Новые штрафы за нарушение регистрации налоговых накладных

Налоговая реформа – 2020: изучаем вместе!

Законом от 16.01.20 г. № 466-IX (по законопроекту № 1210) внесены изменения в ст. 120¹ Налогового кодекса (далее – НК), согласно которым для отдельных групп налоговых накладных и расчетов корректировки (далее – НН/РК) установлены новые штрафы за несвоевременную их регистрацию и отсутствие регистрации в ЕРНН. Как изменились размеры штрафов и когда они заработают, разберемся вместе.

Штраф за несвоевременную регистрацию НН/РК

За несвоевременную регистрацию в ЕРНН НН/РК, составленных на освобожденные от НДС операции или операции, которые облагаются НДС по ставке 0 %, штраф составляет 2 % от объема поставки (без НДС), но не более 1 020 грн (п. 120¹.1 НК).

Как видим, максимальная величина штрафа за одну такую НН/РК составляет 1 020 грн, а это 2 % от 51 000 грн. Получается, если объем поставки в НН/РК больше 51 000 грн, то штраф за просрочку ее регистрации будет фиксированным – 1 020 грн. Если же объем в НН/РК не превышает 51 000 грн – то будет 2 % от такого объема (см. табл. 1).

Ранее не штрафовали за нерегистрацию/просрочку таких «безНДСных» НН/РК, так как все установленные в п. 120¹.1 НК штрафы были «привязаны» к сумме НДС, указанной в НН/РК. То есть не было НДС – не было штрафа.

Также новый штраф (2 % от объема поставки без НДС, но не более 1 020 грн) применяют за несвоевременную регистрацию:

• НН с компенсирующими НДС-обязательствами, начисленными согласно п. 198.5 и ст. 199 НК, и РК к ним;
• НН, составленных на суммы превышения минимальной базы налогообложения над фактической ценой поставки.

Ранее для них применяли общие штрафы в размере 10-50% суммы НДС, которая была в них, в зависимости от количества дней просрочки (ИНК ГНС от 27.02.20 г. № 827/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, от 20.06.19 г. № 2808/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, ОИР, категории 101.28 и 101.24).

То есть штрафы за несвоевременную регистрацию таких НН/РК в целом стали меньшими.

Таблица 1. Размер штрафов за несвоевременную регистрацию НН/РК в ЕРНН

(с учетом изменений, внесенных Законом № 466 в п. 120¹.1 НК)

Штраф за нерегистрацию НН/РК

Закон № 466 установил также новый штраф за отсутствие регистрации в ЕРНН на момент проведения налоговиками проверки:

• НН/РК, составленных на освобожденные от НДС операции;
• НН/РК, составленных на операции, которые облагаются НДС по ставке 0 %;
• НН/РК, которые содержат компенсирующие НДС-обязательства, начисленные по п. 198.5 или ст. 199 НК;
• НН на сумму превышения минимальной базы над фактической ценой поставки.

Поэтому при проверке, обнаружив нерегистрацию таких НН/РК, налоговики будут налагать штраф в размере 5 % объема поставки (без НДС) в таких НН/РК, но не более 3 400 грн (п. 120¹.2 НК).

Максимальная величина штрафа – 3 400 грн будет применена, если объем поставки без НДС в такой незарегистрированной НН/РК превысит 68 000 грн (68 000 х 5 % = 3 400 грн). Если меньше, то будет 5 % от объема (см. табл. 2).

Таблица 2. Размер штрафов за нерегистрацию НН/РК в ЕРНН

(с учетом изменений, внесенных Законом № 466 в п. 120¹.2 НК)

Подчеркиваем: новые штрафы предусмотрены только для отдельных НН/РК, которые не предоставляются получателю (компенсирующие по п. 198.5 и ст. 199 НК, на превышение минбазы), а не на все те, которые не предоставляются покупателям.

То есть для остальных НН/РК, которые не предоставляются покупателям (например, НН/РК, составленная на неплательщика НДС, по ежедневным итогом операций, на полученные от нерезидента услуги, при ликвидации основных средств по самостоятельному решению и т. п.), действуют общие штрафы в зависимости от перида прострочки в размере 10-50 % от суммы НДС – в случае несвоевременной регистрации и 50 % (+50 %) суммы НДС – при отсутствии их регистрации в ЕРНН на момент проверки.

Суммируются ли новые штрафы по п. 120¹.1 и 120¹.2 НК?

При несвоевременной регистрации плательщиком НДС НН/РК до начала проведения проверки, предмет которой – соблюдение требований НК в отношении своевременности регистрации таких документов в ЕРНН, штрафные санкции за нерегистрацию НН/РК из п. 120¹.2 НК не применяют. В таком случае плательщику придется уплатить только штраф за несвоевременную регистрацию НН/РК по п. 120¹.1 НК (новый или общий – в зависимости от того, порядок регистрации какой НН/РК нарушен).

Если до проверки НН/РК не зарегистрировали, то налоговики в зависимости от того, отсутствие регистрации какой НН/РК они выявили, налагают штраф:

• 50% суммы НДС (если в течение 10 к. д. с даты получения НУР так и не зарегистрирована НН/РК – еще + 50 % суммы НДС)

или

• 5% объема поставки, но не более 3400 грн.

По поводу 50%-ного штрафа в п. 120¹.2 НК есть уточнение: если в течение 10 к. д., следующих за днем получения налогоплательщиком НУР, оштрафованный плательщик НДС таки зарегистрирует НН/РК, то второго 50%-ного штрафа, а также штрафа за несвоевременную регистрацию такой НН/РК не будет.

А вот для нового 5%-ного штрафа (или 3 400 грн) подобного уточнения нет. Собственно, как и 10-дневного льготного периода для такой регистрации. А это значит, что если плательщик НДС захочет зарегистрировать с нарушением срока НН/РК, за нерегистрацию которой уже был оштрафован, то ему автоматически начислят еще и штраф в размере 2 % объема поставки (или 1020 грн). Если же этого не делать, то второго штрафа не будет, та как он налагается автоматически в момент запоздалой регистрации НН/РК.

Когда начнут применять новые штрафы

Закон № 466, который обновил «штрафную» ст. 120¹ НК, вступил в силу 23.05.20 г.

Однако помним, что с 01.03.20 г. по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, установленного КМУ на всей территории Украины в целях предотвращения распространения коронавирусной болезни (COVID-19), действует мораторий на применение штрафов за нарушение налогового законодательства (п. 52¹ подразд. 10 разд. ХХ НК с учетом изменений, внесенных Законом от 13.05.20 г. № 591-ІХ). Конечно, есть несколько исключений из этого правила, но штрафы за нарушение регистрации НН/РК к ним не относятся.

Итак, на данный момент до конца июня 2020 года штрафные санкции за нарушение сроков регистрации НН/РК в ЕРНН не применяют. Ведь режим карантина будет длиться до 22 июня 2020 года (см. постановление КМУ от 20.05.20 г. № 392).

А далее поживем – увидим. Если правительство продлит действие карантина, то автоматически продлится и мораторий на применение штрафов.

Таким образом, возможность применять новые штрафы за нарушение регистрации в ЕРНН НН/РК у налоговиков появится только с первого числа месяца, следующего за месяцем окончания карантина.

Обратите внимание! Что касается применения моратория для штрафов за нарушение сроков регистрации НН/РК, то в ИНК ГНС от 12.05.20 г. № 1958/6/99-00-04-01-03-06/ІПК разъяснялось, каких именно нарушений он касается. Из этой ИНК можем сделать вывод (с поправкой на продление действия карантина), что к плательщикам НДС не применяются штрафные санкции за нарушения сроков регистрации или нерегистрацию НН/РК в ЕРНН, совершенные ими в течение периода с 1 марта по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина (предельный срок регистрации которых приходится на период с 1 марта по последний к. д. месяца (включительно), в котором завершается действие карантина).

Перерасчет несогласованных на 23.05.20 г. сумм штрафов

Согласно п. 73 подразд. 2 разд. ХХ НК старые и несогласованные суммы штрафов за нарушение сроков регистрации или нерегистрацию в ЕРНН отдельных групп НН/РК налоговики должны пересчитать по новым размерам.

О каких суммах идет речь?

Во-первых, под перерасчет попадут суммы, начисленные плательщикам НДС в течение периода с 01.01. 17 г. по 31.12.19 г.

Во-вторых, это должны быть несогласованные суммы штрафов на дату вступления в силу Закона № 466 (на 23.05.20 г.). То есть суммы из НУР, которые находились в процедуре административного или судебного обжалования и штрафы по которым не уплачены.

В-третьих, речь идет только о штрафах за несвоевременную регистрацию в ЕРНН или нерегистрацию следующих НН/РК:

1) по операциям, которые освобождаются от НДС или облагаются НДС по нулевой ставке. Правда, до комментируемых изменений по ним штрафов не было, поэтому и старых НУР, которые бы обжаловались в такой ситуации, нет;

2) по операциям, не предусматривающим предоставления НН/РК получателю (покупателю). Такая лояльность кажется странной. Ведь в настоящее время не для всех таких НН/РК основная «штрафная» ст. 120¹ НК предусматривает новые (уменьшенные) размеры штрафов. Однако в переходной норме о перерасчете старых штрафов фигурируют все НН/РК, которые не предусматривают предоставления НН/РК получателю (покупателю). 

Например, в конце 2019 года предприятию начислили штраф за нерегистрацию НН, составленной на покупателя – неплательщика НДС (тип причины – 02) с общей суммой 36 000 грн (в т.ч. НДС – 6 000 грн). Предприятие обжалует такое НУР в суде. На 23.05.20 г. (дату вступления в силу Закона № 466) решения суда еще нет (т. е. сумма считается несогласованной). Получается, что налоговики должны пересчитать сумму штрафа, применив новый размер (5 % объема поставки без НДС, но не более 3 400 грн). По результатам перерасчета будем иметь 1500 грн (30 000 х 5 % ). Тогда как за такое правонарушение сейчас предприятию светит 50 % суммы НДС в такой НН (в нашем примере – 3 000 грн). Ведь она относится к «прочим НН/РК», которые не выдаются покупателю и для которых предусмотрены общие штрафы;

3) на компенсирующие налоговые обязательства, начисленные по п. 198.5 НК или ст. 199 НК;

4) составленным на сумму превышения минимальной базы обложения НДС над фактической ценой поставки (тип причины – 15).

К сожалению, в п. 73 подразд. 2 разд. ХХ НК не упомянуты сроки такого перерасчета. Только сказано, что пересчитанные суммы оформляют новым НУР, а предыдущее НУР отменяют (отзывают).

Выводы

1. Новые штрафы касаются исключительно четырех групп НН/РК, а именно:
   – НН/РК, составленных на освобожденные от НДС операции;
   – НН/РК, составленных на операции, которые облагаются НДС по ставке 0 %;
   – НН/РК, которые содержат компенсирующие НДС-обязательства, начисленные по п. 198.5 или ст. 199 НК;
   – НН на сумму превышения минимальной базы над фактической ценой поставки.
2. Без штрафов возможна разве что запоздалая регистрация (нерегистрация) нулевых РК (изменение номенклатуры, исправление отдельных ошибок и т.п.), та как в них нулевые не только суммы НДС, но и объемы.
3. На данный момент новые штрафы (собственно, как и остальные штрафы по ст. 120¹ НК) не налагаются из-за действия «карантинного» моратория.
4. Старые несогласованные суммы штрафов пересчитают по новым (меньшим) размерам.