000,99 грн;
• 31.12.22 г. – 42 179,33 грн.

Выводы

1. Дисконтированию подлежат долгосрочные задолженности, которые являются финансовым инструментом.
2. Дисконтирование влияет на финрезультат до налогообложения. Налоговые разницы по таким операциям НК не предусмотрены.