• Быстрый поиск надежных решений
    и практической информации

Uteka

Я ищу...

Где искать:

расширенный поиск
Получите доступ к более 2 миллионов готовых решений, публикаций и обзоров
Оформить
подписку

Документальное оформление результатов налоговой проверки

07.03.2019 4904 0 0

Результаты налоговых проверок и отражение их в учете


Акценты статьи:

  • какие документы получат налогоплательщики-юрлица по завершении налоговой проверки;
  • какими могут быть варианты «поведения» таких налогоплательщиков после налоговой проверки.

Представители властных структур любят повторять, что проверка налогоплательщиков – одна из самых действенных форм налогового контроля со стороны органов ГФС. Однако реализация этой формы на практике оставляет желать лучшего. Идея партнерских взаимоотношений между попавшими в «проверочные» жернова юрлицами (как налогоплательщиками) и органами ГФС (как органами, контролирующими правильность уплаты налогов) воплощается в жизнь с большим трудом. Даже у самых опытных бухгалтеров уже при ожидании налоговой проверки возникает чувство опасности. Что тогда говорить о непосредственном ее проведении, а тем более – о получении документов, которыми результаты проверки оформляются!

«Послепроверочные» документы

Процедура оформления результатов проверок установлена ст. 86 Налогового кодекса (далее – НК). В п. 86.1 НК сказано: результаты проверок (кроме камеральных и электронных) оформляются актом или справкой. А значит, после документальных (плановых/внеплановых, выездных/невыездных) проверок, а также фактических проверок налогоплательщик может получить на руки акт (если обнаружены нарушения) или справку (если нарушения не выявлены).

Конечно, хорошо, если это будет справка. Но получение справки – это что-то из области фантастики. Обычно по результатам проверки составляется акт. И хотя нарушения могут привести не только к занижению, но и к завышению налоговых обязательств (на что проверяющие тоже должны обратить внимание согласно пп. 54.3.2, 54.3.6, п. 58.1, 86.10 НК), обнаружение проверяющими такого завышения маловероятно.

По какой форме составляется акт (справка)?

Форма зависит от вида проверки.

Документальные проверки. При документальных проверках контролеры руководствуются разными минфиновскими документами – в зависимости от того, какой статус имеет проверяемый (физлицо или юрлицо). Общий тон документально-проверочным мероприятиям в отношении юрлиц и их обособленных подразделений задает Порядок оформления результатов документальных проверок соблюдения законодательства Украины по вопросам таможенного дела, налогового, валютного и другого законодательства, утвержденный приказом Минфина от 20.08.15 г. № 727 (далее – Порядок № 727). Однако формы результирующих документов в этом Порядке не приведены. Образцы этих форм нужно искать в документах, которые утверждены ГФС, причем они носят рекомендательный характер.

В частности, по окончании:

  • документальной плановой/внеплановой выездной проверки налогоплательщик получит акт/справку по образцу, утвержденному приказом ГФС от 01.06.17 г. № 396 (см. разъяснение в ОИР, категория 136.06). Этим же приказом утверждены Методические рекомендации по оформлению актов/справок любых документальных проверок (далее – Методрекомендации № 396). В преамбуле к Методрекомендациям № 396 указано, что сами Методрекомендации и образец акта/справки не рекомендованы для применения при проверках расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг (кроме случаев, когда эти вопросы исследуются в ходе документальных проверок), вопросов соблюдения таможенного законодательства, а также ТЦО;
  • документальной проверки на предмет соблюдения таможенного законодательства – акт/справку по образцу, который приведен в приложении к Методрекомендациям по оформлению актов (справок) документальных поверок соблюдения требований законодательства Украины по вопросам государственного таможенного дела, утвержденным приказом ГФС от 16.01.17 г. № 23.

Фактические проверки. Какого-то специального документа, на который ориентируются проверяющие при составлении акта/справки в результате фактических проверок, сегодня не существует. Во всяком случае, на подобный документ налоговики в своих разъяснениях не ссылаются. Единственное, о чем упоминается в разъяснениях: акт или справка о результатах фактической проверки должны отвечать требованиям ст. 86 НК.

Камеральные проверки. Согласно п. 86.2 НК по результатам камеральных проверок налогоплательщик может получить только акт, который, как мы уже сказали, оформляется лишь при наличии нарушений. Поэтому если при камеральной проверке никаких нарушений не обнаружено, налогоплательщик, в сущности, и не знает, когда и насколько тщательно такая проверка проводилась.

Образец акта приведен в Методических рекомендациях, утвержденных приказом Миндоходов от 14.06.13 г. № 165 (далее – Методрекомендации № 165). И хотя с даты утверждения этих Методрекомендаций существенные изменения в них не вносились (в связи с чем некоторые его положения можно считать уже устаревшими), представители фискального органа все еще на него ссылаются (см. разъяснение в ОИР, категория 136.04). В приложении 2 к Методрекомендациям № 165 можно найти образцы:

  • акта о результатах камеральной проверки данных, задекларированных в налоговой отчетности;
  • акта о результатах камеральной электронной проверки данных, задекларированных в налоговой отчетности по НДС.

Более новый документ – Рекомендации по проведению камеральной проверки данных, задекларированных в декларации акцизного налога (приложение к письму ГФС от 22.11.16 г. № 37477/7/99-99-12-03-03-17), дает образец акта о результатах камеральной проверки «акцизной» отчетности.

Электронные проверки. Напомним, что электронные проверки – это документальные невыездные внеплановые проверки, которые отличаются от других внеплановых проверок тем, что налогоплательщики добровольно их заказывают. Все электронные проверки завершаются составлением справки, которая оформляется независимо от того, обнаружены нарушения или нет (п. 86.11 НК). На какой-то специальный документ, содержащий образец такой справки, налоговики в разъяснениях не ссылаются. Обычно они просто указывают (см. Методрекомендации № 396), что оформление результатов электронных проверок осуществляется с учетом особенностей, определенных НК.

Могут ли контролирующие органы проводить у субъекта хозяйствования (далее – СХ) одновременно несколько видов проверок?

Да, могут. Дело в том, что НК не предусмотрены ограничения относительно одновременного проведения камеральных, документальных и фактических проверок СХ. Поэтому контролирующие органы имеют право «устроить» СХ в одно время разные проверки (например, плановую выездную и внеплановую выездную документальные проверки и т. п.), на что сами налоговики не преминули указать в ОИР (категория 136.07).

Кто именно из должностных лиц органа ГФС вправе подписать акт/справку, оформленные по результатам проверки?

Акт или справку по результатам документальной, камеральной и фактической проверки подписывают только должностные лица контролирующих органов областного и центрального уровней ГФС. В разъяснении в ОИР (категория 136.01) подчеркнуто, что функция контрольнопроверочной работы закреплена исключительно за такими контролирующими органами.

Имейте в виду! Любой акт или справка, которые должны получить налогоплательщики, составляются в двух экземплярах, и подписываются должностными лицами органа ГФС, которые проводили проверку.

В какие сроки налогоплательщику должны вручить акт или справку?

Акт или справку регистрируют в контролирующем органе и дают для подписания налогоплательщику, а если проверялось юрлицо – законным представителям налогоплательщика (директору, бухгалтеру, другому уполномоченному лицу). Информация по этим срокам приведена ниже в табл. 1.

Таблица 1


п/п

Вид проверки

Срок регистрации акта (справки) в контролирующем органе*

Порядок вручения акта (справки)
налогоплательщику

1

2

3

4

1

Документальная выездная

В течение 5 р. д. после истечения установленного срока проверки (для налогоплательщиков, имеющих филиалы, – в течение 10 рабочих дней**, далее – р. д.) (п. 86.3 НК)

В НК не установлен, однако положения Порядка № 727 позволяют утверждать, что вручение акта (справки) налогоплательщику или его представителям происходит так же, как и в случае невыездных документальных проверок (см. стр. 2 этой таблицы)

2

Документальная невыездная

В течение 5 р. д. после истечения установленного срока проверки (для налогоплательщиков, имеющих филиалы, – в течение 10 р. д.**) (п. 86.4 НК)

Не позднее следующего рабочего дня после регистрации вручается лично налогоплательщику или его представителям либо направляется в порядке, определенном ст. 42 НК*** (п. 86.4 НК)

3

Фактическая

Не позднее следующего рабочего дня после окончания проверки (п. 86.5 НК)

Подписывается лицом, осуществляющим расчетные операции, налогоплательщиком и/или его законными представителями (при наличии) по месту проведения проверки или в помещении контролирующего органа (п. 86.5 НК)

4

Камеральная

В НК срок не установлен

Вручается или направляется налогоплательщику в течение 3 р. д. после регистрации – в порядке, определенном ст. 42 НК*** (п. 86.2 НК)

5

Электронная

В течение 3 р. д. после истечения установленного срока проверки (для налогоплательщиков, имеющих филиалы, – в течение 5 р. д.) (п. 86.11 НК)

Вручается лично налогоплательщику или его представителям для ознакомления и подписания в течение 5 р. д. со дня вручения (п. 86.11 НК)

* Срок составления акта (справки) о результатах проверки не засчитывается в срок проведения проверки, установленный НК (с учетом его продления) (п. 86.1 НК).
** В п. 2 разд. V Порядка № 727 уточнено, что 10-дневный срок регистрации установлен также для документальных проверок по вопросам соблюдения таможенного законодательства.
*** Пунктом 42.2 НК определено, что документы считаются надлежащим образом врученными, если они, в частности, направлены по адресу (местонахождению, налоговому адресу) налогоплательщика заказным письмом с уведомлением о вручении или лично вручены налогоплательщику (его представителям) (см. ОИР, категория 136.04).

Сколько времени дается налогоплательщику на подписание акта или справки?

Этот вопрос законодательно не урегулирован. В НК установлены сроки для регистрации в органе ГФС и передачи акта (справки) на подписание СХ. Однако не указан срок, в течение которого СХ обязан подписать врученный ему акт (справку).

Пользуясь этим, налоговики утверждают, что налогоплательщик (или его представитель) обязан ознакомиться с актом по результатам документальной проверки и вернуть подписанный экземпляр такого акта контролирующему органу в день его получения (ОИР, категория 136.06). То есть после получения акта у вас будет совсем мало времени на раздумья.

Имеет ли смысл не подписывать акт, если налогоплательщик не согласен с его выводами?

Никакого смысла в этом нет. Сразу в нескольких нормах НК (абзац третий п. 86.3, абзац второй п. 86.4, абзац четвертый п. 86.5 и 86.6) специально указано, что отказ от подписания акта проверки не освобождает налогоплательщика от обязанности уплатить определенную проверяющими сумму денежного обязательства. Поэтому если СХ «заупрямится», контролеры не будут настаивать на подписании акта, а просто составят документ, удостоверяющий факт такого отказа (акт).

Наш совет. Отсутствие подписи налогоплательщика на акте проверки ничего не решит – ведь акт проверки недействительным от этого не станет. Такой же неутешительный результат получит налогоплательщик, который откажется от получения своего экземпляра акта. Вдобавок он не будет знать, какие нарушения выявили проверяющие, а значит, не разработает стратегию защиты.

Подача возражений к акту

В случае своего несогласия с выводами проверяющих вместе с подписанным экземпляром акта налогоплательщик имеет право представить свои возражения, изложив их в свободной форме, и/или дополнительные документы (п. 44.7 НК).

Возражения (документы) можно также подать отдельно – в течение 10 р. д. после дня получения акта (п. 44.7, 86.7 НК). Например, акт вручен налогоплательщику 14 февраля, в четверг. Значит, последний день для подачи возражений к этому акту – 28 февраля, тоже четверг.

Налоговики считают: поскольку нормы п. 86.7 НК не содержат каких-либо дополнительных указаний по поводу порядка подачи возражений, при определении этого срока учитывается день их фактической подачи (поступления) в соответствующий орган ГФС (пп. 1.6.2 Методических рекомендаций, утвержденных приказом ГФС от 31.07.14 г. № 22).

Кстати, до 1 января 2019 года, то есть до даты вступления в силу Закона от 23.11.18 г. № 2628-VIII, которым внесены изменения в НК (далее – Закон № 2628), срок подачи возражений к акту составлял не 10, а 5 р. д. Так что теперь налогоплательщик успеет выйти на «поле брани» с налоговиками более подготовленным. Заметим, что Закон № 2628 изменил с 1 января 2019 года и другие «проверочные» и «послепроверочные» сроки (подробнее см. ниже). ГФС отреагировала на эти изменения письмом от 27.12.18 г. № 40351/7/99-99-14-03-03-17.

Вот и получается, что при подписании акта желательно избегать формулировок, которые указывают на согласие проверяемого с его результатами. А лучше всего подписать акт с недвузначной фиксацией своего несогласия и «угрозой» представить возражения.

Внимание! Правило десяти дней не работает в отношении справки электронной проверки: возражения можно подать лишь вместе с подписанным экземпляром такой справки, а не спустя 10 р. д. (п. 86.11 НК).

Как быстро орган ГФС рассмотрит поданные возражения?

Срок рассмотрения возражений к акту – 7 р. д., следующих за днем получения (для возражений к справке электронной проверки – 5 р. д. со дня их получения) (п. 86.7, 86.11 НК).

Причем налогоплательщик может изъявить желание участвовать в рассмотрении его возражений. Это желание нужно «озвучить» в документе, содержащем эти возражения. Контролирующий орган обязан уведомить налогоплательщика о месте и времени рассмотрения возражений не позднее следующего рабочего дня после получения возражений и не позднее чем за 4 р. д. до дня их рассмотрения.

Если по результатам проверки составлен акт, налогоплательщик получит еще один документ – налоговое уведомление-решение (далее – НУР), то есть уведомление контролеров об обязанности налогоплательщика уплатить определенную ими сумму денежного обязательства. НУР направляется (вручается) налогоплательщику на основании п. 58.1 НК.

Формы НУР

НУР принимается органом ГФС в течение 15 р. д. после дня вручения акта проверки налогоплательщику (его представителю или лицу, осуществляющему расчетные операции для налогоплательщика). А при наличии возражений к акту – в течение 3 р. д. после дня рассмотрения возражений и предоставления письменного ответа налогоплательщику (п. 86.8 НК).

Для сравнения: до 1 января 2019 года НУР нужно было выписать в течение 10 р. д. после вручения акта. Так что теперь будет еще одна рабочая неделя в запасе.

Важный нюанс! НУР не может быть принято, если поданные налогоплательщиком возражения не были рассмотрены контролерами.

При проверке контролеры могут выявить недоплату налоговых обязательств по разным налогам (сборам), рассчитав по таким недоплатам штрафы, а также наложить штрафные санкции за нарушение норм неналогового законодательства и/или начислить ВЭД-пеню. Однако НУР направляется по каждому налогу (сбору) и каждому «санкционному» платежу отдельно (п. 58.2 НК). К НУР прилагается расчет налогового обязательства (при наличии) и штрафных (финансовых) санкций (п. 58.1 НК).

Считается, что НУР надлежащим образом направлено (вручено) налогоплательщику, если оно направлено по адресу (местонахождению) налогоплательщика или лично вручено налогоплательщику (его представителю). Особый порядок направления НУР действует для тех, кто представляет отчетность в электронной форме и/или прошел электронную идентификацию онлайн в электронном кабинете.

Форма и механизм направления НУР определены Порядком, утвержденным приказом Минфина от 28.12.15 г. № 1204 (далее – Порядок № 1204).

После проверки, в результате которой увеличиваются/уменьшаются налоговые обязательства, юрлица могут получить НУР, формы которых приведены в приложениях к Порядку № 1204 (п. 2 разд. II Порядка № 1204).

Таблица 2

Форма НУР

Когда оформляется

1

2

Р

Выявлено завышение или занижение налоговых обязательств налогоплательщика и начислены суммы штрафов, связанных с таким занижением (завышением)

Р1

Выявлено занижение или завышение суммы налогового кредита и/или суммы налоговых обязательств, заявленной в налоговой декларации по НДС, которое не привело к возникновению денежных обязательств по результатам проверки

Ш

Начислены суммы штрафов за нарушение сроков уплаты денежных обязательств

В1

Завышена заявленная сумма бюджетного возмещения НДС, в т. ч. если заявленные к возмещению суммы НДС на момент проверки возмещены налогоплательщику

В3

Отказано в предоставлении бюджетного возмещения

В4

Уменьшено отрицательное значение суммы НДС

П

Уменьшено отрицательное значение объекта обложения налогом на прибыль

С

Начислен штраф и/или пеня за нарушение норм другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, в т. ч. за нарушения в сфере ВЭД

ПС

Начислены штрафы за нарушение налогового законодательства (кроме штрафов, определенных другими формами НУР)

Д

Решение принято по результатам проверки относительно удержания налогов у источника выплаты, в т. ч. налоговых агентов, по вопросам правильности начисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в частности НДФЛ, при выплате доходов в пользу налогоплательщиков-физлиц

Насколько реально оспорить НУР, составленное с дефектами формы?

Практика показывает, что отдельные дефекты формы решения контролирующего органа судами не воспринимаются как безусловное основание для вывода о противоправности спорного решения. То есть суд вряд ли отменит НУР на этом основании.

Если спорное решение принято контролирующим органом в пределах своей компетенции и можно четко установить содержание этого решения (в частности, суть нарушения законодательства, размер санкций), такое решение может быть признано судом правомерным даже в случае, если не соблюдены отдельные элементы его формы (см., например, Информационное письмо ВАСУ 28.03.14 г. № 375/11/14-14).

НУР: обжалованию подлежит!

Надо понимать, что акт проверки не является решением субъекта властных полномочий. Иными словами, какие-либо права и обязанности для налогоплательщиков в случае оформления акта не возникают. Поэтому акт проверки не может быть обжалован в суде. На это обратил внимание еще ВСУ в постановлении от 10.09.13 г. по делу № 21-237а13, а в 2018 году – в постановлениях от 10.05.18 г. по делу № 811/119/13-а, от 31.08.18 г. по делу № 826/11213/15. К таким же выводам приходили суды низших инстанций – см., например, определения ВАСУ от 23.04.14 г. по делу № 2а-5412/11/2070, от 18.03.15 г. по делу № 2а-5700/11/1070 и др.

А вот НУР, принятое на основании акта проверки, уже можно обжаловать – в административном и/или судебном порядке.

Собственно, после получения НУР налогоплательщик может выбрать один из вариантов поведения:

  • либо уплатить указанные в НУР суммы налогового обязательства, штрафа, а также сумму пени. Эти платежи нужно совершить в течение 10 календарных дней (далее – к. д.), следующих за днем получения НУР (п. 57.3 НК),
  • либо этого не делать, но тогда НУР придется обжаловать.

Обжаловать НУР можно в административном либо в судебном порядке. Рассмотрим обе процедуры.

Административное обжалование

Допустим, налогоплательщик выберет процедуру административного обжалования, то есть решит подать жалобу в контролирующий орган более высокого уровня. Сделать это нужно в течение 10 р. д., следующих за днем получения НУР (п. 56.3 НК).

Внимание! С 1 января 2019 года срок подачи жалобы измеряется в рабочих, а не в календарных днях. Но особого оптимизма это не прибавляет. Да, начать административное обжалование можно, например, на 13-й к. д. после дня получения НУР. Однако, согласно п. 57.3 НК, срок для уплаты денежных обязательств по НУР по-прежнему установлен в календарных днях (10 к. д. после получения НУР, кроме случаев, когда в течение такого срока налогоплательщик начнет процедуру обжалования этого решения)!

Может, депутаты просто забыли согласовать эти нормы НК, а может, решили «оторвать» все процедуры обжалования (не только судебного, но и административного) от сроков погашения денежных обязательств.

Сколько времени уйдет на рассмотрение жалобы?

Решение по жалобе орган ГФС должен принять за 20 к. д., следующих за днем получения жалобы. И лишь в отдельных случаях этот срок продлевается до 60 к. д. (п. 56.8–56.9 НК).

Порядок оформления жалоб налогоплательщиками и их рассмотрения контролирующими органами утвержден приказом Минфина от 21.10.15 г. № 916.

Важный нюанс! Если в отведенный срок контролирующий орган не пришлет своего решения налогоплательщику, то жалоба налогоплательщика будет считаться удовлетворенной (с отменой НУР).

Судебное обжалование

Обжаловать НУР в суде можно либо сразу после получения НУР, либо после его административного обжалования (если результаты такого обжалования вас не устроили).

А сроки здесь такие. После административного обжалования обратиться в суд можно в течение 1 месяца (п. 56.19 НК). Но можно и растянуть «удовольствие»: в п. 56.18 НК установлено, что обратиться в суд (после административного обжалования или без него) можно в течение 1 095 дней после получения НУР.

Получается, что у налогоплательщика, который воспользовался административной процедурой обжалования, срок для начала судебного обжалования значительно более короткий. Однако на практике дело обстоит не так плохо.

ВАСУ, проанализировав нормы п. 56.18 и 56.19 НК, пришел к выводу, что они по-разному регулируют одни и те же правоотношения и при этом противоречат друг другу. Поэтому на основании п. 56.21 НК, который гласит, что любое противоречие норм решается в пользу налогоплательщика, судом было принято решение: для обращения с иском всегда применять срок в 1 095 к. д. после получения «спорного» решения (см., в частности, письмо ВАСУ от 10.02.11 г. № 203/11/13-11). Эти 1 095 дней нужно отсчитывать со дня, следующего за датой получения такого решения.

Однако стоит ли «растягивать удовольствие», откладывая подачу иска на целый год? Здесь опять-таки нужно взвесить все за и против такого решения. Ведь по истечении 10 к. д. после получения НУР начисленную в нем сумму нужно уплатить (см. выше). Вот и получается, что без этапа административного обжалования с иском в суд лучше обратиться в течение тех же 10 к. д.

Какую процедуру обжалования лучше выбрать?

Административное обжалование не так часто приводит к отмене НУР, зато дает выигрыш во времени для подготовки к суду. Судебное обжалование – более эффективный инструмент.

До окончания административного или судебного обжалования начисленная контролерами сумма денежных обязательств считается несогласованной, а значит, не подлежит принудительному взысканию. Однако если жалобу не удовлетворили, начисленное денежное обязательство придется уплатить в течение 10 к. д., следующих за днем согласования (п. 57.3 НК).

Днем согласования денежного обязательства по НУР в случае его:

  • административного обжалования – считается день окончания этой процедуры. В частности, если жалоба на НУР в установленный срок не подавалась, процедура административного обжалования заканчивается на следующий день после окончания срока, предусмотренного для подачи такой жалобы (пп. 56.17.1 НК). А если налогоплательщик «прошел» все инстанции во время административного обжалования – тогда в день получения им решения центрального органа ГФС (пп. 56.17.2 НК);
  • судебного обжалования – день вступления в силу судебного решения (п. 56.18 НК).

Обратите внимание! В 2018 году ВСУ указал: определенные в НУР денежные обязательства считаются согласованными в случае их неуплаты налогоплательщиком в течение 10 к. д., следующих за днем получения НУР, или по окончании процедуры обжалования НУР. Согласованную сумму налогоплательщик обязан уплатить в установленный законом срок (см. постановление ВСУ от 31.08.18 г. по делу № 826/14195/16).

Платежи по НУР: что определяют контролеры

Итак, в НУР указывается сумма начисленного денежного обязательства. А денежное обязательство налогоплательщика – это сумма, которую он должен уплатить в бюджет в качестве налогового обязательства и/или штрафной (финансовой) санкции за нарушение требований НК или иного законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы ГФС (пп. 14.1.39 НК). В понятие денежного обязательства включены также суммы санкций за нарушение законодательства в сфере ВЭД.

Таким образом, под денежным обязательством (ВЭД-санкции сейчас не рассматриваем) понимается основной платеж (т. е. доначисленное налоговое обязательство) плюс штраф.

Но как быть с пеней? Ведь при начислении суммы денежного обязательства, определенного контролерами по результатам налоговой проверки, налогоплательщики наверняка о ней подумают! Причем начисление пени начинается с первого рабочего дня после окончания срока, отведенного для уплаты налогового обязательства (в т. ч. за период административного и/или судебного обжалования) (пп. 129.1.1 НК). В общем случае начисление пени заканчивается в день зачисления денежных средств на соответствующий счет органа, осуществляющего казначейское обслуживание бюджетных средств (пп. 129.3.1 НК).

Получается, что документально зафиксировать на определенную дату сумму пени, начисленной согласно пп. 129.1.1 НК, невозможно. Поэтому в НУР (в частности, составленных по форме «Р») пеню не отражают. По этому поводу специалисты ГФС недавно дали разъяснение (см. Индивидуальную налоговую консультацию от 03.12.18 г. № 5082/6/99-99-14-03-03-15/ІПК, далее – ИНК № 5082).

Вот что они разъяснили в ИНК № 5082:

  • поскольку в момент направления (вручения) налогоплательщику НУР отсутствуют все необходимые данные для расчета пени (в частности, неизвестна дата окончания ее начисления), Порядком № 1204 не предусмотрено отражать сумму пени в НУР;
  • в соответствующих формах НУР (в частности, в форме «Р») содержится лишь предупреждение о необходимости начислять пеню в установленном ст. 129 НК порядке и в указанные этой статьей сроки;
  • начисление пени на сумму денежного обязательства, определенного контролирующим органом по результатам проверки, осуществляется в интегрированной карточке плательщика (далее – ИКП) средствами ИТС «Налоговый блок».

К сведению! Пеня в ИКП будет начисляться автоматически за весь период занижения суммы налогового обязательства – начиная с последнего дня срока, когда такое налоговое обязательство нужно было уплатить по «заниженной» налоговой декларации, и заканчивая днем, когда его фактически уплатили на основании НУР. На этот момент авторы ИНК № 5082 специально обратили внимание. В то же время суды на этот счет имеют другое мнение.

Суды указывают: если денежное обязательство по НУР будет уплачено в срок (в течение 10 к. д., следующих за днем получения НУР), то пеня вообще не должна начисляться. То есть начислять пеню за весь период занижения налогового обязательства – незаконно (см., например, постановление ВСУ от 18.06.18 г. по делу № 820/3878/17, постановление Киевского апелляционного административного суда от 31.07.18 г. по делу № 823/440/18.

Так что налогоплательщики, не согласные с тем, как по результатам проверки начисляют пеню контролеры, могут обратиться в суд. Как показывают приведенные выше решения судов, они могут рассчитывать на положительный исход судебной тяжбы.

Как определяют сумму пени?

В п. 129.4 НК указано, что в случае начисления денежного обязательства контролерами пеня начисляется за каждый календарный день просрочки уплаты такого обязательства, включая день его погашения, из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на каждый такой день.

Если доначисленное налоговое обязательство и штраф по НУР уплачиваются вовремя, пеню в ИКП начисляют только на сумму не уплаченного в срок налогового обязательства.

При уплате сумм, указанных в НУР, уже после истечения 10 к. д., следующих за днем получения этого НУР, пеня «капает» еще и на сумму штрафа. А вот сумма пени не входит в базу для ее начисления (пеня на пеню не начисляется!).

Важный нюанс! День погашения денежного обязательства может и не совпасть с днем списания денег со счета налогоплательщика.

О конкретной сумме пени, начисленной в ИКП по итогам проверки, налогоплательщик может узнать в отделе учета своего налогового органа.

Наиболее «продвинутые» налогоплательщики могут зайти в электронный кабинет (далее — ЭК), а также через официальный веб-портал ГФС (ст. 421 НК), чтобы увидеть данные ИКП онлайн. Такая возможность реализована в режиме «Состояние расчетов с бюджетом» личной части ЭК. Инструкция по пользованию указанным режимом размещена в разделе «Помощь» (опция «Состояние расчетов с бюджетом»).

Погашать пеню следует в последнюю очередь — после уплаты доначисленных налоговых обязательств и штрафов. Можно, конечно, отсрочить погашение пени на какое-то время, но следует решить, насколько это необходимо – непогашенная пеня будет висеть налоговым долгом (пп. 14.1.175 НК).

Выводы

Результаты проверок (кроме камеральных и электронных) оформляются актом (если нарушения выявлены в ходе проверки) или справкой (нарушения не выявлены). После камеральной проверки налогоплательщик может получить акт, после электронной – справку.

Акт проверки не подлежит административному и/или судебному обжалованию. Налогоплательщик может лишь подать свои возражения к акту, которые контролеры обязаны рассмотреть до принятия НУР.

Сумма денежного обязательства (доначисленное налоговое обязательство плюс штраф) указывается в НУР, которое составляется по результатам проверки. НУР можно обжаловать в административном и/или судебном порядке.

В НУР сумма пени не указывается. Эта сумма автоматически начисляется в ИКП по результатам проверки, ее можно увидеть в личной части ЭК. Суды не согласны с тем, что налоговики начисляют пеню на сумму доначисленного в НУР налогового обязательства за весь период его занижения.

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Коммерция»

Надежные решения по бухучету, налогам и праву

2592 грн. / год

Купить

Лучшие материалы