Как отразить прощенную сумму займа в учете плательщика налога на прибыль?

Плательщик налога на прибыль в декабре 2013 года получил от учредителя-физлица по договору займа возвратную финансовую помощь (далее – ВФП) в сумме 900 000 грн. сроком на 2 года. ВФП в срок не была возвращена. А в феврале 2017 года было заключено допсоглашение к договору займа, согласно которому вся сумма долга была прощена заимодавцем. Как эту операцию отразить в учете заемщика? В 2017 году заемщик применяет корректировки финрезультата на разницы, предусмотренные разд. ІІІ Налогового кодекса (далее – НК).

Рассмотрим подробно учетные нюансы сложившейся ситуации.

2013 год

Бухгалтерский учет. Полученная ВФП была признана долгосрочным обязательством и отражена в составе кредиторской задолженности на счете 55 «Прочие долгосрочные обязательства», ведь срок, на который был заключен договор займа, превышал 12 месяцев с даты баланса (п. 4 П(С)БУ 11). В учете это отразилось записью: Дт 311 – Кт 55 – 900 000 грн.

Налоговый учет. Согласно пп. 135.5.5 НК в редакции до 01.01.15 г. при получении ВФП от учредителя у плательщика налога на прибыль не возникало никаких налоговых последствий. Но только при условии, что такая ВФП была возвращена в течение 365 календарных дней с момента ее получения. Если же по истечении этого срока ВФП оставалась невозвращенной, у ее получателя признавался налоговый доход в сумме:

• условных процентов – если учредитель являлся плательщиком налога на прибыль;
• ВФП – если учредитель был неплательщиком налога на прибыль или плательщиком не по основной ставке. При этом в период возврата ВФП заемщик имел право отразить налоговые расходы в сумме возвращенной помощи.

Таким образом, в 2013 году получение ВФП не повлияло на налоговый учет заемщика.

2014 год

Бухгалтерский учет. При составлении баланса за 2014 год сумма ВФП была переведена из состава долгосрочных обязательств в состав текущих, ведь по условиям договора займа срок исполнения обязательств приходился на декабрь 2015 года и такая задолженность стала подлежать погашению в течение 12 месяцев с даты баланса. В учете это отразилось проводкой: Дт 55 – Кт 685 – 900 000 грн.

Налоговый учет. В декабре 2014 года согласно пп. 135.5.5 НК в редакции до 01.01.15 г. заемщик признал в налоговом учете доход от невозврата ВФП в сумме 900 000 грн. и, таким образом, обложил сумму полученной ВФП налогом на прибыль.

2017 год

Бухгалтерский учет. В результате заключения допсоглашения о прощении долга обязательства заемщика перед заимодавцем прекращаются. Поэтому в феврале 2017 года сумма прощенного займа должна быть списана в состав прочих доходов от операционной деятельности записью: Дт 685 – Кт 719 – 900 000 грн.

Налоговый учет. Объектом обложения налогом на прибыль является финрезультат до налогообложения, определенный в финотчетности за отчетный период, откорректированный на разницы, предусмотренные НК (пп. 134.1.1 НК). Значение такого финрезультата отражается в строке 02 Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий по форме, утвержденной приказом Минфина от 20.10.15 г. № 897.

В нашем случае финрезультат до налогообложения за І квартал 2017 года (стр. 2290 формы № 2-м) будет включать в себя и сумму ВФП, уже обложенной налогом на прибыль в 2014 году. Получается, что такая сумма подпадет под налогообложение дважды.

Однако этого не произойдет. С 1 января 2017 года подразд. 4 разд. ХХ НК был дополнен новым п. 42. Согласно данной норме если плательщик налога на прибыль отразил доходы или расходы в налоговом учете до 1 января 2015 года, то в случае их отражения в бухучете после этой даты он должен откорректировать на эти суммы финрезультат отчетного периода, а именно:

• увеличить – на сумму расходов;
• уменьшить – на сумму доходов.

Таким образом, для целей налогообложения наш заемщик может уменьшить финрезультат за І квартал 2017 года на 900 000 грн. Ведь эта сумма уже была признана доходом в налоговом учете в 2014 году.

Отметим, что норму п. 42 подразд. 4 разд. ХХ НК должны применять все плательщики налога на прибыль, в том числе и те, которые не обязаны рассчитывать разницы, предусмотренные разд. ІІІ НК.