Как отразить в учете проведенные арендатором улучшения в случае досрочного возврата объекта аренды?

Арендатор с разрешения арендодателя выполнил реконструкцию арендованного помещения, которое он использовал для ведения хоздеятельности. По согласованию сторон стоимость улучшений арендатору не компенсируется. Однако в силу сложившихся обстоятельств арендатор возвращает это здание арендодателю досрочно. Как сторонам отразить в учете возврат улучшенного объекта аренды?

Зачем арендатор провел реконструкцию помещения? Очевидно, для того, чтобы получить больше экономических выгод от его использования. Значит, расходы на реконструкцию должны были быть капитализированы и самортизированы в течение срока аренды помещения.

Реконструкция – это серьезно. Вряд ли теперь можно отделить улучшения так, чтобы не повредить объект. То есть с собой их арендатор не унесет. Поэтому при досрочном возврате арендованного помещения арендатор отразит в бухгалтерском учете выбытие объекта «Расходы на улучшение» (как при бесплатной передаче) путем его ликвидации.

А вот для арендодателя улучшения сохраняют свою полезность. Поэтому в бухгалтерском учете арендодателя стоимость реконструкции увеличит первоначальную стоимость здания на стоимость несамортизированной части расходов арендатора. Если арендодатель посчитает, что стоимость «улучшенного» здания отличается от его справедливой стоимости, тогда он может на дату баланса провести переоценку, воспользовавшись услугами профессионального оценщика.

В налоговом учете при расчете налога на прибыль с 1 января 2015 года доходы и расходы арендатора и арендодателя будут отражены по правилам бухгалтерского учета с учетом корректировок, предусмотренных ст. 138 Налогового кодекса (далее – НК).

При возврате объекта его использование в производственной деятельности арендатора прекращается и на балансовую стоимость объекта на начало отчетного периода, в котором состоялся возврат, должны быть начислены налоговые обязательства по НДС (п. 189.1, пп. «г» п. 198.5 НК).

Рассмотрим на примере.

Пример

Между предприятиями заключен договор операционной аренды здания сроком на 5 лет. Через год после получения здания в аренду арендатор выполнил его реконструкцию, потратив 90 000 грн. (в т. ч. НДС – 15 000 грн.). Расходы капитализированы, объект «Расходы на улучшение» введен в эксплуатацию. Срок амортизации расходов в бухгалтерском учете – 4 года (до окончания срока аренды), в налоговом учете – 20 лет (пп. 138.3.3 НК).

Через четыре года после начала аренды и через три года после капитализации расходов на реконструкцию здания договор аренды досрочно расторгнут, здание возвращено арендодателю. У арендодателя оставшийся срок эксплуатации здания после возврата из аренды – 20 лет.

Бухгалтерский и налоговый учет операций приведен в таблице.

(грн.)