Медицинские КНП: статус неприбыльности, факторы риска и нюансы управленческого учета

Методическими рекомендациями по вопросам преобразования заведений здравоохранения из бюджетных учреждений в коммунальные некоммерческие предприятия, одобренными Рабочей группой по вопросам реформы финансирования сферы здравоохранения Украины от 14.02.18 г., определено, что реорганизованные заведения здравоохранения (далее – ЗЗО) могут выбрать неприбыльный статус путем регистрации в Реестре неприбыльных организаций (далее – Реестр).

Однако при осуществлении своей деятельности неприбыльное коммунальное некоммерческое предприятие (далее – медицинское КНП) должно всегда соответствовать требованиям п. 133.4 Налогового кодекса (далее – НК), чтобы не утратить статус неприбыльности и не стать плательщиком налога на прибыль.

Ведь, утратив статус неприбыльности, такому КНП придется:

• представлять декларацию по налогу на прибыль и финансовую отчетность, которая является ее неотъемлемой частью (п. 46.2 НК);
• определять объемы отчетности согласно критериям отнесения предприятия к микропредприятиям, малым, средним и крупным (ст. 2 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», далее – Закон № 996);
• определять отчетный период в соответствии со ст. 137 НК и, если годовой доход от любой деятельности, определенный по показателям Отчета о финансовых результатах, превысит 20 млн грн, – ежеквартально подавать декларацию по налогу на прибыль (пп. 137.5 НК);
• уплачивать налог на прибыль по ставке 18 %;
• корректировать финансовый результат на налоговые разницы (пп. 134.1.1 НК) в случае, если годовой доход КНП от любой деятельности, определенный по правилам бухгалтерского учета, за налоговый период превысит 20 млн грн.

То есть при утрате статуса неприбыльности КНП лишается возможности направлять все свои средства именно на развитие своего предприятия, на выполнение уставных целей и задач без ограничений.

Анализируя требования п. 133.4 НК, целесообразно более детально остановиться на «подводных» камнях, которые могут встретиться на пути неприбыльного медицинского КНП и на которые нужно обратить внимание.

Основания утраты статуса неприбыльности

Основания исключения из Реестра определены в п. 16 Порядка ведения Реестра неприбыльных учреждений и организаций, включения неприбыльных предприятий, учреждений и организаций в Реестр и исключения из Реестра, утвержденного постановлением КМУ от 13.07.16 г. № 440 (далее – Порядок № 440). Обращаем внимание именно на два основания, требующих более детального рассмотрения:

Вывод

Медицинское КНП должно: ответственно относиться к составлению устава предприятия, взвесив все возможные нюансы осуществления своей деятельности; тщательно проверять субъектов хозяйствования, с которыми планируется заключение договоров на выполнение работ (предоставление услуг); внимательно составлять гражданско-правовые договоры с работниками предприятия во избежание дублирования должностных обязанностей с видами выполняемых работ (услуг).

Такой подход позволит избежать недоразумений с налоговым органом, негативных налоговых последствий и утраты признака неприбыльности.

Существенные предвиденные факторы риска, которые могут повлиять на операции и результаты деятельности КНП

В соответствии с ч. 8 ст. 78 Хозяйственного кодекса медицинское КНП должно обнародовать информацию о своей деятельности путем размещения ее на собственной веб-cтранице (веб-сайте) или на официальном веб-сайте субъекта управления объектами коммунальной собственности, осуществляющего функции по управлению предприятием, в сроки и в порядке, определенные решением соответствующего местного совета.

В составе информации, подлежащей обязательному обнародованию, содержится описание существенных предвиденных факторов риска, которые могут повлиять на операции и результаты деятельности КНП, и мероприятия по управлению такими рисками.

Существенные предвиденные факторы риска – это обстоятельства, которые негативно могут повлиять на уровень управления финансово-хозяйственной деятельностью субъекта хозяйствования, достижение им поставленных целей и задач, эффективное использование ресурсов, результаты финансовой деятельности. Рассмотрим их:

Вывод

В зависимости от поставленных целей и задач медицинским КНП на основании разработанного финансового плана, регулирующего сбалансированность поступлений и расходов предприятия, определяются приоритетные направления деятельности и ожидаемые результаты финансово-хозяйственной деятельности. Важным инструментом внутреннего контроля является определение факторов риска, которые могут негативно повлиять на ожидаемый конечный результат деятельности предприятия. Именно предотвращение возможных негативных последствий наступления риска путем предупредительных мероприятий позволяет снизить их влияние на результаты деятельности предприятия и принять правильное управленческое решение.

Нюансы управленческого учета

Управленческий учет медицинского КНП состоит из: учета ресурсов (материальных, трудовых, финансовых) в целях их эффективного использования; учета расходов в целях их оптимизации; учета доходов в целях их максимизации; бюджетирования (составление бюджетов доходов и расходов, движения денежных средств) и планирования; управленческого анализа (анализ деятельности центров ответственности) и контроля.

Для обоснования необходимости применения управленческого учета на медицинском предприятии прежде всего следует выяснить его отличие от финансового учета.

Бухгалтерский учет состоит из двух основных подсистем: финансового и управленческого учета. Финансовый учет предоставляет руководителю только общую картину деятельности всего предприятия и служит источником информации для внешних пользователей. А управленческий учет – аналитический учет, он детализирует информацию по центрам ответственности и используется в интересах самого медицинского КНП:

Организация управленческого учета

Для того чтобы правильно организовать управленческий учет КНП, прежде всего следует определиться с основными этапами его внедрения, пошагово описав сущность каждого этапа. В общих чертах управленческий учет состоит из нескольких этапов:

1. В зависимости от профиля медицинского КНП и рынка медицинских услуг в конкретном регионе, то есть по местонахождению КНП, определить основные задачи, цели и ключевые показатели эффективности предприятия, например: внедрение новых видов медицинских услуг, улучшения существующих медицинских услуг благодаря приобретению современного медицинского оборудования, применения новых медицинских технологий, закрытия неприбыльных корпусов и предоставления помещений в аренду или, наоборот, открытие новых отделений и т. п.
2. На основании определенных целей и задач провести нужные расчеты и определиться с приоритетными вариантами, которые дают наилучший результат: способствуют увеличению доходов или приводят к значительной минимизации расходов.
3. Составить приказ об организации управленческого учета, указав в нем следующие нюансы: порядок ведения учета; разработка рабочего плана счетов с детализацией бухгалтерских счетов на аналитические счета, особенно по учету расходов и доходов (рабочий план счетов для целей управленческого учета составляется на основании бухгалтерского рабочего плана счетов); определить объекты учета, методы учета расходов и калькулирования себестоимости; определить ответственных за ведение управленческого учета и другое.
4. Внедряя управленческий учет, целесообразно разработать должностные инструкции для ответственных работников (при условии создания специального отдела) или внести дополнения в уже действующие должностные инструкции (если функции ведения такого учета будут возложены на конкретного работника: главного бухгалтера, экономиста).
5. В зависимости от необходимости и вида информации разработать и внедрить формы управленческой отчетности, например: срочной управленческой отчетности, с объемом информации, необходимой руководителю для принятия отдельного решения; отчетности, которая предоставляет информацию по ключевым показателям эффективности деятельности в соответствии с установленными целями и задачами; отчетности, которая предоставляет информацию об исполнении бюджетов расходов, доходов и денежных средств как по предприятию, так и в разрезе подразделений (центров ответственности); обобщающей управленческой отчетности (управленческий баланс и пр.).
6. Сроки представления отдельных отчетов устанавливаются исходя из нужд медицинского предприятия. В КНП могут предусматриваться: срочные отчеты (оперативные), например о движении денежных средств за день; еженедельные (об объемах предоставленных медицинских услуг в разрезе, о расходах медикаментов и изделий медназначения, наполненность графика приема и т. п.); ежемесячные (самая востребованная медуслуга, процент загруженности лечебного учреждения, спрос на медицинские услуги, анализ использования коечного фонда, загруженность врачей и т. п.); ежеквартальные (отчет о выполнении финансового плана в разрезе статей расходов); ежегодные (управленческий баланс, отчет о расходах, отчет о движении денежных средств, отчет о полученных прибылях).
7. Разработать порядок (документооборот) получения, обмена (между центрами ответственности), обработки информации в целях предоставления ее менеджментом руководителю КНП.
8. Иметь четко определенную организационную структуру КНП и выделить центры ответственности (функционально однородные подразделения): Центр расходов (для учета и планирования расходов); Центр доходов (для анализа полученных доходов или их максимизации); Центр прибылей (максимизация прибыли); Центр инвестиций (анализ эффективности использования имущества КНП, рациональное распределение выделенных руководителем средств на внедрение новых проектов, в частности новых видов услуг, приобретение нового медоборудования, открытие новых отделений и т. п.).
9. Главным этапом управленческого учета является составление стратегического финансового плана (бюджета), который определяет потребность КНП в денежных средствах для эффективной работы и представляет собой порядок планирования и контроля потенциала и ресурсов КНП. Именно на стратегическом финансовом плане базируется порядок составления отдельных бюджетов предприятия.
10. Финансовый план КНП – это главный бюджет, состоящий из таких бюджетов: операционного (бюджет доходов и расходов, для учета и планирования расходов и максимизации доходов); инвестиционный бюджет (эффективное использование активов); финансовый (бюджет движения денежных средств, то есть прогноз поступлений и расходов денежных средств в результате деятельности КНП). Бюджет движения денежных средств призван обеспечить сбалансированность поступлений и расходов в соответствии с бюджетом доходов и бюджета расходов.
11. Размер средств, необходимых для «доходного» функционирования КНП, рассчитывается в соответствии с количеством пациентов, которые нуждаются в лечении и подписали декларации с врачами, и объема медицинской услуги на платной основе. Отдельными статьями дохода являются также немедицинские услуги (аренда, отдельные палаты, массаж, питание, стирка белья и т. п.), целевое финансирование и прочие поступления от сторонних организаций и физических лиц.
12. Определить (утвердить) перечень платных медицинских услуг, составить калькуляцию себестоимости (определить производственную себестоимость, себестоимость реализованной услуги). Эффективность использования средств зависит, прежде всего, от правильного управленческого учета и анализа расходов и калькулирования себестоимости услуг. Правильное группирование статей расходов по статьям калькуляции позволит правильно определить цену медицинской услуги, себестоимость единицы услуги, факторы, влияющие на себестоимость, а также пути ее снижения.
13. В результате внедрения запланированных действий и получения фактических результатов сравнить их с плановыми и установить отклонения для последующей оптимизации расходов. Провести анализ результативности деятельности всех определенных центров ответственности.
14. В целях автоматизации управленческого учета предприятие может приобрести программное обеспечение для ведения управленческого учета, который облегчит и ускорит получение информации, необходимой для принятия правильных управленческих решений.

Пути оптимизации расходов

Результаты финансово-хозяйственной деятельности медицинского, как и любого другого, предприятия зависят от правильных управленческих решений, а управленческие решения принимаются на основании релевантной информации, которая отбирается и анализируется в ходе управленческого учета.

Если выделить из всех определений управленческого учета основную его составляющую, то управленческий учет – это управление расходами предприятия, это не просто их снижение, а именно оптимизация.

Для организации управленческого учета в целях принятия управленческих решений следует распределять расходы на постоянные, которые не изменяются (или почти не изменяются) при изменении объема услуг, и переменные, которые изменяются прямо пропорционально изменению объема предоставленных медицинских услуг.

Следует помнить, что оптимизации подлежат не только переменные расходы, но и постоянные путем их изучения, определения наиболее «тяжелых» статей расходов и анализа вариантов их снижения (жесткая лимитация расходов, например на связь, снижение расходов на коммунальные услуги путем установления счетчиков и др.). Анализ поведения переменных и постоянных расходов – довольно сложный этап управленческого учета, но именно он позволяет определить связь между расходами ресурсов и полученными результатами.

Главным в управлении расходами является выделение расходов, которые составляют значительный удельный вес в себестоимости медицинской услуги, и разработка, изучение, анализ путей оптимизации таких расходов. То есть важно правильно определить, какие расходы нужно оптимизировать.

Почему именно оптимизация, а не снижение? Потому что избыточное (нерациональное) сокращение расходов также может привести к негативным последствиям: снижение качества медицинских услуг, снижение мотивации персонала, а соответственно, рост текучести профессиональных медицинских кадров.

Например, предприятие достигло снижения расходов благодаря оптимизации численности персонала медицинского предприятия. В то же время увеличен объем командировочных расходов. Целесообразность и обоснованность этих расходов связана с тем, что руководитель хирургического отделения принимает участие в международных научно-практических конференциях относительно внедрения новых хирургических методик. Применение таких инноваций приведет к повышению качества медицинских услуг, выхода на новую степень конкурентоспособности на медицинском рынке, улучшение имиджа КНП, расширению круга клиентов.

Безусловно, есть статьи расходов медицинского КНП, которые не связаны с лечебным процессом и никак не влияют на качество медицинской услуги. Понятно, что такие расходы прежде всего нуждаются в снижении. Однако управление расходами заключается именно в том, чтобы уметь смотреть «в корень» проблемы, изыскивать резервы, которые не лежат на поверхности и для выявления которых нужно сделать детальный анализ.

Например, правильный расчет потребности в медикаментах и изделиях медицинского назначения. Вроде бы здесь все понятно, но глубокий анализ расходов показывает, что расчет потребности зависит от: анализа складских остатков, сроков годности оставшихся медикаментов; количества пациентов с соответствующей нозологией заболевания, то есть пациентов, для лечения которых нужен конкретный вид лекарств; качества и эффективности тех или иных препаратов (торговых марок) для лечения заболеваний и прочих факторов.

Таким образом, оптимизация расходов состоит: в правильном учете, планировании и объективном анализе полученных результатов, который должен приводить к повышению эффективности деятельности предприятия; в планировании уровня прибыли (доходы КНП как неприбыльной организации должны превышать расходы); внедрении системы мотивации медицинского персонала, благодаря чему персонал будет сам заинтересован в эффективном расходовании ресурсов.

Управление расходами необходимо для определения того оптимального их уровня, который обеспечит эффективную работу предприятия, увеличение дохода. Именно для этого предприятие и составляет бюджет доходов и расходов.

В соответствии со стратегическими планами КНП, определенными целями и задачами, оптимизация расходов может осуществляться по таким направлениям:

1. Оптимизация персонала (если расходы на него составляют значительный удельный вес в структуре себестоимости), особенно это касается персонала, который не задействован в предоставлении медицинских услуг (немедицинский персонал); учет загруженности персонала.
2. Оптимизация обеспечения медикаментами – сокращение расходов на медикаменты и изделия медицинского назначения, что достигается правильным планированием потребности в лекарствах во избежание накопления их остатков или списания испорченных или просроченных медикаментов.
3. Оптимизация административных расходов – качественный и объективный управленческий и финансовый учет расходов по центрам ответственности в целях сокращения нерациональных расходов.
4. Оптимизация использования коечного фонда – увеличение показателя оборота койки путем: улучшения эффективности лечения благодаря повышению квалификации врачей и применению современных медицинских техник и технологий, современного оборудования; снижения расходов на койко-день; снижения расходов на одного пролеченного пациента; разгрузка стационара от необоснованно госпитализированных пациентов и т. п.
5. Оптимизация работы дневного стационара: увеличение количества коек дневного пребывания; увеличение количества пролеченных пациентов благодаря внедрению двухсменного графика пребывания; улучшение качества медицинских услуг, которые предоставляются во время пребывания на дневном стационаре, благодаря проведению всех необходимых исследований с использованием современного оборудования; благодаря меньшей стоимости койко-дня, чем в круглосуточном стационаре, и т. п.
6. Использование для управленческих целей правильной управленческой статистики по каждому врачу (персонифицированный учет).
7. Улучшение качества медицинских услуг. Отказ от неприбыльных услуг. Улучшение качества медицинских услуг приведет к увеличению количества пациентов, росту их удовлетворенности, уменьшению жалоб на медицинское обслуживание. Для улучшения имиджа медицинского КНП целесообразно внедрить систему оценки деятельности заведения его пациентами.
8. Контроль за рациональным использованием всех ресурсов медицинского КНП и прочие мероприятия по повышению эффективности его деятельности.

Вывод

Оптимизация расходов медицинского КНП влияет на его доходность, которая достигается благодаря правильному определению себестоимости услуги, нормы прибыли (рентабельности), заложенной в цену услуги, сохранению соотношения «цена/качество» и усилению конкурентоспособности медицинской услуги, ее востребованности у пациентов.

Эффективное использование ресурсов КНП способствует высвобождению средств, которые могут быть направлены на мотивацию персонала, на создание безопасных условий труда медицинских работников, на обновление материально-технической базы, расширение перечня платных услуг и прочие мероприятия по повышению эффективности деятельности предприятия.

Деятельность медицинского КНП зависит от пациентов, их удовлетворения уровнем обслуживания, качественным получением медицинской услуги. Поэтому стоит кое-что сказать о мотивации персонала, положительно влияющей на качество медицинских услуг.

Здоровье населения прежде всего зависит от достаточного количества и высокого уровня профессионализма врачей. Поэтому качество медуслуг прямо связано с мотивацией персонала, которая достигается благодаря: правильному определению потребности в персонале, непосредственно задействованном в лечебном процессе; постоянному повышению квалификации, возможности карьерного роста; повышению зарплаты, применению премий, надбавок, бонусных программ, прочих вознаграждений; внедрению анкетирования медперсонала для определения удовлетворенностью работой, причин увольнения с предприятия; привлечению медперсонала к формированию целей и задач, стратегическому планированию деятельности медицинского КНП; анализу графика работы медперсонала для определения объема загруженности врачей, ведь качество медуслуги зависит от уровня усталости врача. Большое внимание должно уделяться и здоровью самих врачей (медицинские осмотры, создание безопасных условий труда медицинских работников).

Подытоживая все вышеизложенное, заметим, что управленческий учет должен соответствовать тем стратегическим целям, которые поставил перед собой руководитель медицинского КНП. Ведь избыточная детализация управленческого учета увеличит трудоемкость труда, нагрузки на ответственных лиц без пользы таких данных для практического использования. Поэтому для принятия правильных управленческих решений должна использоваться только релевантная информация, использование которой непосредственно влияет на расчеты эффективности деятельности предприятия.

Каждое медицинское КНП имеет определенную организационную структуру, перечень услуг, которые могут предоставляться на платных условиях, имеет свою методику калькулирования себестоимости услуг и распределения расходов. Поэтому структура управленческого учета должна быть простой, основываться на выбранной учетной политике, разработанных формах, методологии отбора и поиска необходимой информации, должна предоставлять исчерпывающую информацию об объектах учета, в объемах, необходимых для принятия правильных управленческих решений в целях оптимизации расходов, увеличения доходной части КНП за счет обоснованного внедрения новых медицинских услуг, повышения качества медицинского обслуживания.

Не лишней будет и разумная маркетинговая политика, связанная с продвижением своих услуг КНП на медицинский рынок в целях увеличения количества пациентов, например создание эффективного рекламного объявления, место его размещения, реклама наиболее доходных платных медуслуг с обоснованием того, почему именно это лечебное учреждение целесообразно выбрать потенциальному пациенту. Также уместно вести статистику, из каких источников пациенты узнали о той или иной медуслуге, предоставляемой КНП на платной основе. Это позволит более эффективно продвигать на рынок свои медицинские услуги.

В составе доходных статей медицинского КНП не последнюю роль играют сервисные услуги, обеспечивающие комфортное пребывание пациентов в больнице. Для этого следует проводить, в частности: текущие и капитальные ремонты помещений больницы, кабинетов врачей, общих палат и платных палат с улучшенным сервисом; ремонт или замену медицинской мебели на более функциональную; организовать парковочные места для инвалидов, бесплатные точки доступа Wi-Fi и т. п.

Кроме того, нужно обеспечить многосторонний доступ к медицинским услугам: запись к врачу по телефону, через регистратуру, через специальный сервис или непосредственно на сайте КНП, в кабинете врача на следующий запланированный прием с возможностью отмены визита к врачу или его переноса; обеспечить круглосуточную работу КНП за счет работы дежурного врача. Такие мероприятия позволят уменьшить очереди и значительно ускорить регистрацию пациента.

Следует помнить, что для медицинского учреждения приоритетом является социальный аспект – предоставление качественных, безопасных, своевременных медицинских услуг населению в целях создания благоприятных условий для жизнедеятельности района.

Предоставление качественных медицинских услуг должно способствовать здоровью населения района, в котором функционирует медицинское КНП, снижению уровня социально значимых заболеваний, снижению смертности. Для этого местные советы на основании утвержденных программ и планов финансирования должны выделять деньги (финансировать КНП) на проведение своевременной прививок целевых групп населения согласно календарю прививок, на проведение флюорографического обследования населения района, на обеспечение необходимыми медикаментами и расходными материалами для проведения туберкулинодиагностики в целях выявления инфицированности детей и подростков и определения активности туберкулеза, на актуализацию темы профилактики ВИЧ-инфекции среди населения и групп повышенного риска и прочие мероприятия для укрепления здоровья населения и профилактики заболеваний.

Общий вывод

Правильное определение целей и задач медицинского КНП, прогнозирование и планирование деятельности, определение факторов риска, которые могут негативно повлиять на его деятельность, должно способствовать росту имиджа медицинских КНП у всех групп населения, росту качества медицинских услуг, оптимизации расходов и максимизации доходов.

Для ведения эффективной медицинской деятельности и улучшения имиджа среди пациентов медицинское КНП должно отвечать основным требованиям: иметь лицензию на осуществление своей деятельности; быть доступным для всех групп населения; быть эффективным, то есть способствовать улучшению показателей вылеченных пациентов и в целом улучшению санитарно-эпидемиологической ситуации; должна быть обеспечена конфиденциальность информации в лечебном учреждении; должны внедряться системы стандартизации медицинской помощи.