Производственный метод амортизации для налоговых целей: кто, когда, как

Производственный метод амортизации в налоговом учете был прямо запрещен Налоговым кодексом (далее – НК). С 23.05.20 г. такое табу исключено согласно Закону от 16.01.20 г. № 466-ІХ (далее – Закон № 466). Следовательно, сейчас налоговую амортизацию можно начислять и по этому методу. То есть у налогоплательщиков появилось такое право. Если в бухучете выбрали производственный метод, то и в налоговом учете с 23.05.20 г. используем его. Но остались вопросы, в частности: как быть с объектами основных средств (далее – ОС), которые до 23.05.20 г. амортизировались по другому методу; можно ли его изменить и т. п. Итак, рассмотрим, что нужно учесть, принимая решение о начислении налоговой амортизации по производственному методу.

Производственный метод амортизации для налоговых целей

С 23.05.20 г. в пп. 138.3.1 НК уже нет запрета на использование производственного метода амортизации ОС (благодаря Закону № 466).

Сравним норму этого подпункта в редакции до и после изменений.

То есть можно применять те методы амортизации, что и в бухучете. А в бухучете мы можем выбирать любой метод из разрешенных п. 26 П(С)БУ 7 «Основные средства», в том числе и производственный.

Заметим: запрет касался только налоговой амортизации по этому методу, а не бухгалтерской.

Напомним, что предприятие самостоятельно выбирает метод амортизации, указывая его в приказе об учетной политике. Конечно, для разных объектов ОС могут применяться различные методы амортизации.

В то же время, применяя производственный метод не берем во внимание минимально допустимые сроки амортизации из пп. 138.3.3 НК (об этом сказано в скобках в самом подпункте).

Важно: поскольку для налоговых целей производственный метод амортизации разрешен с 23.05.20 г., то применять его можно к объектам ОС, введенным в эксплуатацию после 22.05.20 г. Понятно, если в бухучете для таких ОС выбрали производственный метод, то он будет применяться и в налоговом учете. Но именно для объектов, введенных в эксплуатацию после 22.05.20 г. (т. е. после отмены в НК запрета на этот метод для налоговой амортизации).

А как же амортизировать ОС, к которым ранее применяли иной метод для налоговых целей? Для них предусмотрено специальное правило – разрешено перейти на производственный метод. Правда, сделать это можно до конца 2020 года и при определенных условиях. О них – далее.

Переход на производственный метод для объектов, амортизация которых начата по другому методу

В п. 52 подразд. 4 разд. ХХ НК прописали возможность перейти на производственный метод амортизации, если ранее применялся другой. То есть именно для тех ОС, которые уже использовались (соответственно, амортизировались по другому методу).

Подчеркнем: это право, а не обязаность.

Дословно: «Плательщики налога на прибыльмогут принять решениео применениис II–IV квартала 2020 года «производственного» метода начисления амортизации при определении объекта обложения налогом на прибыль к основным средствам, амортизация которых начата по другому методу. Такие налогоплательщики обязаныпровести инвентаризациюэтих объектов основных средств по состоянию напервое число налогового (отчетного) периода 2020 года, в котором принято решение о применении «производственного» метода».

И еще важная деталь: принять решение о смене метода на производственный можно до конца 2020 года. Об этом прямо говорят и контролеры в Информационном письме № 12.

Для смены метода амортизации на производственный нужно провести инвентаризацию на первое число налогового (отчетного) периода.

Для плательщика налога на прибыль налоговый (отчетный) период начинается с 1 января, ведь декларация заполняется нарастающим итогом (п. 137.4 НК). Исключение из этого правила – новосозданные предприятия, у которых налоговый период начинается датой регистрации, и сельхозпредприятия, которые выбрали для себя спецпериод с 1 июля по 30 июня.

Однако результаты инвентаризации хотят видеть не на 1 января 2020 года, а на начало квартала, в котором состоится переход на производственный метод амортизации.

Возникает логический вопрос: если изменения вступили в силу с 23.05.20 г., то как можно было провести инвентаризацию на 01.04.20 г., чтобы уже со ІІ квартала перейти на производственный метод амортизации?

Налоговики дают рецепт выхода из ситуации: проведите инвентаризацию после 22.05.20 г., но в документах на инвентаризацию укажите балансовую стоимость ОС, которые желаете амортизировать производственным методом, на начало квартала перехода. То есть указываете дату реальной инвентаризации, но балансовую стоимость отражаете именно на начало квартала перехода.

Процитируем разъяснение из Информационного письма № 12: «Для целей данной нормыбудет достаточно, если Акт, составленный по результатам инвентаризации, проведенной во ІІ квартале 2020 года, но после 22 мая, содержит информацию об основных средствах, числящихся по данным бухгалтерского учетапо состоянию на 1 апреля 2020 года, но при условии, что такие объекты продолжают числиться в учете налогоплательщика в составе основных средств на дату проведения инвентаризации. Если же документальное подтверждение факта их пребывания на учете по состоянию на 1 апреля 2020 года предоставить невозможно, решение об использовании «производственного» метода по таким объектам налогоплательщик сможет принять лишь с ІІІ квартала 2020 года по результатам соответствующей инвентаризации, проведенной по состоянию на 1 июля 2020 года. Важно, что Кодексне предусматривает возможности принять указанное решение после 31 декабря 2020 года».

Зачем это нужно? Чтобы сравнить бухгалтерскую остаточную стоимость (без учета переоценки) с налоговой остаточной стоимостью и выяснить, от какой суммы далее считать налоговую амортизацию. На схеме покажем последствия смены метода налоговой амортизации на производственный.

Сравнивается остаточная стоимость именно тех объектов, метод амортизации которых меняют на производственный, воспользовавшись переходным правилом п. 52 подразд. 4 розд. ХХ НК.

Пример

Для перехода с прямолинейного метода амортизации ОС на производственный 10.06.20 г. проведена инвентаризация трех станков и определена их остаточная бухгалтерская стоимость на 01.04.20 г. (составлен Акт инвентаризации, сличительная ведомость и протокол).

По данным инвентаризации бухгалтерская стоимость этих ОС итого составляет 520 000 грн. (200 000 грн, 190 000 грн и 130 000 грн).

Налоговая остаточная стоимость указанных объектов на 01.04.20 г. – 700 000 грн. (250 000 грн, 240 000 грн и 210 000 грн соответственно).

Итак, условный объект как разница между налоговой и бухгалтерской остаточной стоимостью (поскольку бухгалтерская меньше налоговой) на 01.04.20 г., а именно 180 000 грн (700 000 грн – 520 000 грн), с апреля 2020 года будет амортизироваться в налоговом учете по прямолинейному методу в течение 60 месяцев. То есть месячная сумма его амортизации составит 3 000 грн (180 000 грн : 60 мес.).

А расчет амортизации в налоговом учете каждого из станков с апреля 2020 года следует производить по производственному методу, исходя из их налоговой остаточной стоимости (т. е. 250 000 грн, 240 000 грн и 210 000 грн соответственно).

На производственный метод налоговой амортизации для «старых» объектов (которые были в эксплуатации до 23.05.20 г. и амортизировались другим методом) можно перейти в течение ІІ-ІV кварталов 2020 года. Поэтому инвентаризацию для этих целей можно провести на 1 апреля, на 1 июля или на 1 октября 2020 года. Именно на эти даты и будет сравниваться бухгалтерская и налоговая остаточная стоимость ОС, для которых будет осуществляться переход на производственный метод амортизации в налоговом учете,

Конечно, если вы решите не менять метод амортизации на производственный, то будете продолжать амортизировать тем методом, который использовали ранее.

Выводы

1. С 23.05.20 г. производственный метод амортизации разрешено применять и в налоговом учете. Поэтому если в бухучете для некоторых объектов используете производственный метод, то в налоговом учете с 23.05.20 г. – также. Но это касается тех объектов, которые введены в эксплуатацию после вступления в силу изменений, внесенных Законом № 466 в пп. 138.3.1 НК, то есть после 22.05.20 г. Если в бухучете производственный метод не используете, то и в налоговом – также. Ведь для налоговых целей используется тот же метод, что и в бухучете.
2. А для старых объектов, которые были в эксплуатации и амортизировались в налоговом учете по другому методу, по желанию можно перейти на производственный метод. Для этого нужно провести инвентаризацию таких объектов на первое число квартала смены метода амортизации (либо на 01.04.20 г., либо на 01.07.20 г., либо на 01.10.20 г.). Переходные правила прописаны в п. 52 подразд. 4 разд. ХХ НК. Принять решение о смене метода на производственный по этим правилам можно до конца 2020 года. И если бухгалтерская остаточная стоимость (без учета переоценки) таких объектов меньше налоговой, то разница амортизируется в налоговом учете как отдельный объект в течение 60 месяцев прямолинейным методом. Сами объекты амортизируются, исходя из налоговой остаточной стоимости. Если бухгалтерская остаточная стоимость больше налоговой, то разница не определяется, а после смены метода на производственный начисляют амортизацию, исходя из налоговой остаточной стоимости.