Плановая проверка-2019: основания, проблемы и их решение

Проверки — 2019

Эта статья в первую очередь для тех налогоплательщиков, которые нашли своего работодателя в плане-графике на 2019 год. И хотя о проверках (в т. ч. и плановых) мы уже писали (см. «Результаты налоговых проверок и отражение их в учете», «Ответы на актуальные вопросы бухгалтеров относительно проверок органов ГФС», «Плановая проверка: к чему готовиться»), у бухгалтеров, а особенно у тех, кто впервые сталкивается с плановыми проверками, возникает вопрос, что именно непременно будут проверять налоговики. Попробуем разобраться в этом.

Основания для проверки – это направление, которое будет проверяться наиболее придирчиво

Если налогоплательщик попал в план-график плановых проверок, то для этого есть хотя бы одна из нескольких вероятных причин. Конечно, многое зависит от вида деятельности и оборотов плательщика. Чаще всего в план включают торговые или крупные предприятия.

Фактические основания для проверок и вопросы, на которые ревизоры прежде всего обращают внимание, схематически можно представить так:

Хотя продавцы или покупатели, являющиеся проблемными контрагентами, могут повлечь другие основания для проверки, такие как «низкая прибыль» и «малые налоговые обязательства по НДС», в приведенной схеме причину «проблемный контрагент» мы выделили отдельно. То есть рассмотрим ее в отдельной группе как основание для проверки, в процессе которой могут быть вскрыты другие проблемы – формирование разниц, просроченная кредиторская задолженность, несформированная условная продажа.

Основание «Проблемный контрагент» – это когда орган ГФС считает продавца или покупателя налогоплательщика «фиктивным» (подробнее, в т.ч. о судебной практике см. здесь «Как легко опровергнуть выводы органа ГФС о бестоварности хозяйственных операций, с помощью постановлений ВС»).

Дело в том, что даже если вы и еще с десяток плательщиков проводили реальные хозяйственные операции с таким контрагентом, остальные плательщики могли осуществлять противоправные операции (формировать первичные документы без реальных хозяйственных операций – приобретение ТМЦ, услуг).

То есть вы не знаете, является ли ваш контрагент «проблемным». Поэтому, увидев себя в плане-графике, сразу же проверьте, нет ли уголовного производства в отношении вашего контрагента в Едином реестре судебных решений (далее – Единый реестр):

Если вы выполните поиск по названию контрагента в уголовном судопроизводстве и найдете хотя бы упоминание о том, что в отношении него или других его контрагентов принято определение, например, о временном доступе к документам, то это уже признак того, что ваш контрагент – «проблемный». И хотя это не ваша вина, ревизоры очень придирчиво будут проверять правоотношения именно с этим плательщиком. И есть большая вероятность, что они «снимут» расходы, налоговый кредит по НДС или начислят дополнительный доход и налоговые обязательства по НДС: будто вы продали ТМЦ кому-то другому, а проблемному контрагенту лишь сформировали первичные документы.

Не найдя контрагента в уголовных делах, проверьте еще в административных (выбрав на странице поиска в Едином реестре форму судопроизводства «Административное»). Здесь можно найти проблемы у вашего контрагента или у его контрагентов.

При наличии «проблемного контрагента» в Реестре, внимательно проверьте все обязательные реквизиты на первичных документах с ним. Практика свидетельствует, что налогоплательщики невнимательно относятся к полученным документам. Например, они могут поставить подпись на экземпляре поставщика, но забыть поставить на своем экземпляре.

Определенные недостатки в учете субъектов хозяйствования, например отсутствие обязательных реквизитов на первичном документе, ТТН, журнала учета доверенностей, не могут опровергнуть правомерность действий плательщика. Это подтверждает судебная практика.

Как отмечено в постановлении ВСУ от 26.02.19 г. по делу № 818/371/17 (№ К/9901/41328/18):

«…отсутствие транспортных документов на перевозку товарно-материальных ценностей с последствиями формирования базы налогообложения НДС не являются обязательными при налогообложении операций по договорам купли-продажи или поставки, они обязательны при налогообложении операций по договорам именно перевозки, а поэтому отсутствие у истца ТТН не может быть самостоятельным доказательством бестоварности хозяйственных операций, проведенных с контрагентами, вместо этого факт передачи товара истцу и, соответственно, приобретение права собственности на него подтверждается должным образом оформленными расходными накладными, имеющимися в материалах дела».

По поводу отсутствия доверенностей обратите внимание на постановление ВСУ от 14.02.19 г. по делу № 826/19419/13-а (№ К/9901/3133/18):

«…такая схема поставки в этом конкретном случае дает основания утверждать, что отсутствие у истца ТТН и доверенностей на получение товара не означает бестоварности спорных хозяйственных операций».

А что делать, если вы нашли себя в плане-графике проверки, но вашими основными контрагентами являются физлица-предприниматели (ФЛП)? В Едином реестре ФЛП не найти – они прячутся за безличными именами – Особа_х. Однако наличие судебных споров по ним можно частично проверить здесь.

Вот так:

Итак, обнаружив, что ваши контрагенты что-то сделали не так, знайте, что ревизоры наибольшее внимание уделят именно им. В органах ГФС есть свои электронные системы, где ведется учет ненадежных налогоплательщиков. Поэтому при проверке вам будут говорить, что тот или иной контрагент не имеет трудовых и производственных ресурсов. На первый взгляд такое заявление кажется серьезным, но на практике его можно легко опровергнуть.

Есть несколько случаев, когда хозяйственные операции с такими контрагентами могут привести к проблемам:

• уже известно, что должностные лица такого контрагента подали в правоохранительные органы заявление о том, что никакую хозяйственную деятельность не вели (хуже всего, если есть почерковедческая экспертиза или заявление об утере паспорта);
• уголовное дело передано в суд по ст. 205 Уголовного кодекса (далее – УК);
• есть приговор в отношении должностного лица контрагента по ст. 205 УК.

Однако даже при этих обстоятельствах можно покачнуть позицию ревизоров, хотя это будет чрезвычайно трудно.

При отсутствии вышеуказанных обстоятельств плательщик, которому в акте проверки напишут лишь о наличии бестоварных операций с «проблемным контрагентом» и больше ничего, может считать себя счастливчиком.

Основание «Нет прибыли или она слишком низкая» значит, что будут проверять на наличие «проблемных контрагентов», правомерность формирования расходов и доходов.

Поэтому нужно обратить особое внимание (это наиболее распространенные «нарушения») на формирование и списание дебиторской и кредиторской задолженностей, учет возвратных отходов, ремонт, маркетинговые услуги. Другие проблемные вопросы зависят от особенностей хозяйственной деятельности плательщика.

Если есть разницы в финансовом результате или трансфертное ценообразование – еще раз проверьте вопросы по ним.

Основание «Малое налоговое обязательство по НДС» означает наличие проблемного контрагента. Также будут проверять наличие оснований для формирования условной продажи (особенно в разрезе недостач, продажи ниже цены приобретения).

А плательщикам, осуществляющим розничную торговлю, в первую очередь нужно проверить правильность налогообложения наличности и другие проблемы, связанные с кассой. В то же время и приведенные выше вопросы также будут проверять достаточно придирчиво.

Кроме того, всех налогоплательщиков, имеющих наемных работников, будут проверять на правильность начисления заработной платы, удержания НДФЛ, военного сбора и начисления ЕСВ.

Работодателям нужно обратить особое внимание на применение налоговой социальной льготы (далее – НСЛ) и полной уплаты НДФЛ до или при выплате зарплаты.

Что касается НСЛ, то некоторые работодатели применяют ее к так называемому авансу, то есть делят ее на две части: одну к авансу, вторую – к остальной зарплате. И это пример из реальной практики.

Если бухгалтер где-то ошибся с применением НСЛ, но сумма НДФЛ за месяц в целом правильная, то нужно обратить на это внимание ревизоров.

Согласно пп. 163.1.1 Налогового кодекса (далее – НК) объектом обложения НДФЛ резидента является общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход.

Поэтому если сумма НДФЛ с так называемого аванса была рассчитана неправильно, но в целом за месяц налог удержан и уплачен в бюджет в размерах, предусмотренных НК, применение штрафа противоправно. Ведь в соответствии с абзацем восьмым п. 127.1 НК штрафы по этому пункту НК не применяются, если неначисление, неудержание и/или неуплата (неперечисление) НДФЛ самостоятельно выявляется налоговым агентом при проведении перерасчета этого налога, предусмотренного п. 169.4 НК, и исправляется в следующих налоговых периодах в течение налогового (отчетного) года согласно нормам НК.

Обратите внимание на пп. 169.4.3 НК, где сказано, что работодатель имеет право проводить перерасчет сумм начисленных доходов, удержанного налога за любой период и в любых случаях для определения правильности налогообложения, независимо от того, имеет ли налогоплательщик право на применение НСЛ.

То есть выплата зарплаты за месяц фактически и является перерасчетом, за который штрафная санкция в понимании абзаца восьмого п. 127.1 НК не применяется. Поэтому плательщик может убедить ревизоров в правильности своих действий, и это проверено практикой.

Что предоставлять ревизорам: оригиналы или копии первичных документов

Плановая проверка должна проводиться на основании оригиналов первичных документов, что следует из системного анализа ст. 85, 121 НК. В то же время документы из Единого реестра налоговых накладных (налоговые накладные и расчеты корректировки) предоставлять на бумажных носителях не обязательно.

Однако в п. 85.2 НК предусмотрено, что крупный налогоплательщик на запрос контролирующего органа обязан также предоставить должностным (служебным) лицам контролирующих органов в электронной форме с соблюдением условия о регистрации электронной подписи подотчетных лиц копии таких документов, которые создаются им в электронной форме по учету доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения (налоговых обязательств), первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, не позднее двух рабочих дней, следующих за днем получения запроса.

Порядок предоставления документов крупного налогоплательщика в электронной форме при проведении документальной проверки утвержден приказом Минфина от 07.11.11 г. № 1393.

Из вышеизложенного следует, что только крупные плательщики обязаны предоставлять документы в электронном виде. Для других плательщиков такое требование ревизоров не обязательно, и они могут решать на свое усмотрение, предоставлять документы на бумаге или в электронном виде. Я бы не советовала предоставлять электронные документы, но каждый плательщик должен определиться сам.

Факты передачи документов на проверку ревизорам обязательно фиксируйте документально. Это может быть описание или акт передачи оригиналов документов – все зависит от особенностей хозяйственной деятельности плательщика и его документооборота. От плательщика документы может передавать главный бухгалтер, если такие функции предусмотрены в его должностной инструкции или в приказе об учетной политике.

Такой документ будет выглядеть приблизительно так:

Поскольку вы знаете свои слабые звенья учета, то можете заранее подготовить примерный перечень.

Что касается предоставления копий, то согласно п. 85.4 НК в случае проведения проверок должностные (служебные) лица контролирующего органа имеют право получать у налогоплательщиков надлежащим образом заверенные копии первичных финансово-хозяйственных, бухгалтерских и других документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) объектов налогообложения, неуплате налогов, сборов, платежей, нарушении требований другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы. Такие копии должны быть засвидетельствованы подписью налогоплательщика или его должностного лица и скреплены печатью (при наличии).

Доказательством того, что ревизоры требовали предоставить копии, является запрос с отметкой о том, что плательщик его получил.

Таким образом, если вы считаете, что такие первичные документы не свидетельствуют о факте нарушения, то можете их не предоставлять, но нужно дать письменный ответ на запрос такого типа:

Если в акте проверки будет сказано, что не предоставлены определенные документы, но есть акт передачи ревизорам оригиналов, такое утверждение можно опровергнуть. Ссылка в акте проверки на то, что не предоставлены документы, если оригиналы предоставлялись, но не были предоставлены копии на письменный запрос, неправомерны.

Итак, при проведении проверки нужно фиксировать действия ревизоров и предоставление плательщиком первичных документов и регистров бухгалтерского учета.

Могут ли ревизоры сами провести инвентаризацию?

Еще один болезненный вопрос для многих плательщиков – как не допустить ревизоров к проведению инвентаризации.

В пп. 20.1.9 НК дано право контролирующим органам требовать при проведении проверок от налогоплательщиков проведения инвентаризации основных средств, ТМЦ, денежных средств, снятия остатков ТМЦ, наличности.

Поэтому некоторые ревизоры, ссылаясь на данную норму, настаивают на проведении инвентаризации в их присутствии и пугают налогоплательщиков административным арестом имущества в соответствии с пп. 94.2.8 НК. Согласно этому подпункту арест имущества может быть применен, если налогоплательщик (его должностные лица или лица, осуществляющие наличные расчеты и/или осуществляющие деятельность, подлежащую лицензированию) отказывается от проведения в соответствии с требованиями НК инвентаризации основных средств, ТМЦ, денежных средств (снятия остатков ТМЦ, наличности).

Однако в пп. 20.1.9 НК налоговикам дано право требовать проведения инвентаризации, но не сказано о том, что ревизоры обязательно должны присутствовать при инвентаризации.

Обратите внимание: в п. 1 разд. ІІ приказа Минфина от 02.09.14 г. № 879 (далее – Приказ № 879) сказано, что при проведении инвентаризации на предприятии распорядительным документом руководителя создается инвентаризационная комиссия из представителей аппарата управления предприятия, бухгалтерской службы (представителей аудиторской фирмы, централизованной бухгалтерии, субъекта предпринимательской деятельности – физлица, который ведет бухучет на предприятии на договорных основах) и опытных работников предприятия, знающих объект инвентаризации, цены и первичный учет (инженеры, технологи, механики, исполнители работ, товароведы, экономисты, бухгалтеры). Комиссию возглавляет руководитель предприятия (его заместитель) или руководитель структурного подразделения предприятия, уполномоченный руководителем предприятия. А в тех случаях, когда бухучет ведется непосредственно руководителем предприятия, инвентаризационную комиссию возглавляет руководитель предприятия самостоятельно. По решению руководителя предприятия в состав инвентаризационной комиссии могут быть включены члены ревизионной комиссии хозяйственного общества. Инвентаризация проводится полным составом инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) и в присутствии материально ответственного лица.

Важно! Приказ № 879 распространяется только на юридических лиц (п. 2 разд. ІІ этого Приказа). Но ФЛП также может его цитировать, ссылаясь на аналогию права и на ст. 13 Конституции Украины: все субъекты права собственности равны перед законом.

При проверке очень важным есть предписание п. 1 разд. ІІ Приказа № 879: «…при проведении инвентаризации по судебному решению или на основании надлежащим образом оформленного документа органа, который в соответствии с законом имеет право требовать проведения такой инвентаризации, должностные лица соответствующего органа (по их согласию) могут присутствовать при проведении инвентаризации».

Таким образом, если ревизоры настаивают на проведении инвентаризации, налогоплательщик обязан ее провести, но может это сделать и без присутствия ревизоров.

ВСУ в постановлении от 13.02.19 г. по делу № 820/817/17 (№ К/9901/31288/18) поддержал вышеизложенную правовую позицию и указал, что «присутствие должностных лиц органа, оформившего требование о проведении инвентаризации, не обязательно».

Выводы

Основания для проверки и ее направления (детальное изучение определенных документов) зависят от конкретной хозяйственной деятельности налогоплательщика. В то же время следует помнить: если уже назначена проверка, то определенные начисления налоговых обязательств (налогов) точно будут. Поэтому нужно ориентироваться «на месте»: найти как настоящее основание проверки, так и причину ее назначения и прочие нюансы.

Поэтому при проверке нужно направить мнение ревизоров в то русло, которое приведет к победе налогоплательщика в споре, на основании судебной практики ВСУ. Например, есть бестоварная операция. И хотя нет ТТН и журнала учета доверенностей, но с другими документами все хорошо, отменить утверждения ревизоров сравнительно легко. Или если есть приговор в отношении контрагента, но по ст. 212 УК, то это касается лишь такого контрагента, но не конкретно нас (с приговором по ст. 205 УК – у нас проблемы).

То есть возможны различные обстоятельства, факты и т. п. в отношении определенного налогоплательщика и/или правоотношений с определенным контрагентом, которые могут в дальнейшем повлиять на результат проверки.

Итак, увидев себя в плане-графике плановых проверок, плательщик должен выяснить основание проверки (обычно это не сложно), а оно укажет путь к тому, что будет проверяться.

И хотя, казалось бы, нельзя предусмотреть, что именно будут проверять, для читателей Uteka тайн почти нет.