Амортизация основных средств в совместной деятельности

Три предприятия заключили договор о совместной деятельности без создания юридического лица. Были внесены взносы в совместную деятельность: первый участник внес деньги; второй и третий – приобретенный объект основных средств (далее – ОС) (причем второй оплатил 60 % его стоимости, а третий – 40 %). Как в такой ситуации должна начисляться амортизация по этому объек­ту ОС в бухгалтерском и налоговом учете?

Правовая сторона вопроса

Напомним основные правила, чтобы предприятия могли проверить документальное оформление:

Совместная деятельность (далее – СД) без создания юридического лица проводится на основании договора об СД, заключенного в письменной форме (ст. 1131 Гражданский кодекс, далее – ГК).

СД может осуществляться на основании объединения вкладов участников (договор простого общества, как в нашей ситуации) или без такого объединения.

Вкладом участника считается все вносимое им в СД: денежные средства, другое имущество (объекты основных средств, нематериальных активов и др.), профессиональные связи, деловая репутация и деловые связи (ст. 1133 ГК).

Внесенное участниками имущество, которым они владели на правах собственности, а также произведенная в результате СД продукция и полученные от такой деятельности результаты и доходы являются общей долевой собственностью участников, если иное не установлено договором простого общества или законом (ст. 1134 ГК).

Оценка вкладов оформляется актом оценки вкладов, подписанным всеми участниками СД (как при передаче в СД, так и возврате из СД при выходе участника).

Постановка на учет договора об СД

Вести учет результатов СД стороны поручают одному из участников (далее – уполномоченный участник). Этот участник будет отвечать за удержание и внесение в бюджет налогов во время выполнения договора. Уполномоченным участ-ником может быть исключительно юрлицо – плательщик налога на прибыль.

Договор об СД – это отдельный налогоплательщик. Поэтому уполномоченный участник должен поставить договор об СД на учет в контролирующем органе (п. 64.6 Налогового кодекса, далее – НК). Правила постановки на учет установлены Порядком, утвержденным приказом Минфина от 09.12.11 г. № 1588 (далее – Порядок № 1588).

Договор об СД снимается с учета в контролиру-ющем органе после его прекращения, расторжения, окончания срока действия, после достижения цели, для которой он были заключен, или после признания договора недействительным в судебном порядке (п. 67.4 НК, п. 11.34 Порядка № 1588).

Регистрация договора об СД в качестве плательщика НДС происходит в общем порядке – согласно Положению, утвержденному приказом Минфина от 14.11.14 г. № 1130. Для этого уполномоченный участник подает Регистрационное заявление плательщика НДС по форме № 1-ПДВ (приложение 1 к данному Положению).

Учет и отчетность

Учет результатов СД уполномоченный участник ведет отдельно от учета результатов своей хозяйственной деятельности (абзац третий пп. «ґ» пп. 14.1.139 НК).

В качестве отчетности уполномоченный участник подает налоговую декларацию о результатах совместной деятельности на территории Ук-раины без создания юридического лица (далее – декларация). Форма и Порядок ее составления утверждены приказом Миндоходов от 16.12.13 г. № 810 (далее – Порядок № 810).

Налогообложение

СД облагается налогами на основании пп. 14.1.139, 134.1.1 НК и Порядка № 810.

Полученные в результате СД доходы подлежат налогообложению в общем порядке (т. е. согласно требованиям разд. III НК), но при условии, что СД оформлена письменным договором, а отдельный учет ее результатов ведет уполномоченный участник.

Обратите внимание: в налоговом учете СД не должны отражаться доходы в виде взносов участников. В расходах не отражается стоимость вкладов, возвращенных участникам в случае их вы-хода из СД (не более стоимости вклада).

Передача товаров (включая объекты ОС), работ, услуг на отдельный баланс СД считается поставкой таких товаров (работ, услуг) (пп. 196.1.7 НК).

Расчет амортизации ОС, внесенных в СД (пп. 138.3.1 НК), осуществляется согласно требованиям П(С)БУ или МСФО для бухгалтерского учета с помощью выбранного метода амортизации (кроме производственного метода).

Бухгалтерский учет

Основные правила ведения учета СД без создания юрлица изложены в п. 19–20 П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции», порядок учета – в Методических рекомендациях, утвержденных приказом Минфина от 30.12.11 г. № 1873 (далее – Метод-рекомендации № 1873).

Согласно п. 2.1 Методрекомендаций № 1873 бухгалтерский учет СД ведет оператор СД (уполномоченный участник) отдельно от результатов собственной хоздеятельности, используя для этого регистры бухучета. По данным этих регистров он составляет отдельный баланс и соответствующие формы финотчетности СД соглас-но требованиям П(С)БУ и представляет их конт-ролирующим органам вместе с налоговой декларацией по результатам СД.

Каждый участник СД отражает у себя на отдельных счетах аналитического учета и в финотчетности активы, задействованные в СД, которые он контролирует, или свою долю в совместно контролируемых активах, а также взятые им обязательства для осуществления СД и свою долю в них, доход или расходы, полученные в процессе СД. Активы, задействованные в СД, не считаются финансовыми инвестициями участников СД (п. 19 П(С)БУ 12).

Оператор СД передает остальным участникам отдельный баланс и отдельную финотчетность по СД.

На основании данных бухгалтерского учета и фин-отчетности о результатах собственной хоздеятельности, а также информации, полученной от оператора СД, участники составляют финотчетность с учетом своей доли в СД (п. 3.4 Метод-рекомендаций № 1873).

Из примеров бухгалтерских проводок в Метод-рекомендациях № 1873 ясно, что взнос основными средствами в СД (по аналогии со взносом в уставный капитал) приравнивается к продаже для участника и к приобретению – для самой СД.

Активы, полученные как вклад в СД, отражаются в отдельном учете по дебету соответствующих счетов для учета активов (10, 11, 12, 20, 22, 27, 28, 31 и др.) и по кредиту:

субсчета 551 «Долгосрочные вклады в совместную деятельность» – если договор об СД заключен на период, превышающий один год, или бессрочно;

субсчета 6851 «Вклад в совместную деятельность» – если договор об СД заключен на период меньше года.

В доходах СД стоимость этих активов, как мы уже сказали, не отражается.

Каждый участник отражает в своем учете передачу актива в СД по кредиту счетов, предназначенных для учета соответствующих активов (10, 11, 12, 20, 22, 27, 28, 31 и др.), и по дебету:

субсчета 1831 «Долгосрочный вклад в совместную деятельность» – если договор об СД долгосрочный;

субсчета 3771 «Вклад в совместную деятельность» – если договор об СД краткосрочный) (п. 2.2, 2.3 Методрекомендаций № 1873).

Амортизация объектов ОС, взятых на отдельный баланс СД и используемых исключительно в этой деятельности, начисляется оператором СД по правилам П(С)БУ 7 и в полном объеме учитывается при определении результатов СД. В случае использования объектов одновременно в своей хоздеятельности и в СД сумма начисленной амортизации распределяется и в соответствующих суммах отражается в отдельном уче-те СД и в учете участника (п. 2.4 Методрекомендаций № 1873).

Пример

Предприятия А, Б и В заключили письменный договор об СД сроком на 5 лет. Их взносы составили суммарно 770 000 грн., из них:

денежные средства – в сумме 200 000 грн. внесены предприятием А;

производственное здание первоначальной стоимостью 500 000 грн. с износом 25 000 грн., остаточной стоимостью 475 000 грн. – внесено двумя участниками, доля предприятия Б в этом здании – 60 % стоимости (285 000 грн.), предприятия В – 40 % (190 000 грн.) без учета НДС. Оценка вкладов согласована участниками и определена на уровне остаточной стоимости объекта, оформлена Актом оценки вклада. Здание используется только в СД.

Уполномоченный участник СД по условиям договора – предприятие В.

В таблице на следующей странице покажем отражение этих операций в бухгалтерском учете согласно Методрекомендациям № 1873.

(грн.)

В бухгалтерском учете расходы на амортизацию объекта ОС, внесенного участни-ками в СД в определенных долях от согласованной ими стоимости вклада:

отражаются в учете (пропорционально этим долям в первоначальной стоимости объ