Приложение ЗП к декларации за 2018 год

Декларация по налогу на прибыль за 2018 год

Общие положения

Кто и с какой целью подает приложение ЗП?

Приложение ЗП заполняют и подают плательщики налога на прибыль, которые в 2018 году осуществили хотя бы один из указанных ниже платежей:

• налог на прибыль, полученную из иностранных источников (уплачивался за рубежом);
• акцизный налог по зарегистрированным акцизным накладным на тяжелые дистилляты (газойль) для дизельных локомотив и самосвалов грузоподъемностью более 75 т;
• авансовые взносы при выплате дивидендов.

Такие налогоплательщики имеют право уменьшить на суммы указанных платежей налог на прибыль за отчетный период. Для этого и заполняется приложение ЗП.

Кроме того, в этом приложении плательщики отражают «дивидендные» авансовые взносы, уплаченные в прошлых отчетных периодах, суммы которых не смогли поучаствовать в уменьшении налога на прибыль в таких периодах. Эти суммы взносов тоже могут уменьшить налог на прибыль за текущий отчетный период.

Как уменьшить налог с помощью приложения ЗП?

До 14.12.18 г. в ОИР (категория 102.23.02) разъяснялось, что последовательность зачета платежей в счет уменьшения налога на прибыль вытекала из формы приложения ЗП. То есть сумму налога на прибыль, рассчитанную в декларации, нужно было начинать уменьшать в порядке очередности строк приложения ЗП.

Первым в приложении ЗП шел налог на прибыль, уплаченный за рубежом (стр. 16.1). То есть с него и нужно было начинать уменьшение. Если же после уменьшения на «зарубежный» налог еще оставалась какая-то сумма налога на прибыль, ее можно было уменьшить на сумму авансовых взносов. Больше никаких платежей, уменьшающих налог, в форме приложения ЗП предусмот­рено не было.

В то же время с 1 января 2018 года у плательщиков появилась возможность уменьшить налог на прибыль еще и на сумму акцизного налога согласно п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НК. А с декабря 2018 года в обновленной форме приложения ЗП появилась новая строка 16.5 для отражения такого акцизного налога. Эта строка – последняя в приложении.

Значит ли это, что уменьшать налог на прибыль на сумму акциза можно только после его уменьшения на зарубежный налог и «дивидендные» авансовые взносы?

Считаем, что так и есть. Подтверждением служит ИНК ГФС от 10.08.18 г. № 3510/6/99-99-15-02-02-15/ІПК (далее – ИНК № 3510). Там приведен алгоритм уменьшения налога на прибыль на сумму акциза в приложении ЗП, аналогичный алгоритму, изложенному в разъяснении в ОИР, о котором было упомянуто выше. А само разъяснение утратило силу по «технической» причине – из-за изменений, внесенных в форму декларации (в т. ч. в приложение ЗП).

Заполнение приложения ЗП

Рассмотрим подробно порядок заполнения приложения ЗП для каждого из вышеназванных платежей.

Налог на прибыль, уплаченный за рубежом (стр. 16.1)

Налог с прибыли, полученной из иностранных источников, может быть уплачен резидентом Украины за рубежом. И тогда сумма «зарубежного» налога засчитывается в счет «нашего» налога на прибыль, подлежащего уплате в Украине (пп. 141.4.9 НК). Сумма, которую можно засчитать, рассчитывается по правилам разд. III НК. Ведь доходы и расходы плательщика от его деятельности за рубежом участвуют в расчете финрезультата за отчетный период и облагаются «украинским» налогом в полном размере.

О каких правилах обязан помнить бухгалтер для зачета «зарубежного» налога?

Во-первых, такой зачет возможен, если:

• между государством, где уплачен налог, и Украиной действует международный договор об избежании двойного налогообложения доходов;
• имеется письменное подтверждение уплаты налога, выданное контролирующим органом того государства.

Под письменным подтверждением имеется в виду справка о сумме налога, уплаченного в отчетном году, и базе (объекте налогообложения), легализованная в установленном порядке (ИНК ГФС от 07.11.17 г. № 2549/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 15.09.17 г. № 1975/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Если плательщик не успевает до подачи отчетной декларации получить такую справку, он имеет право подать уточняющую декларацию за этот отчетный период после получения справки.

Во-вторых, зачету не подлежат:

• налог на капитал/имущество и прирост капитала;
• почтовые налоги;
• налоги на реализацию (продажу);
• прочие непрямые налоги – независимо от того, подпадают они под категорию подоходных налогов или являются другими налогами по законодательству иностранных государств.

В-третьих, сумма «зарубежного» налога, которая засчитывается в уменьшение «украинского» налога, определяется путем пересчета инвалюты в гривни по официальному курсу НБУ на дату уплаты «зарубежного» налога (письмо ГУ ГФС в Запорожской области от 21.01.16 г. № 214/10/08-01-15-02-11). Берется инвалюта, в которой налог был уплачен.

В-четвертых, зачесть «зарубежный» налог можно только в сумме, не превышающей сумму налога, подлежащего уплате в Украине за отчетный период. Незачтенный в отчетном году остаток «зарубежного» налога на следующие отчетные периоды не переносится.

Пример 1

За 2018 год сумма налога на прибыль (стр. 06 декларации) составила 25 000 грн., при этом налог, уплаченный за рубежом: вариант 1 – 3 000 грн.; вариант 2 – 26 000 грн.

Предположим, что плательщик не является плательщиком акцизного налога, никогда не уплачивал авансовый взнос при выплате дивидендов и подает декларацию только по итогам года.

В таком случае в приложении ЗП нужно указать:

• вариант 1: в строке 16.1 – 3 000 грн., в строке 16 – 3 000 грн. Остальные строки приложения не заполняются. В декларации: в строке 16 – 3 000 грн., в строках 17 и 19 – 22 000 грн. (25 000 грн. – 3 000 грн.). То есть налог к уплате – 22 000 грн.;
• вариант 2: в строке 16.1 – 25 000 грн. (в пределах суммы налога из стр. 06 декларации), в строке 16 – 25 000 грн. Остальные строки приложения не заполняются. В декларации: в строке 16 – 25 000 грн., строки 17 и 19 – не заполняются (25 000 грн. – 25 000 грн.). То есть налог к уплате – ноль, при этом остаток «зарубежного» налога 1 000 грн. – сгорает.

Авансовые взносы при выплате дивидендов (стр. 16.2 – стр. 16.4)

В пп. 57.1¹.2 НК сказано, что сумма авансовых взносов по налогу на прибыль, уплаченных в течение отчетного периода при выплате дивидендов, уменьшает сумму налога за этот отчетный период.

Сумма авансового взноса, уплаченного в отчетном периоде, может превысить сумму налогового обязательства, начисленного за такой период. Тогда сумма превышения переносится в уменьшение налоговых обязательств следующих налоговых отчетных периодов – до полного ее погашения.

А если плательщик в следующем отчетном периоде получил убыток? В таком случае сумма превышения уменьшает налоговые обязательств будущих налоговых отчетных периодов – до полного ее погашения.

Уменьшение налога на прибыль на «дивидендные» авансовые взносы в приложении ЗП происходит по вышеприведенным правилами. И только после уменьшения на «зарубежный» налог.

Покажем, как заполнить строки приложения ЗП за 2018 год, касающиеся авансовых взносов при выплате дивидендов:

• в строке 16.2 – отражается сумма авансового взноса, уплаченного в 2018 году. Это показатель строки 6 приложения АВ (см. «Приложение АВ за 2018 год»);
• в строку 16.3 – переносится показатель строки 16.4.2 приложения ЗП за 2017 год. Это остаток суммы взносов, который не смог поучаствовать в уменьшении налога в прошлых годах (см. выше);
• в строке 16.4 – отражается сумма показателей строк 16.2 и 16.3 данного приложения. В пределах этой суммы можно уменьшить налог на прибыль за 2018 год – по правилу, приведенному ниже.

Правило таково – если показатель в строке 16.4 приложения ЗП:

• не превышает разницу между (стр. 06 + стр. 08 + стр. 10 + стр. 12) декларации и значением стр. 16.1 приложения ЗП – то показатель строки 16.4 повторяют в строке 16.4.1, а строку 16.4.2 не заполняют. Это значит, что вся сумма авансовых взносов уменьшила налог на прибыль отчетного периода и таким образом зачлась (погасилась);
• превышает указанную разницу – тогда в строке 16.4.1 отражают сумму такой разницы, а сумму превышения приводят в строке 16.4.2. Это значит, что налог на прибыль за отчетный год полностью погашен суммой уплаченных авансовых взносов, а непогашенная сумма взносов переносится для уменьшения налоговых обязательств в следующих отчетных периодах.

Пример 2

В приложении ЗП к декларации за три квартала 2018 года сумма «дивидендных» авансовых взносов была зачтена в уменьшение налога на прибыль за этот период (отразилась в стр. 16.4.1 данного приложения). Но по итогам 2018 года плательщик получил убыток. То есть нарастающим итогом уменьшать нечего. Как в таком случае показать в приложении ЗП за 2018 год сумму «дивидендных» авансовых взносов, уплаченных в этом году?

Сумму таких взносов нужно отразить в строке 16.4.2 приложения ЗП за 2018 год. Тогда она сможет поучаствовать в уменьшении налога на прибыль в следующих отчетных периодах.

Акцизный налог (стр. 16.5)

Это новая строка. Она появилась в приложении ЗП с 14.12.18 г.

Напомним, что с 1 января 2018 года налог на прибыль за текущий налоговый отчетный период может быть уменьшен на сумму уплаченного за такой период акцизного налога по зарегистрированным акцизным накладным на тяжелые дистилляты (газойль) для транспортных средств (п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НК). При этом и дистилляты, и транспортные средства должны относиться к определенным товарным подкатегориям согласно УКТВЭД.

В ИНК № 3510 ГФС разъяснила, что уменьшить налог на прибыль на сумму акциза в отчетном периоде можно только при соблюдении ряда условий, а именно:

• плательщик налога на прибыль должен быть зарегистрирован плательщиком акцизного налога;
• налог можно уменьшить только на сумму акциза, фактически уплаченного в отчетном периоде по соответствующим акцизным накладным;
• общая сумма уменьшения налога (с учетом акциза) не должна превышать сумму налога, начисленную в отчетной декларации.

Исходя из разъяснений ГФС в ИНК № 3510 уменьшение налога на прибыль на сумму акциза по итогам 2018 года проводится в таком порядке:

1. Уменьшаем общую сумму налога на прибыль (налога на доход), начисленную за 2018 год, на сумму налога, уплаченного за рубежом, а затем на сумму уплаченного авансового взноса при выплате дивидендов, которую можно зачесть в этом периоде:

(Стр. 06 + стр. 08 + стр. 10 + стр. 12 + стр. 15)
декларации – стр. 16.1 приложения ЗП –
– стр. 16.4.1 приложения ЗП.

2. Если после этого уменьшения еще останется налог на прибыль, подлежащий уплате в отчетном периоде, его сумму можно уменьшить на сумму акциза. Но только в пределах остатка налога на прибыль. Отражаем данную сумму в строке 16.5 приложения ЗП.

3. Общую сумму уменьшения налога отражаем в строке 16 приложения ЗП.

4. Переносим показатель строки 16 приложения ЗП в строку 16 декларации.

Пример 3

У предприятия – годового плательщика налога на прибыль в 2018 году такие показатели:

• сумма налога на прибыль, рассчитанного в строке 06 декларации, – 19 000 грн. Строки 08, 10, 12 и 15 декларации – не заполнены;
• сумма налога на прибыль, уплаченного за рубежом – 3 000 грн.;
• сумма авансовых взносов по налогу на прибыль, уплаченных в 2018 году при выплате дивидендов – 8 000 грн.;
• сумма авансовых взносов по налогу на прибыль, уплаченных в 2017 году при выплате дивидендов, которая не участвовала в уменьшении налога на прибыль за 2017 год и была отражена в строке 16.4.2 приложения ЗП к декларации за 2017 год – 2 000 грн.;
• сумма уплаченного акцизного налога по зарегистрированным акцизным накладным на тяжелые дистилляты (газойль) – 30 000 грн.

Покажем, как предприятие заполнит приложение ЗП за 2018 год (см. фрагмент).

__________

* Показатель переносится в строку 16 декларации.

** 2 000 грн. – сумма была отражена в строке 16.4.2 приложения ЗП к декларации за 2017 год.

*** Разница между суммой налога на прибыль, рассчитанного в стр. 06 декларации, и суммой «зарубежного» налога составила 16 000 грн. (19 000 грн. – 3 000 грн.). То есть сумма дивидендных взносов, уплаченных в 2018 году (8 000 грн.) и не зачтенных в уменьшение в прошлом году (2 000 грн.), не превышает сумму налога, относительно которой возможен зачет (16 000 грн.). Поэтому берем в уменьшение всю сумму «дивидендных» взносов – 10 000 грн.

**** 6 000 грн. (19 000 грн. – 3 000 грн. – 10 000 грн.).

Как видите, в результате зачета, проведенного в приложении ЗП, предприятию не нужно уплачивать налог на прибыль по итогам декларирования за 2018 год. Сумма налога, начисленная в строке 06 декларации (19 000 грн.), погашена: налогом, уплаченным в 2018 году за рубежом (3 000 грн.), авансовым взносом, уплаченным при выплате дивидендов в 2017 и 2018 годах (2 000 грн. + 8 000 грн.) и частью уплаченного в 2018 году акцизного налога (6 000 грн.). При этом остаток суммы уплаченного в 2018 году акцизного налога (24 000 грн.) сгорает и уже не будет участвовать в уменьшении налога на прибыль в следующих отчетных периодах.