Подписывайся на информационную страховку бухгалтера
Разделы:
Подразделы:
Подразделы:
Подразделы:

Учет операции по незавершенному строительству: продажа, передача в уставный капитал, ликвидация

02.09.2014

Чем ценна эта статья: как правильно документально оформить и отразить в учете разные операции с объектами незавершенного строительства.

От чего поможет защититься: от ошибок и штрафных санкций, связанных с неправильным учетом таких объектов.

Незавершенное строительство как объект учета

Бухгалтерский учет. Расходы на строительство (изготовление), приобретение и улучшение объек­тов основных средств (далее – ОС) с начала и до окончания указанных работ и введения объектов в эксплуатацию признаются незавершенными капитальными инвестициями (незавершенным строительством) (п. 48 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина от 30.09.03 г. № 561). Аналогичное определение понятия капитальных инвестиций в необоротные материальные активы содержится в п. 4 П(С)БУ 7.

Таким образом, в бухучете понятие «незавершенное строительство» является составляющей понятия «незавершенные капитальные инвестиции».

Отметим, такие капитальные инвестиции еще не являются ОС, но являются необоротными активами. Поэтому для бухучета операций с ними могут избирательно применяться нормы П(С)БУ 7 и П(С)БУ 27.

Стоимость незавершенного строительства отражается:

  • в учете – на субсчете 151 «Капитальное строительство» (Инструкция, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291);
  • в Балансе (Отчет о финансовом состоянии) предприятия – в статье «Незавершенные капитальные инвестиции» (стр. 1005) (п. 2.8 Методических рекомендаций, утвержденных приказом Минфина от 28.03.13 г. № 433).

Налоговый учет. Незавершенные капитальные инвестиции не входят в состав ОС. Об этом прямо сказано в пп. 14.1.138 Налогового кодекса (далее – НК). Объекты незавершенного строительства подпадают под определение термина «товары» как материальные активы (пп. 14.1.244 НК).

Исходя из этого, рассмотрим, как отразить в учете операции по ликвидации, продаже и передаче в уставный капитал объектов незавершенного строительства.

Продажа

Бухгалтерский учет. Перед продажей объект незавершенного строительства необходимо перевести в состав оборотных активов (п. 6 ПБУ 27). Причем по наименьшей из двух величин – балансовой стоимости объекта или чистой стоимости реализации (п. 9 ПБУ 27). В учете делается проводка Дт 286 «Необоротные активы и группы выбытия, содержащиеся для продажи» – Кт 151.

Соответственно продажа отражается как реализация других необоротных активов: Дт 377 – Кт 712 и т. д.

Продажу объекта незавершенного строительства рекомендуем оформлять актом приемки-передачи произвольной формы. Но акт должен иметь обязательные реквизиты первичного документа. Это название документа (формы); дата и место составления; название предприятия, от имени которого составлен документ; содержание и объем хозяйственной операции, единица измерения хозяйственной операции; должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления; личная подпись или другие данные, которые дают возможность идентифицировать лицо, которое принимало участие в осуществлении хозяйственной операции (ст. 9 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV).

Теоретически можно взять типовую форму № ОЗ-1 (утверждена приказом Минстата от 29.12.95 г. № 352, далее – Приказ № 352). Но, по нашему мнению, для оформления операции по продаже эта форма не очень удобна.

Налог на прибыль. Порядок учета такой же, как в случае продажи товаров. Доход признается в размере договорной (контрактной) стоимости объекта (п. 135.4 НК). Расходы, которые формируют себестоимость реализации, признаются расходами того отчетного периода, в котором получен доход от реализации (п. 138.4 НК). В ситуации с капитальным строительством затраты – это сумма, которая сформирована по дебету субсчета 151 по аналитическому счету продаваемого объекта незавершенного строительства.

НДС. Операция по продаже незавершенного строительства подпадает под обложение НДС, поскольку является поставкой (пп. 14.1.191 НК). Базой налогообложения в этом случае будет договорная стоимость объекта (п. 188.1 НК).

Внесение в уставный капитал

Взносом в уставный капитал хозяйственного общества (эмитента) может быть, в частности, имущество (ст. 115 Гражданского кодекса). В том числе и объект незавершенного строительства.

Бухгалтерский учет. Передача объекта в обмен на корпоративные права у инвестора отражается одновременно:

  • как операция по продаже;
  • как увеличение долгосрочных финансовых инвестиций.

Языком проводок:

  • Дт 377 – Кт 712, Дт 712 – Кт 641;
  • Дт 943 – Кт 286, Дт 14 – Кт 377.

Объект передается по справедливой стоимости, которая согласовывается учредителями (п. 10 П(С)БУ 7).

Внесение в уставный капитал оформляется актом приемки-передачи произвольной формы. Акт составляется в двух экземплярах – по одному для эмитента и инвестора. Если для оценки объек­та привлекается профессиональный оценщик, к акту следует приложить акт оценки, подписанный эмитентом и инвестором.

Налог на прибыль. Внесение объекта в уставный капитал приравнивается к продаже товаров. Ведь право собственности на этот объект передается в обмен на корпоративные права (пп. 14.1.202 НК). Поэтому доходы и расходы будут определяться, как и в случае продажи.

НДС. Внесение в уставный капитал является поставкой (пп. 14.1.191 НК). Базой налогообложения будет справедливая стоимость объекта, согласованная учредителями (п. 188.1 НК).

Ликвидация

Бухгалтерский учет. Для списания объекта незавершенного строительства в первую очередь следует издать приказ по предприятию о создании комиссии. В ее состав советуем включить специалиста, способного сделать профессиональное заключение о нецелесообразности достройки объекта и его последующей эксплуатации (например, специалиста по оценке строительства и эксплуатации объектов строительства).

Комиссия должна:

  • осмотреть объект, который подлежит списанию;
  • выявить причины и основания для его ликвидации (то есть указать, почему его нельзя признать активом);
  • составить и подписать соответствующий акт на списание объекта (далее – акт).

Форма акта ни одним нормативным документом не установлена. Поэтому рекомендуем взять за основу акт списания основных средств типовой формы № ОЗ-3, утвержденной Приказом № 352. Или самостоятельно разработать акт произвольной формы.

Другая информация об объекте, который списывается (детализация), в акте приводится в объемах, определенных членами комиссии. Но так, чтобы можно было раскрыть содержание хозяйственной операции и идентифицировать активы, обязательства, доходы или расходы, с ней связанные (письмо Минфина от 06.12.13 г. № 31-08410-07-27/35654). Поэтому советуем в акте указывать данные, которые характеризуют объект: год строительства, стоимость, причины ликвидации и т. п.

Акт отражается в бухучете после его утверждения руководителем предприятия.

Во время списания объекта незавершенного строительства с баланса расходы, аккумулированные на субсчете 151, списываются в дебет субсчета 976 «Списание необоротных активов». На этот же субсчет списываются и расходы на демонтаж такого объекта.

В результате ликвидации объекта обычно получают товарно-материальные ценности (далее – ТМЦ). Например, стройматериалы. Если их можно использовать в хозяйственной деятельности предприятия или реализовать, такие материалы оприходуются на счета учета материальных запасов (по чистой стоимости реализации или по стоимости возможного использования) (п. 2.13 Методических рекомендаций, утвержденных приказом Минфина от 10.01.07 г. № 2). При этом признается другой доход. Основанием для зачисления таких ТМЦ на баланс является акт типовой формы № ОЗ-3 и соответствующие приходный ордер или накладная-требование (типовые формы № М-4 или № М-11, утвержденные приказом Минфина от 21.06.96 г. № 193). Эти документы оформляет комиссия.

Налог на прибыль. Как уже было сказано, незавершенные капитальные инвестиции не являются ОС. Поэтому п. 146.16 НК, который регламентирует налогообложение операций, связанных с ликвидацией ОС, не распространяется на наш случай. Это значит, что предприятие не имеет права включать в состав налоговых расходов стоимость объекта незавершенного строительства во время его ликвидации.

Кроме того, п. 144.2 НК не содержит разрешения включать в расходы затраты на ликвидацию объек­тов незавершенного строительства (например, на демонтаж, вывоз мусор и т. п.). Плательщики смогут включить их в налоговые расходы, только если докажут контролирующим органам, что такие затраты связаны с хозяйственной деятельностью.

Если от ликвидации объекта предприятие получит определенные материалы, то, по мнению контролирующих органов, их стоимость следует включить в состав доходов. Так, в ОИР (категория 102.09.01) дано разъяснение, как отражать в налоговом учете оприходование и продажу ТМЦ, полученных в результате ликвидации объектов незавершенного строительства. Рекомендации налоговиков заключаются в следующем:

  • стоимость полученных ТМЦ включается в состав дохода в отчетном периоде признания их активами (пп. 135.5.15 НК) [по нашему мнению, для включения стоимости ТМЦ, полученных от ликвидации, в состав налогового дохода нет оснований. Ведь они были в свое время приобретены предприятием, а не получены бесплатно. Тем более, что в НК нет упоминания о праве на расходы в случае ликвидации объекта незавершенного строительства. – Ред.];
  • если ТМЦ реализуются, то на дату передачи покупателю права собственности на такие ТМЦ в состав дохода включается стоимость их продажи (пп. 135.4.1, п. 137.1 НК). Одновременно стоимость, по которой они ранее признавались активом, включается в состав расходов как прямые материальные расходы (п. 138.8 НК).

НДС. По нашему мнению, в периоде списания объекта незавершенного строительства следует начислить налоговые обязательства по НДС, если во время приобретения для такого строительства товаров (услуг) был отражен налоговый кредит (п. 198.5 НК). Базой налогообложения будет цена приобретения таких товаров (услуг) (п. 189.1 НК).

Если же во время строительства (или приобретения) объекта незавершенного строительства предприятие не было плательщиком НДС или не отражало налоговый кредит, то последствия по НДС при его списании не будут возникать.

Однако на практике нередки случаи, когда с начала незавершенного строительства прошло много лет. И документов на приобретение товаров/услуг для такого строительства и соответствующих налоговых накладных, а также учетных регистров у предприятия уже нет (например, закончился установленный срок их хранения или они были утеряны).

В таком случае советуем начислить налоговые обязательства по НДС на всю сумму, аккумулированную по объекту на субсчете 151. Понятно, что в такую сумму будут входить и расходы без НДС (например, зарплата, приобретение у неплательщиков НДС). Но при отсутствии подтверждающих документов это оградит предприятие от претензий со стороны налоговых органов.

Примеры отражения в учете

Для наглядности покажем учет операций с объектами незавершенного строительства на условных числовых примерах.

Пример 1

Предприятие подрядным способом строило склад. Работы принимались поэтапно. Согласно подписанным актам выполненных работ балансовая стоимость незавершенного строительства составляет 200 000 грн. Налоговый кредит по НДС – 40 000 грн.

Из-за тяжелого экономического положения руководство предприятия решило остановить строительство и продать недостроенный объект за 120 000 грн. (в т. ч. НДС – 20 000 грн.). Расходы на оформление договора купли-продажи – 1 100 грн. (без НДС).

Бухгалтерский и налоговый учет операций по продаже объекта незавершенного строительства

(грн.)


п/п

Содержание операции

Первичный
документ

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дт

Кт

Сумма

Доход

Расходы

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Получены результаты подрядных
работ

Акты приемки-передачи
выполненных
работ примерной
формы № КБ-2в*

151

631

200 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

Налоговые
накладные

641

631

40 000

3

Переведен объект незавершенного
строительства со склада необоротных активов в состав оборотных, которые содержатся с целью продажи (по чистой стоимости реализации)

Бухгалтерская
справка

286

151

100 000

4

Отражены расходы, связанные с корректировкой балансовой стоимости объекта до чистой стоимости реализации

949

151

100 000

5

Отражены расходы по договору купли-продажи

Акт выполненных
работ

93

685

1 100

1 100

6

Реализован объект незавершенного строительства

Накладная,
акт приемки-передачи объекта

377

712

120 000

100 000

7

Начислены налоговые обязательства
по НДС

Налоговая
накладная

712

641

20 000

8

Списана себестоимость объекта
незавершенного строительства

Бухгалтерская
справка

943

286

100 000

100 000

9

Отнесен на финансовый результат
доход

Бухгалтерская
справка

712

791

100 000

10

Отражены средства, которые поступили от покупателя на расчетный счет

Выписка банка

311

377

120 000

* Приложение Т к Национальному стандарту ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, утвержденному приказом Минрегионстроя от
05.07.13 г. № 293.


Пример 2

В связи с экономической нецелесообразностью дальнейшего использования объекта незавершенного строительства предприятие решило ликвидировать его. Балансовая стоимость объекта – 80 000 грн. Во время строительства этого объекта был отражен налоговый кредит по НДС в сумме 3 500 грн.

В ходе ликвидации объекта предприятие получило ТМЦ, которые можно реализовать. ТМЦ оприходованы по стоимости 4 450 грн., а проданы другому предприятию за 6 000 грн. (в т. ч. НДС – 1 000 грн.).

Расходы налогоплательщика на ликвидацию ОС (демонтаж объекта, выполненный предприятием-подрядчиком) в соответствии с актом приемки-передачи выполненных работ составляют 1 200 грн. (в т. ч. НДС – 200 грн.).

Бухгалтерский и налоговый учет операций по ликвидации объекта незавершенного строительства

(грн.)


п/п

Содержание операции

Первичный
документ

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дт

Кт

Сумма

Доход

Расходы

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Списана стоимость объекта

Акт списания
объекта

976

151

20 000

2

Начислено налоговое обязательство
по НДС

Налоговая
накладная

976

641

3 500

3

Отражены расходы на демонтаж объекта

Акт примерной
формы № КБ-2в

976

631

1 000*

–*

4

Отражен налоговый кредит по НДС

Налоговая
накладная

976

631

200*

5

Перечислены средства за работы по демонтажу объекта

Платежное
поручение

631

311

1 200

6

Оприходованы ТМЦ, полученные от ликвидации объекта, и признан соответствующий доход

Накладная,
бухгалтерская
справка

209

746

4 450

4 450**

7

Отражен доход от реализации ТМЦ, полученных от ликвидации объекта ОС

Расходная
накладная

377

712

6 000

5 000

8

Отражены налоговые обязательства
по НДС, связанные с поставкой ТМЦ

Налоговая
накладная

712

641

1 000

9

Списана себестоимость реализован-
ных ТМЦ

Бухгалтерская
справка

943

209

4 450

4 450**

10

Комментарии к материалу
Всего комментариев 2
Отсортировано:
Быстрая регистрация
Будьте в курсе изменений и актуальных тем, задавайте вопросы.
Статьи по теме
13.10.2025
Как зарегистрировать налоговые накладные/расчеты корректировки в случае увольнения ответственного за их регистрацию лица
Что делать, если лицо, отвечающее за подписание налоговых накладных и расчетов корректировки, уволилось? В статье расскажем, кто может подписывать эти документы вместо него и как избежать проблем с их регистрацией и штрафов. Регистрация налоговых накладных и расчетов корректировки: порядок, сроки, о...
08.10.2025
Приобретение солнечной электростанции за счет банковского кредита: учет процентов и комиссии
Кредит был взят в банке для приобретения основного средства. Поясним, как отразить в учете предприятия проценты по кредиту, а также сумму банковской комиссии, уплаченной при получении кредита. Ситуация. Предприятие получило в украинском банке кредит сроком на 24 месяца для приобретения солнечной эле...
06.10.2025
Разменная монета: как вести бухгалтерский учет на субсчете 308?
Бухгалтерский учет разменной монеты в ящике РРО имеет свои особенности. Какие именно – читайте в статье. На сегодня учет наличной выручки, которая поступает через РРО (в т. ч. и через программный РРО), нужно вести с применением субсчета 308 «Наличные деньги в национальной валюте по опера...
Популярное
18.08.2025
Учет расходов на создание веб-сайта
В статье расскажем, что такое веб-сайт и как отражать в бухгалтерском и налоговом учете расходы на его создание. Сегодня веб-сайты используются с разными целями. Некоторые выполняют только представительские функции. Это может быть, например, сайт-визитка – электронный аналог традиционной бумаж...
28.07.2025
Как применять международные договоры (конвенции) об избежании двойного налогообложения
В статье рассмотрено, при каких условиях в случяае выплаті доходов нерезидентам можно применять международные договоры (конвенции) об избежании двойного налогообложения, а также в чем особенности налогообложения отдельных видов доходов по правилам конвенций. Резиденты Украины (как юрлица, так и физл...
25.07.2025
Как оформить маркетинговые услуги без налоговых рисков
Как правильно оформить маркетинговые услуги во избежание претензий налоговиков? Мы рассмотрим ключевые признаки, риски и приведем готовые формулировки для договоров и актов, а также образец приказа. Маркетинг и продвижение в учете: как правильно отразить расходы и избежать налоговых рисков Маркетинг...
Новое
16.10.2025
Задолженность перед контрагентами из Беларуси: как исчислять сроки исковой давности?
Узнайте, как исчислить срок давности по задолженности, возникшей до 2022 года, если ваш контрагент находится в Беларуси. Ситуация. У нашего предприятия есть задолженность, возникшая до 2022 года, перед предприятием, которое находится в Беларуси. Эта задолженность не будет погашена, поэтому сейчас хо...
13.10.2025
Как зарегистрировать налоговые накладные/расчеты корректировки в случае увольнения ответственного за их регистрацию лица
Что делать, если лицо, отвечающее за подписание налоговых накладных и расчетов корректировки, уволилось? В статье расскажем, кто может подписывать эти документы вместо него и как избежать проблем с их регистрацией и штрафов. Регистрация налоговых накладных и расчетов корректировки: порядок, сроки, о...
09.10.2025
Возвратная финансовая помощь получена от учредителя: как погасить задолженность, если нет денег?
Из статьи вы узнаете, каким образом можно погасить задолженность юрлица по возвратной финансовой помощи перед своим учредителем, если у предприятия нет необходимой суммы, а срок возврата долга по договору уже наступил. Ситуация, когда учредитель предоставляет своему предприятию возвратную финансовую...
Лучшие материалы