Возмещение коммунальных услуг: когда оформляется отдельная налоговая накладная

Из этой статьи вы узнаете: в каких случаях при аренде недвижимости на сумму возмещения стоимости коммунальных услуг оформляется отдельная налоговая накладная.

Что можно сделать на практике: правильно оформить налоговые документы в зависимости от конкретных договорных условий.

На практике очень редко арендатор помещения заключает договор на предоставление коммунальных услуг непосредственно с предприятиями ЖКХ. Обычно это прерогатива арендодателя, который сам приобретает такие услуги у поставщиков, а затем выставляет их стоимость арендаторам.

Рассмотрим оформление налоговых документов при различных договорных условиях возмещения арендаторами стоимости коммунальных услуг – в тех случаях, когда такие платежи облагаются НДС.

Если стоимость ЖКУ включена в арендную плату

Арендодатель формирует цену аренды таким образом, чтобы возместить за счет арендной ставки в том числе и свои расходы на оплату коммунальных услуг. То есть эти расходы являются составляющей себестоимости аренды (для целей налообложения сдача имущества в аренду является услугой). При этом отдельная компенсация стоимости коммуналки не нужна.

В этом случае арендодатель оформляет налоговые накладные только на услуги аренды и не расшифровывает в номенклатуре поставки стоимость коммунальных услуг, потребленных арендатором.

Обратите внимание на письмо ГФС от 19.04.16 г. № 8813/6/99-99-19-03-02-15 на с. 36 этого номера. Там озвучено новое, нетрадиционное мнение ГФС о том, что возмещение коммунальных услуг вообще не является объектом обложения НДС (не является поставкой товаров/услуг у арендодателя). В результате ГФС приходит к выводу, что арендодатель все равно должен начислить НДС по п. 198.5 Налогового кодекса (далее – НК), поскольку не использует в своей хозяйственной деятельности коммунальные услуги, которые потребил арендатор. Но при этом арендатор не получает налоговый кредит.

Надеемся, что такое мнение не укоренится, ведь устоявшаяся точка зрения – иная (возмещение коммунальных услуг является поставкой услуг), и она обнародована среди действующих разъяснений в ОИР (категория 101.02) на сайте ГФС.

Так вот, в какую бы сторону не склонялось мнение ГФС по данному вопросу, это мнение не касается случая, когда стоимость коммунальных услуг включена в арендную ставку. Таким образом, при данных договорных условиях меньше налоговых рисков.

В то же время стоимость ЖКУ неуклонно повышается и может значительно различаться в зависимости от сезонов года. Поэтому такие договорные условия не удобны, поскольку арендную ставку придется часто пересматривать.

Если стоимость ЖКУ возмещается по отдельному договору

Гражданский кодекс не требует, чтобы стороны фиксировали порядок компенсации стоимости коммунальных услуг непосредственно в договоре аренды. Поэтому при аренде недвижимости предприятий согласовать условия относительно возмещения арендатором коммунальных услуг можно как в договоре аренды, так в отдельном договоре. А вот при аренде недвижимости государственной формы собственности, когда арендная плата рассчитывается по установленному алгоритму (см. подробнее «Аренда госимущества: как оформить налоговые накладные»), в нее не включаются расходы на оплату коммунальных услуг и другие эксплуатационные расходы. Для их возмещения оформляется отдельный договор (см. Примерный договор о возмещении расходов балансодержателя на содержание арендованного недвижимого имущества и предоставление коммунальных услуг арендатору, утвержденный приказом ФГИУ от 23.08.2000 г. № 1774).

Возвращаясь к вопросу обложения НДС, напомним, что в состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые денежные суммы, стоимость материальных и нематериальных активов, которые передаются налогоплательщику непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров/услуг. И только если арендодателем является бюджетное учреждение, тогда возмещаемая арендатором стоимость потребленных им коммунальных услуг и энергоносителей исключается из базы обложения НДС (п. 188.1 НК). Именно эти нормы НК позволяют нам считать, что операцию по возмещению коммунальных услуг остальным плательщикам (небюджетникам) нужно облагать НДС (несмотря на разные разъяснения ГФС).

Таким образом, в случае возмещения коммунальных услуг на основании отдельного договора, связанного с договором аренды, нужно оформить отдельную налоговую накладную.

Если стоимость ЖКУ возмещается отдельно по условиям договора аренды

В этом случае ответ на вопрос о том, сколько оформлять налоговых накладных, зависит от условий расчетов за аренду и возмещения коммунальных платежей, а также от особенностей бухгалтерского учета арендодателя (положений его учетной политики).

Например, если сроки оплаты арендных услуг и возмещения коммунальных платежей – совпадают, то арендодатель может оформить как одну налоговую накладную, указав в номенклатуре поставки несколько наименований услуг, так и две (на аренду и на возмещение) или больше (на аренду и на каждую коммунальную услугу отдельно). Чтобы этот вопрос не возникал у исполнителей, можно его оговорить в положениях учетной политики.

А вот если условия уплаты этих платежей – разные, что часто встречается на практике, тогда удобнее вести раздельный учет расчетов за аренду и за коммунальные услуги и оформлять отдельные налоговые накладные. Например, по условиям договора арендная плата перечисляется арендатором авансом полностью или частично, а коммунальные платежи – после получения коммунальных услуг. Тогда, чтобы отслеживать выполнение арендатором договорных условий, арендодателю нужно вести раздельный учет расчетов по этим составляющим договора аренды. На практике для этого в рамках одного договора учет разделяют так, как если бы договоров было два (т. е. по одному контрагенту заводят два условных договора в учете). В этом случае в бухгалтерской программе можно отслеживать эти расчеты раздельно, и учет первого события в операции поставки ведется раздельно. Соответственно оформляются отдельные налоговые накладные на аренду и на возмещение коммунальных услуг (как сводные за месяц, так и обычные по правилу первого события – подробнее см. «Аренда помещения с предоплатой: можно ли оформить сводную налоговую накладную?»).

Считаем, что порядок ведения налогового учета и оформления налоговых накладных в этом случае должен быть отражен в учетной политике предприятия, чтобы избежать претензий налоговых органов при проверках.

Выводы

1. Если стоимость коммунальных услуг включена в арендную плату – налоговые накладные оформляются только на арендную плату.

2. Если стоимость коммунальных услуг возмещается по отдельному договору – тогда на коммунальные платежи налоговые накладные составляются отдельно.

3. Если стоимость коммунальных услуг возмещается отдельно, но в рамках договора аренды – можно указывать аренду и возмещение коммунальных услуг как в одной, так и в отдельных налоговых накладных.