Как отразить в учете приобретение единого имущественного комплекса

Из этой статьи вы узнаете: как осуществляется процедура приватизации государственного предприятия, как отразить в учете продавца и покупателя соответствующие хозяйственные операции.

Что можно сделать на практике: воспользуйтесь общими рекомендациями и числовым примером для своей ситуации.

В Украине все еще продолжается процесс приватизации государственных предприятий, в том числе так называемая малая приватизация. А бухгалтерский учет малой приватизации имеет свои особенности как у приватизируемого предприятия, так и у инвестора. Чтобы рассказать об этих особенностях, возьмем для примера ситуацию, предложенную нашим читателем.

Ситуация

Наше предприятие участвовало в малой приватизации и приобрело государственное предприятие как единый имущественный комплекс (далее – ЕИК). Государственное предприятие реорганизуется в ООО, учредителем которого будет предприятие-покупатель. В связи с этим возник ряд вопросов:

Из чего формируется уставный капитал ООО, возникшего в ходе приватизации?

Куда девается нераспределенная прибыль приватизируемого предприятия?

Что происходит с имуществом: передается ли оно покупателю или остается на балансе приватизированного предприятия?

Как отразить результаты приватизации в учете покупателя и приватизированного предприятия?

Малая приватизация – это…

В Украине действует Закон от 18.01.18 г. № 2269-VIII «О приватизации государственного и коммунального имущества», вступивший в силу с 07.03.18 г. (далее – Закон № 2269). Согласно этому Закону, выделяют объекты большой приватизации и объекты малой приватизации.

К объектам малой приватизации, в частности, относятся (ст. 5 Закона № 2269):

1) ЕИК государственных и коммунальных предприятий, их структурных подразделений (в т. ч. переданные в аренду);

2) отдельное имущество (в т. ч. здания, сооружения, нежилые помещения);

3) объекты незавершенного строительства (не введенные в эксплуатацию), законсервированные объекты;

4) объекты социально-культурного назначения (в т. ч. санаторно-курортные заведения, дома и лагеря отдыха, объекты социально-культурного назначения, которые не были включены в уставные капиталы хозяйственных обществ);

5) пакеты акций акционерных обществ, созданных в процессе приватизации или корпоратизации, акции (доли), принадлежащие государству в уставном капитале хозяйственных обществ, других хозяйственных организаций и предприятий, созданных на базе объединения имущества разных форм собственности (кроме пакетов акций акционерных обществ, которые относятся к объектам большой приватизации);

6) другие объекты, которые не относятся к объектам большой приватизации.

Далее сосредоточимся на малой приватизации.

Кто является заказчиком малой приватизации?

Если собственником предприятия или какого-либо имущества, находящегося на балансе предприятия, является:

• государство – то заказчиком приватизации такого объекта будет региональное отделение Фонда госимущества Украины (ФГИУ);
• местный совет или территориальная община – тогда заказчиком приватизации будет орган приватизации местной власти.

Чем занимаются органы приватизации?

Органы приватизации утверждают перечень объек­тов, подлежащих приватизации, классифицируют их, принимают решение о приватизации и продают такие объекты (ст. 7 Закона № 2269). Причем перечни объектов малой приватизации госсобственности утверждаются региональными отделениями ФГИУ, а перечни объектов коммунальной собственности утверждаются решением местной власти (ст. 11 Закона № 2269).

Кто может купить объект малой приватизации?

Покупателями приватизируемых объектов могут быть физические и юридические лица (резиденты и нерезиденты), за исключением субъектов, указанных в ч. 2 ст. 8 Закона № 2269 (например, не могут быть покупателями органы государственной власти, сотрудники таких органов и др.).

Как происходит процесс продажи таких объектов?

Приватизация объектов происходит либо путем продажи объектов на аукционе, либо путем выкупа объектов приватизации (ст. 13 Закона № 2269).

Имейте в виду! Объекты малой приватизации продаются исключительно на электронных аукционах.

Порядок проведения электронных аукционов по продаже объектов малой приватизации и определения дополнительных условий продажи утвержден постановлением КМУ от 10.05.18 г. № 432 (далее – Порядок № 432).

Кстати, в ситуации, которую мы взяли для примера, приватизация проводилась на электронном аукционе со снижением стартовой цены.

В Законе № 2269 (ст. 1) указано, что организатором аукциона по приватизации является собственник имущества (региональный орган ФГИУ – по госимуществу, орган приватизации местной власти – по коммунальному имуществу), оператором электронной площадки является юридическое лицо, которое имеет право использовать электронную площадку и действует согласно договору, заключенному с администратором электронной торговой системы.

Для участия в аукционе малой приватизации потенциальные участники уплачивают на счет оператора электронной площадки:

• регистрационный взнос – 0,2 минимальной зарплаты (МЗП) по состоянию на 1 января текущего года. Регистрационный взнос не возвращается участникам, кроме случаев, предусмотренных Законом № 2269;
• гарантийный взнос – устанавливается в процентах от стартовой цены объекта приватизации, перечисляется как обеспечение выполнения обязательств участника по участию в аукционе. После окончания аукциона гарантийный взнос возвращается проигравшим потенциальным покупателям (в течение 10 рабочих дней со дня утверждения протокола аукциона органом приватизации). Покупателю – победителю аукциона, подписавшему договор купли-продажи на объект приватизации, гарантийный взнос не возвращается, а засчитывается в счет оплаты приобретенного объекта.

После аукциона оператор перечисляет регистрационный взнос в бюджет, а гарантийный взнос – организатору аукциона. Уплата производится на казначейские счета, указанные в договоре на проведение электронного аукциона (Типовой договор о проведении электронных аукционов по продаже объектов малой приватизации между организатором аукциона и оператором электронной площадки утвержден приказом ФГИУ от 02.05.18 г. № 592).

Правила уплаты и возврата гарантийного и регистрационного взносов определены п. 28, 29 и 104–112 Порядка № 432.

Какие документы оформляются с покупателем – победителем аукциона?

С победителем аукциона (покупателем) заключается договор купли-продажи объекта приватизации. Такой договор заключается между покупателем и органом приватизации. Договор не подлежит нотариальному удостоверению, кроме случаев, предусмотренных законом. На практике обычно такие договоры все же заверяют нотариально.

Типовая форма такого договора не утверждена, но Законом № 2269 установлен ряд обязательных требований к покупателю, которые должны быть прописаны в этом договоре, в частности (ст. 26):

• о сохранении основных видов деятельности предприятия, проведении модернизации производства (с указанием суммы инвестиций), погашении задолженности по заработной плате и перед бюджетом, другой просроченной задолженности и т. д. Работники не могут быть уволены по инициативе нового собственника в течение 6 месяцев со дня перехода права собственности на объект приватизации;
• об оплате услуг юридических и физических лиц, связанных с процессом приватизации предмета договора (в случаях, предусмотренных Законом № 2269: плата за экологический аудит, оценку имущества, услуги советника).

Такие обязательства покупатель выполняет с момента перехода к нему права собственности на объект приватизации.

Когда к покупателю переходит право собственности на объект, приобретенный на аукционе?

Право собственности на объект приватизации переходит к покупателю после уплаты в полном объеме цены продажи объекта вместе с неустойкой (если она начислялась), кроме случаев перехода права собственности на пакет акций (они должны быть еще зачислены на счет в ценных бумагах у депозитария). Полностью оплатить стоимость приобретенного объекта приватизации покупатель обязан в течение 30 дней с момента подписания договора купли-продажи (ст. 24 Закона № 2269).

Земля! Если приватизированы здания, которые размещены на земельном участке, то факт их приватизации потребует переоформления прав на землю. То есть придется перезаключить на нового собственника недвижимости договор аренды земли. А если земельный участок не сформирован (нет кадастрового номера), тогда договор аренды земли следует заключить в течение 6 месяцев после регистрации покупателем права собственности на объект приватизации.

О каких нюансах надо знать покупателю ЕИК?

По закону если в ходе приватизации покупатель приобрел ЕИК, то к нему – как к правопреемнику – переходят все имущественные права и обязанности (кроме права постоянного пользования землей) (ст. 345 Гражданского кодекса, далее – ГК; ст. 28 Закона № 2269).

Поэтому и в договоре купли-продажи единого имущественного комплекса, и в акте передачи объекта приватизации обычно указывают, что объект приватизации включает в себя все его активы и пассивы согласно материалам инвентаризации, которая проводилась перед началом приватизации. В договоре купли-продажи также оговаривают ряд условий, которые должен выполнить покупатель, например ликвидировать госпредприятие, которое он купил, погасить долги перед работниками, бюджетом и другими кредиторами и т. д.

Процесс ликвидации госпредприятия на практике чаще всего сводится к его преобразованию в ООО с сохранением идентификационного кода предприятия. И тогда по данным Единого государственного реестра будет видно, что ООО является правопреемником ГП (видно по данным ликвидированного ГП), а 100%-ным собственником нового ООО является покупатель ГП (видно по данным нового ООО). При таких обстоятельствах автор рекомендовал бы следующий порядок действий для покупателя приватизированного предприятия (назовем его Покупатель):

• по цене выкупа принять на свой баланс только те объекты, которые прямо прописаны в условиях аукциона и право на которые прямо переоформлены на него (обычно это объекты недвижимости);
• по остальным активам и обязательствам принять решение оставить их на балансе преобразованного предприятия (т. е. вновь созданного ООО из ГП). Там же пока остаются и работники. Формально Покупатель выполнило условия приватизации – приняло активы и обязательства, но только не на свой баланс, а на баланс преобразованного предприятия, которое на 100 % принадлежит ему. Отношения между новым ООО (бывшим ГП) и его собственником (Покупателем) строятся в общем порядке – как между двумя самостоятельными юрлицами. Если необходимо погасить какие-либо долги бывшего ГП, на новое ООО можно оказать возвратную финпомощь или оформить договоры перевода долга и забрать долги для погашения на Покупателя;
• чтобы окончательно забрать себе все активы и обязательства бывшего ГП (а ныне ООО), Покупателю придется пройти еще одну процедуру – ликвидацию ООО через присоединение к Покупателю. Тогда уже Покупатель окончательно и бесплатно заберет себе все активы и все обязательства, и заодно работников. Отметим, что присоединение – это единственная процедура передачи активов от одного юрлица к другому, которая не влечет налоговых обязательств ни для Покупателя, ни для ООО (пп. 196.1.7, п. 198.7 Налогового кодекса (далее – НК). Причем дату присоединения Покупатель может выбрать самостоятельно, предварительно «почистив» активы и обязательства бывшего ГП (т. е. на баланс Покупателя будут переданы реальные остатки, а не указанные почти год назад в акте инвентаризации, составленном под приватизацию ГП).

Подытожим. Проанализировав изложенные выше нормы законодательства, можно сделать следующие выводы:

• решение о малой приватизации принимает собственник имущества (предприятия) – это либо орган ФГИУ (для госпредприятий), либо орган местной власти (для коммунальных предприятий);
• продажа объектов малой приватизации происходит на электронных аукционах;
• договор купли-продажи с победителем акциона заключает собственник имущества (орган ФГИУ, орган местной власти), а не государственное или коммунальное предприятие как балансодержатель этого имущества. Деньги за приватизированный объект поступают в бюджет (на счет органа приватизации), а не на счет объекта приватизации (государственного или коммунального предприятия);
• в ходе малой приватизации может быть продано индивидуально определенное имущество (обычно объект недвижимости) или ЕИК (обычно это несколько объектов недвижимости, функционально и/или территориально связанных между собой);
• на практике продавец госпредприятия (орган ФГИУ) требует провести ликвидацию приватизированного госпредприятия. По факту это юридически оформляется как преобразование предприятия, а именно происходит смена организационно-правовой формы в связи со сменой формы собственности. Например, государственное (коммунальное) предприятие становится чаще всего обществом с ограниченной ответственностью, единственным участником которого является победитель аукциона по приватизации. Причем уставный капитал предприятия, как правило, сохраняется в прежнем размере, если только новый собственник не примет другое решение при утверждении новой редакции устава приватизированного объекта – бывшего государственного (коммунального) предприятия.

Теперь, понимая основную суть и процесс малой приватизации, перейдем к делам учетным.

Бухгалтерский учет

Сразу отметим, что на сегодня отсутствуют четкие правила бухгалтерского учета для операций малой приватизации, прописанные регулятором (Минфином). Поэтому придется руководствоваться общими нормами национальных стандартов бухгалтерского учета и Положением о порядке бухгалтерского учета отдельных активов и операций предприятий государственного, коммунального секторов экономики и хозяйственных организаций, которые владеют и/или пользуются объектами государственной, коммунальной собственности (утверждено приказом Минфина от 19.12.06 г. № 1213, далее – Положение № 1213).

Итак, исходить будем из предмета договора купли-продажи, заключенного по результатам электронного аукциона. А там будет указано: «единый имущественный комплекс в составе…» и приведен перечень объектов недвижимости, входящих в ЕИК. Поэтому говорить о том, что покупатель купил целиком государственное (коммунальное) предприятие с точки зрения бухучета, по мнению автора, было бы некорректно.

Теперь напомним, что продавцом по договору является орган ФГИУ (он же орган приватизации, он же организатор торгов, он же получатель денег за проданный объект). То есть важно понимать, что приватизируемое предприятие не участвует в расчетах при приватизации ЕИК. А какова же функция госпредприятия при приватизации? Всего лишь передать по результатам торгов проданное на аукционе имущество покупателю.

Что в учете у госпредприятия?

Поскольку госпредприятие (коммунальное предприятие) не получило на свой текущий счет ни копейки в ходе малой приватизации, можно говорить, что оно бесплатно передало объекты по распоряжению своего органа управления – органа ФГИУ (органа местного самоуправления).

В Положении № 1213 в разд. III «Учет активов» (п. 2) сказано, что бесплатная передача государственными (коммунальными) предприятиями по решению органа, уполномоченного управлять государственным (коммунальным) имуществом, целостных имущественных комплексов предприятий, их структурных подразделений, недвижимого имущества (зданий, сооружений, в т. ч. объектов незавершенного строительства, помещений), другого отдельного индивидуально определенного имущества предприятий, жилищного фонда и других объектов социальной инфраструктуры отражается по кредиту счетов учета этих активов (первоначальная или переоцененная стоимость) и по дебету:

• счета 13 «Износ (амортизация) необоротных активов» – на сумму износа этих объектов;
• счета 69 «Доходы будущих периодов», если указанные объекты построены, приобретены, реконструированы, модернизированы и т. д. за счет целевого финансирования – на сумму остатка непризнанного дохода за соответст-
• вующими объектами;
• счета 41 «Капитал в дооценках» – на сумму их дооценки (в пределах суммы остаточной стоимости переданных объектов. Такая операция проводится только после того, как отражены вышеуказанные учетные записи. Если не удалось списать весь остаток счета 41 по переданным объектам, остаток суммы дооценки отражается записью Дт 41 «Капитал в дооценках» – Кт 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)»;
• субсчета 425 «Прочий дополнительный капитал», если указанные активы получены предприятием сверх размера уставного капитала, – на сумму остаточной стоимости переданных объектов после отражения вышеприведенных в этом пункте предыдущих учетных записей (в пределах остатка соответствующего дополнительного капитала);
• субсчета 426 «Фонды специального назначения», если указанные объекты построены, приобретены, реконструированы, модернизированы и т. д. за счет фонда развития производства (в пределах остатка соответствующего фонда);
• счета 45 «Изъятый капитал», если принято решение об уменьшении уставного капитала предприятия вследствие передачи активов, или счета 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)», если такое решение не принято, – на сумму остаточной стоимости переданных объектов после отражения приведенных в этом пункте предыдущих учетных записей. После госрегистрации уменьшения уставного капитала делается запись Дт 40 «Зарегистрированный (паевой) капитал» – Кт 45 «Изъятый капитал».

Таким образом, госпредприятие, активы которого были приватизированы в ходе малой приватизации (например, ЕИК), просто списывает стоимость таких активов, а в ходе такого списания могут «уйти» с баланса полностью остатки дополнительного капитала (фонд дооценки и прочие фонды), которые непосредственно связаны с приватизированными объектами. Если же остатков допкапитала по этим объектам будет недостаточно, тогда разница спишется на счет 44.

Кстати, у приватизированного предприятия не должно быть также остатков по специфическим субсчетам – 425 «Прочий дополнительный капитал», 426 «Фонды специального назначения»; их следует списать на счет 44.

Если в ходе продажи ЕИК госпредприятия государство отказалось от своих прав на это предприятие и уступило их новому собственнику (победителю аукциона по приватизации), то в учете необходимо внести изменения в аналитику счета 40 «Зарегистрированный (паевой) капитал», заменив государство на нового собственника (юридическое или физическое лицо). Такие изменения вносятся после регистрации новой редакции устава приватизированного предприятия, теперь уже, например, общества с ограниченной ответственностью.

Если при передаче выкупленного ЕИК бывшее госпредприятие будет передавать какие-либо задолженности новому «хозяину», то это оформляется в общем порядке – через договор уступки права требования долга (перевода долга).

Что в учете у покупателя ЕИК?

Особенностью документального оформления будет то, что деньги по договору купли-продажи будут уплачены одному контрагенту (органу ФГИУ как продавцу по договору), а объекты основных средств будут переданы по акту приемкипередачи от другого контрагента – госпредприятия (юридического лица). Это не должно смутить бухгалтера предприятия-покупателя: сделка в расчетах должна быть закрыта так, как будто это один контрагент (тогда ни дебитора, ни кредитора не останется).

По мнению автора, мы имеем дело с приобретением идентифицированных активов и обязательств, которые должны быть отражены в учете покупателя по их справедливой стоимости (п. 8 П(С)БУ 19 «Объединение предприятий»). Согласно приложению к П(С)БУ 19, для основных средств (далее – ОС) в виде зданий справедливой стоимостью является их рыночная стоимость, сформированная на аукционе.

Также нужно учитывать, что перед аукционом обязательно проводится независимая оценка имущества, предлагаемого к приватизации (ст. 7 Закона от 12.07.01 г. № 2658-III «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине»), которая определяет его продажную цену. Такая оценка заявляется как стартовая цена продажи на аукционе и определяется так, как будто в нее входит НДС. Далее в ходе торгов цена обычно снижается. Окончательная цена определяется по результатам состоявшегося аукциона, и она также содержит оговорку «в том числе НДС».

Для того чтобы принять на баланс индивидуально определенные активы (ОС), которые приобретены как ЕИК, предприятию-покупателю придется воспользоваться данными оценки, как предусматривает п. 9 П(С)БУ 7 «Основные средства». Это означает, что, с одной стороны, данные оценки содержат информацию как об общей оценочной стоимости ЕИК, так и об оценочной стоимости каждого объекта, который включен в такой комплекс. С другой стороны, предприятие-покупатель, имея данные об общей стоимости покупки ЕИК, может вычислить стоимость каждого отдельного объекта из этого комплекса, используя правило пропорции. То есть соотношение между выкупной ценой комплекса и его совокупной справедливой стоимостью нужно умножить на справедливую стоимость каждого отдельного объекта, входящего в комплекс. Определенная таким образом индивидуальная стоимость объекта и будет учитываться на счете 10 «Основные средства» как его первоначальная стоимость. Пример определения индивидуальной стоимости объектов рассмотрим ниже.

Теперь по поводу доли в уставном капитале (далее – УК) приватизированного предприятия. Ни в сообщении об аукционе, ни в договоре купли-продажи ЕИК никак не оговаривается стоимость корпоративных прав (доли в УК), которые переходят от государства к новому владельцу приватизированного предприятия. Тем не менее после регистрации нового устава приватизированного предприятия по данным Единого государственного реестра право собственности на 100 % УК «нового» ООО принадлежит покупателю – победителю аукциона!

Получается, что корпоративные права бывшего госпредприятия (как финансовая инвестиция) достались новому собственнику как бы бесплатно (мы об этом уже сказали выше), причем, по сути, из бывшего госпредприятия образовалось дочернее предприятие по отношению к новому собственнику. Если обратиться к П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции», то себестоимость финансовой инвестиции первоначально на дату признания отражается по себестоимости, которая в нашей ситуации равна нулю.

Далее на дату баланса финансовая инвестиция отражается:

• либо по справедливой стоимости, если ее возможно определить (отклонение от первоначальной оценки отражается в составе прочих доходов или расходов) (п. 8, 9);
• либо по методу участия в капитале – для инвестиций в дочерние предприятия (если выполняются условия п. 17 П(С)БУ 12). Отклонения по стоимости оценки относятся на финансовый результат периода как доходы или потери от участия в капитале, но в любом случае инвестиция не может иметь оценку ниже нуля (п. 11, 12).

Если при передаче выкупленного ЕИК бывшее госпредприятие будет передавать какие-либо задолженности новому «хозяину», то это оформляется в общем порядке – через договоры уступки права требования долга (перевода долга).

Налоговый учет

Налог на прибыль

В учете по налогу на прибыль операции у сторон (госпредприятия и покупателя ЕИК) будут отражены так же, как в бухучете.

У покупателя ЕИК балансовая стоимость соответствующей группы ОС увеличится на первоначальную стоимость приобретенных в ходе малой приватизации ОС, введенных в эксплуатацию. Амортизация по таким объектам будет начисляться пообъектно, начиная со следующего месяца за месяцем ввода каждого объекта в эксплуатацию.

Важно. Сроки «налоговой» амортизации по приобретенным объектам следует применять исходя из минимально допустимых сроков эксплуатации, предусмотренных ст. 138 НК. И совершенно не важно, что эти объекты в прошлом уже эксплуатировались много лет.

У госпредприятия возможны такие варианты.

Если госпредприятие имеет годовой размер дохода не более 20 млн грн и не проводит корректировки финансового результата до налогообложения согласно ст. 134 НК, то объект обложения налогом на прибыль автоматически сформируется по данным бухгалтерского учета.

Если же госпредприятие проводит корректировки финансового результата по правилам ст. 139 НК, тогда может возникнуть интересная ситуация со списанием остаточной стоимости ОС, выбывших в результате приватизации. Так, п. 138.1 НК предусматривает, что финансовый результат следует увеличить на остаточную стоимость выбывших объектов ОС. Но! Согласно Положению № 1213, при списании приватизированных объектов финрезультат текущего периода не затрагивается, списание происходит за счет допкапитала и нераспределенной прибыли (непокрытых убытков) прошлых лет (в дебет счетов 42, 44)! То есть такому госпредприятию придется корректировать то, чего в составе финрезультата текущего периода не было. Это странно, однако, по мнению автора, корректировку все же надо сделать, чтобы «уравновесить» корректировку на уменьшение финрезультата на остаточную стоимость выбывших ОС по данным налогового учета (п. 138.2 НК).

НДС

В нашей ситуации есть договор купли-продажи объектов, а значит, есть указанные в нем продавец и покупатель. И если с покупателем нет проблем – это победитель аукциона, то с продавцом – вопрос.

Здесь законодатель с госрегулятором (Минфин с ГФС) также немногословны. Ни НК, ни подзаконные акты по составлению и регистрации налоговых накладных (далее – НН) никак не оговаривают особенности начисления НДС при продаже объектов в рамках малой приватизации.

Значит, будут работать общие нормы. А они таковы...

…для продавца

Если объекты (ОС) меняют собственника, то происходит поставка товаров (пп. 14.1.191 НК). Такая операция является объектом обложения НДС (п. 185.1 НК). База налогообложения – договорная цена.

С одной стороны, правоустанавливающие документы на объекты ОС (недвижимость, автомобили и пр.) до приватизации говорят о том, что эти объекты принадлежат юридическому лицу (госпредприятию). С другой стороны, это госсобственность, которой распоряжается территориальный орган ФГИУ, причем именно этот орган по договору купли-продажи продает объекты, выставленные на аукцион малой приватизации.

Отсюда следует, что составлять и регистрировать НН обязан продавец – территориальный орган ФГИУ (или местный орган власти при приватизации коммунального имущества), на счет которого будут зачислены деньги от приватизации (Индивидуальные налоговые консультации ГФС от 08.11.18 г. № 4745/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 25.01.19 г. № 271/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). И составить НН такой продавец должен по общему правилу первого события (п. 187.1 НК). Однако орган ФГИУ только получает деньги за приватизацию госимущества (передавать имущество будет госпредприятие). Поэтому датой возникновения налоговых обязательств и составления НН будет дата зачисления денег на счет продавца.

Может ли орган приватизации – территориальный орган ФГИУ (или местный орган власти при приватизации коммунального имущества) быть плательщиком НДС и составлять НН? Да, может, исключений в этом плане нет. Об этом говорится, в частности, в письме ГУ ГФС в Черниговской области от 23.09.16 г. № 3088/10/25-01-15-01-09.

Например, в Реестре плательщиков НДС содержатся данные о Региональном отделении ФГИУ по Днепропетровской, Запорожской и Кировоградской областям: ИНН – 427679404621, дата регистрации плательщиком налога – «01.05.2019».

Если же на момент зачисления оплаты за приватизацию орган ФГИУ (или местный орган власти) не является плательщиком НДС, то покупатель останется без налогового кредита. Даже несмотря на то, что в информации по аукциону будет указана цена продажи «в том числе НДС».

А что же госпредприятие, у которого с баланса «уходят» приватизированные объекты?

По мнению автора, здесь сработает норма п. 198.5 НК – если объекты в дальнейшем не будут использоваться в налогооблагаемых операциях в хозяйственной деятельности данного плательщика, то такой плательщик обязан на дату передачи этих объектов начислить «условные» налоговые обязательства от их остаточной стоимости (п. 189.1 НК). Хотя корректнее было бы их начислить в сумме входящего НДС, который содержится в балансовой стоимости таких объектов (если плательщик может документально подтвердить такую сумму).

…для покупателя

Здесь ситуация проще. Зарегистрирует продавец налоговую накладную в ЕРНН – покупатель поставит НДС в налоговый кредит, не зарегистрирует – значит, налогового кредита у покупателя нет.

Проявите инициативу! Рекомендуем покупателю проверить, включен ли продавец в Реестр плательщиков НДС на дату (даты) проведения с ним расчетов. Если он там есть – ждем регистрации НН, если нет – сумму «НДС» включаем в первоначальную стоимость приватизированных объектов.

Далее рассмотрим на числовом примере учет операций по малой приватизации у госпредприятия и предприятия-покупателя (победителя аукциона по приватизации).

Пример

ООО «Факел» выкупило на аукционе по малой приватизации ЕИК ГП «Институт» за 5 400 000 грн (4 500 000 грн + 900 000 грн НДС). Согласно информации, размещенной на сайте ФГИУ, в разделе «Информация о результатах продажи объектов малой приватизации», а также зафиксированной в договоре купли-продажи, в объект приватизации входят: инженерный корпус; склад № 1; склад № 2; проходная. Балансовая стоимость всех объектов – 9 010 000 грн. Стартовая цена – 4 600 000 грн.

По данным ГП «Институт», информация по указанным объектам на момент приватизации следующая (см. табл. 1).

Таблица 1

(грн)

Дополнительно известно, что расчеты с продавцом закрыты полностью, продавцом составлена и зарегистрирована НН на 900 000 грн (НДС). Уставный капитал ГП «Институт» на момент приватизации – 866 000 грн, размер УК не изменился после приватизации и перерегистрации ЕИК на нового собственника (ООО «Факел»). Для того чтобы определиться с индивидуальной первоначальной стоимостью приобретенных объектов, ООО «Факел» использует данные независимой оценки (известна справедливая стоимость каждого индивидуального объек­та и, соответственно, общая справедливая стоимость всех объектов). Расчеты приведены в табл. 2.

Таблица 2

(грн)

Отражение операций малой приватизации у ГП «Институт» и ООО «Факел» в бухгалтерском учете приведено в табл. 3.

Таблица 3

(грн)

Если в дальнейшем между теперь уже ООО «Институт» и ООО «Факел» будут передаваться какие-либо активы или обязательства, то это уже следует рассматривать как самостоятельные операции: поставка товарно-материальных ценностей, уступка права требования долга, перевод долга и т. д. Отражать в учете и облагать налогами такие операции нужно в общем порядке.

Кроме того, поскольку 100 % уставного капитала ООО «Институт» принадлежит ООО «Факел» (ООО «Институт» является дочерним предприятием для ООО «Факел»), то не исключено, что у ООО «Факел» возникнет необходимость составлять консолидированную годовую финансовую отчетность.

Выводы

Малая приватизация позволяет государству или местной власти получить деньги в бюджет в размере цены объекта приватизации, зафиксированной на торгах. Но такая приватизация фактически сводится к продаже части основных средств объекта приватизации (государственного или коммунального предприятия) за деньги, которые будут уплачены органу приватизации (ФГИУ или местному совету). А бывшее госпредприятие остается и без основных средств, и без денег.

К сожалению, на сегодня законодательно не прописаны четкие правила бухгалтерского и налогового учета таких операций. Особенно в части НДС, где буквальное соблюдение норм НК приводит к двойному налогообложению операций в рамках приватизации и может просто «добить» приватизируемое государственное или коммунальное предприятие. Внести ясность в этот вопрос мог бы Минфин, например, в обобщающей налоговой консультации.

Новый собственник, кроме выкупленных на аукционе основных средств, владеет лишь корпоративными правами приватизированного предприятия. В дальнейшем он может либо продать корпоративные права приватизированного предприятия, либо ликвидировать ненужное предприятие или присоединить его к себе. Но это уже совсем другие истории…