Как единщику определить доход от поступления инвалюты

Из этой статьи вы узнаете: как юрлицу – единщику третьей группы определить доход при получении иностранной валюты.

Что можно сделать на практике: воспользоваться нашими рекомендациями, чтобы отразить в учете операции с инвалютой и правильно рассчитать объект обложения единым налогом (далее – ЕН).

Выручка в иностранной валюте, полученная плательщиками ЕН первой – третьей групп, является доходом таких единщиков. При этом сумма инвалюты пересчитывается в гривни по курсу НБУ на дату получения такого дохода (п. 292.1, 292.5 Налогового кодекса, далее – НК).

Как определить дату получения дохода в инвалюте?

Напомним, что еще в ноябре 2012 года в качестве временной меры по стабилизации валютного рынка НБУ ввел обязательную продажу уполномоченным банком инвалютных средств, полученных предприятием (за исключением некоторых видов поступлений). С тех пор действие этой временной меры периодически продлевалось нормативными актами НБУ. Так, с 4 июня 2015 года действует постановление Правления НБУ от 03.06.15 г. № 354 (далее – Постановление № 354). Согласно данному документу, обязательной продаже на МВРУ подлежит 75 % поступлений в инвалюте 1-й группы Классификатора иностранных валют (утвержден постановлением Правления НБУ от 04.02.98 г. № 34) и в российских рублях. При этом уполномоченный банк обязан (п. 2 Постановления № 354):

• поступления в инвалюте, подлежащие обязательной продаже, предварительно зачислить на отдельный аналитический счет 2603 «Распределительные счета субъектов хозяйствования»;
• исключительно на следующий рабочий день после зачисления таких средств на распределительный счет осуществить их обязательную продажу без поручения клиента.

На практике банк обычно зачисляет на свой распределительный счет сразу всю сумму инвалютных поступлений (а не только сумму, подлежащую обязательной продаже), а на следующий рабочий день перечисляет клиенту:

• на текущий счет в инвалюте – 25 % поступившей инвалютной выручки;
• на текущий счет в гривнях – сумму гривен, полученную от обязательной продажи 75 % инвалютной выручки.

Возникает вопрос: что считать датой получения инвалютного дохода – дату поступления инвалютной суммы на распределительный счет банка или дату поступления на текущий счет клиента?

Напомним, что когда в 2012 году была введена обязательная продажа части инвалютных поступлений. При этом рекомендовали предприятиям отражать в учете приход таких средств на дату их поступления на текущий счет. Основные аргументы приводились такие:

• распределительный счет является балансовым учетным счетом банка (письмо НБУ от 30.03.99 г. № 18-111/943-2754);
• банк снимает валютную операцию с контроля после зачисления выручки по этой операции на текущий счет клиента (п. 2.3 разд. II Инструкции, утвержденной постановлением Правления НБУ от 24.03.99 г. № 136).

Сейчас повторим еще раз: датой получения инвалютного дохода следует считать дату поступления инвалюты на текущий счет клиента.

Это подтверждается разъяснениями, размещенными в ОИР. Например, в категории 114.2 – для всех налогоплательщиков, а также в категории 108.01.02 – для единщиков-юрлиц.

В каком размере единщик должен отразить доход от поступившей инвалюты?

Как мы уже сказали, единщик может считать доходом только те денежные средства, которые поступили на его текущий счет. После обязательной продажи части инвалюты:

• на текущий гривневый счет единщика поступит выручка от продажи 75 % инвалюты. При этом единщика не должно волновать, какой курс НБУ был на дату поступления инвалюты и по какому курсу она была продана банком на МВРУ;
• на текущий инвалютный счет поступит остаток инвалюты (25 %). Для целей учета эту сумму надо пересчитать в гривневый эквивалент по курсу НБУ на дату ее поступления на счет.

Доход единщика будет складываться из этих двух сумм. Такой же вывод следует из разъяснения в ОИР (категория 108.01.02).

Как определить доход от продажи инвалюты с текущего валютного счета?

При продаже инвалюты с текущего инвалютного счета единщик получает определенную сумму гривен на свой гривневый текущий счет. В таком случае при формальном подходе, согласно норме пп. 2 п. 292.1 НК, он должен признать доход в сумме полученных гривен. Но ведь он уже признавал доход согласно п. 292.5 НК в тот период, когда эта сумма инвалюты поступила на его текущий инвалютный счет. Поэтому, чтобы не начислять дважды доход от одной и той же суммы инвалюты, доход от продажи следует признавать только в размере положительной разницы между доходом, признанным при поступлении инвалюты, и доходом, полученным от ее продажи. Такой же вывод следует из разъяснения в ОИР (категория 108.01.02).

Например, на текущий инвалютный счет единщика поступило 1 000 долл. США (курс НБУ – 20 грн. за 1 долл. США). Признан доход в сумме 20 000 грн. В результате продажи этой суммы инвалюты на текущий гривневый счет единщика поступило 20 800 грн. Таким образом, доход от продажи инвалюты составит 800 грн. (20 800 грн. – 20 000 грн.).

Обратите внимание: для расчета дохода единщик принимает фактически полученную сумму гривен. Такой вывод следует из устных разъяснений специалистов налоговых органов, а также из разъяснения в ОИР, категория 108.01.02. Правда, разъяснение в ОИР касается ситуации, когда покупатель рассчитывается за товар с единщиком-юрлицом через платежный терминал и банк сразу же удерживает свою комиссию. В таком случае, как указано в разъяснении, доходом единщика будет считаться сумма, которая фактически поступила на его расчетный счет.

Отметим, что указанное разъяснение действовало до 12.11.14 г. и утратило силу в связи с принятием очередного нормативного акта об использовании электронных платежных средств. То есть отмена разъяснения не связана с вопросом о признании дохода юрлицом-единщиком. Кроме того, в ОИР есть действующее разъяснение аналогичного содержания для физлиц-единщиков (категория 107.04).

Таким образом, если банк сразу удержит комиссию за свои услуги из суммы гривен, полученной от продажи инвалюты, а единщику перечислит остаток, то этот остаток и будет доходом единщика.

Признавать ли доход от курсовых разниц?

Специалисты фискальных органов настаивают на том, чтобы включать в доход юрлица-единщика третьей группы сумму положительных курсовых разниц, возникающих в результате пересчета сумм в инвалюте (разъяснение в ОИР, категория 108.01.02).

Действительно, единщики, согласно п. 10 разд. І П(С)БУ 25, для целей составления финотчетности ведут учет курсовых разниц по правилам П(С)БУ 21. Поэтому доходы и расходы от таких разниц у них возникают. Но только в бухучете!

А для целей налогообложения, согласно п. 44.2 и пп. 296.1.3 НК, юрлица – единщики третьей группы должны вести упрощенный бухучет доходов и расходов по специальной методике, разработанной фискальным органом. Однако такая методика не опубликована. Поэтому единщики определяют доход для обложения единым налогом по правилам ст. 292 НК. Но в этой статье в перечне доходов единщика не указан доход в виде положительных курсовых разниц, возникших в результате пересчета инвалюты по правилам П(С)БУ 21. Поэтому мы считаем, что бухучетный доход единщика в виде курсовых разниц единым налогом не облагается.

Пример

По условиям ВЭД-контракта единщик третьей группы – юрлицо (ставка ЕН – 2 %) 12 мая 2015 года получил от нерезидента предоплату за товар – 10 000 долл. США. 13 мая на текущие счета единщика поступило 2 500 долл. США и 154 800 грн. (от обязательной продажи инвалюты). При этом 2 000 долл. США 14 мая по поручению единщика были проданы банком на МВРУ. По состоянию на 30 июня 500 долл. США еще оставались на счете.

Товар стоимостью 12 000 долл. США пересек границу Украины 14 мая. Стоимость услуг таможни при оформлении товара составила 1 000 грн. Остаток задолженности за товар (2 000 долл. США) нерезидент перечислит единщику в июле 2015 года.

Учет операций показан в таблице (курсы НБУ и МВРУ – условные):

(долл. США/грн.)