Обучение работников за счет предприятия

Акценты этой статьи:

• что такое обучение работников и какие его виды существуют;
• как организовать и документально оформить обучение;
• как облагается налогом и отражается в бухгалтерском учете обучение работников.

Сущность профессионального обучения

Как определено в ст. 201 КЗоТ, для профессиональной подготовки и повышения квалификации работников собственник или уполномоченный им орган организует индивидуальное, бригадное, курсовое и другое производственное обучение за счет предприятия, организации, учреж­дения.

Законодательной базой в сфере обучения являются законы от 23.05.91 г. № 1060-XII «Об образовании», от 10.02.98 г. № 103/98-ВР «О профессионально-техническом образовании», от 17.01.02 г. № 2984-III «О высшем образовании». Общие принципы организации профессионального обучения работников изложены в Законе от 12.01.12 г. № 4312-VI «О профессиональном развитии работников» (далее – Закон № 4312).

Закон № 4312 определяет следующие виды профобучения:

1) формальное: первичная профессиональная подготовка, переподготовка, повышение квалификации рабочих, а также переподготовка, специализация, повышение квалификации, стажировка руководителей, профессионалов и специалистов (п. 6 ст. 6);

2) неформальное (п. 7 ст. 6).

Рассмотрим в таблице, чем отличаются эти виды обучения.

Кроме того, профессиональное обучение подразделяется на обязательное и добровольное.

Обязательное обучение должны проходить работники отдельных профессий, определенных действующим законодательством. Периодичность повышения квалификации рабочих, руководителей, профессионалов и специалистов устанавливается в зависимости от производственной необходимости, но не реже одного раза в 5 лет (п. 2.5, 2.6 Положения, утвержденного совместным приказом Минтруда и соцполитики и МОН от 26.03.01 г. № 127/151). Обязанность проходить профессиональное обучение может быть закреплена в коллективном договоре.

Добровольное обучение проводится по собственной инициативе работника или работодателя, но с обязательного согласия первого.

Отдельно следует сказать о семинарах, тренингах, мастер-классах и т. п. По сути их можно считать обучением, но фактически они не являются таковым, поскольку это обычные информационно-консультационные услуги, которые предоставляются по договоренности двух сторон – одним предприятием другому без определения третьей стороны – участника этого мероприятия, то есть работника. Единственное, что при этом нужно контролировать, – отсутствие упоминания о направленном на семинар или тренинг работнике в подтверждающих документах. Что имеется в виду? Если работодатель отправляет своих работников на такое мероприятие, с предприятием, которое его проводит, заключается обычный двусторонний договор о предоставлении информационно-консультационных услуг. Третьей стороны – работника – в нем не будет, поэтому ни об отработке, ни о возврате стоимости семинара речь не идет.

По окончании такого мероприятия составляется акт выполненных работ, который является основанием для отражения его стоимости в бухгалтерском учете.

Документальное оформление

Формальное обучение

Для проведения формального профессионального обучения на предприятии, которое отправляет учиться своего работника, издается соответствующий приказ, с которым он надлежащим образом ознакомляется. Работодатель выдает своему работнику направление на обучение по форме приложения 1 к Примерному порядку, утвержденному приказом Минсоцполитики от 10.08.10 г. № 232 (далее – Приказ № 232, Примерный порядок № 232).

Учебное заведение (предприятие, учреждение, организация) в течение 5 дней с начала учебного процесса направляет работодателю подтверждение о приеме работника на обучение (отрывной корешок направления) и копию приказа о его зачислении на обучение.

После успешной сдачи работником вступительных экзаменов (при наличии) между предприятием-работодателем и базой обучения (ПТУЗ, вуз и т. п.) заключается договор об обучении. Такой договор является двусторонним, но в интересах третьей стороны – работника (студента), поэтому подписывают его все три лица. Форма Типового договора о предоставлении образовательных услуг между высшим учебным заведением и физическим (юридическим) лицом утверждена постановлением КМУ от 19.08.15 г. № 634, а примерная форма договора об обучении в других учебных заведениях утверждена Приказом № 232.

После заключения договора об обучении можно заключить с работником договор об отработке. Это не является обязанностью работодателя, но факт его заключения прямо влияет на налогообложение стоимости обучения.

Договор об отработке заключается в произвольной форме (примерная форма приведена в приложении 2 к Примерному порядку № 232), но должен содержать следующие данные:

1) срок отработки (точные даты его начала и окончания);

2) действия сторон в случае увольнения работника до истечения срока отработки;

3) действия сторон в случае досрочного отчисления работника из учебного заведения.

Продолжительность отработки определяется по договоренности сторон и не может быть больше 3 лет (ст. 34 Закона от 05.07.12 г. № 5067-VI, далее – Закон № 5067). В то же время условием освобождения стоимости обучения от обложения НДФЛ и военным сбором согласно пп. 165.1.21 Налогового кодекса (далее – НК) является отработка по окончании обучения у работодателя, который его оплатил, не менее 3 лет. Следовательно, оптимальным таким сроком являются 3 календарных года начиная с года окончания учебного заведения. Например, если работник закончил вуз в июне 2016 года, тогда в целях необложения налогом стоимости обучения срок отработки на предприятии, за счет которого он учился, истекает 31.12.19 г.

Если работник увольняется до окончания срока отработки, работодатель имеет право взыскать с него полную стоимость оплаченного обучения или ее часть в соответствии с отработанным периодом. Выбранный по договоренности с работником вариант фиксируется в договоре об отработке.

Обратите внимание! В некоторых случаях, определенных ч. 5 ст. 34 Закона № 5067, можно расторгнуть трудовые отношения без возврата стоимости обучения работником, а именно: установление инвалидности, сокращение штата, призыв на военную службу и др. Даже если в договоре об отработке такие исключения не будут прописаны, в случае увольнения работника по причинам, приведенным в данной норме, работодатель не будет иметь права требовать от работника возврата стоимости обучения или его неотработанной части.

При досрочном отчислении работника из учебного заведения возможны три варианта:

• он возвращает работодателю уже оплаченную стоимость обучения в полном объеме;
• обязуется отработать 3 года для избежания налогообложения;
• оплаченная стоимость обучения включается в его налогооблагаемый доход.

Неформальное обучение

Для проведения неформального профессионального обучения непосредственно у работодателя договор об обучении с работником не заключается. Достаточно составить приказ, указав в нем тематику обучения, его продолжительность, преподавателей (наставников) из состава работников предприятия и учащихся, которых также следует ознакомить с приказом.

Начисление оплаты за обучение преподавателям осуществляется по отдельной ведомости, которая составляется на основании приказа и содержит данные о преподавателе (Ф. И. О., должность), количестве времени, потраченного на обучение, стоимости 1 часа и общей сумме оплаты.

Работники, которые прошли такое обучение, могут подтвердить приобретенную квалификацию, обратившись в территориальный орган Государственной службы занятости. Механизм такого подтверждения изложен в Порядке, утвержденном постановлением КМУ от 15.05.13 г. № 340.

Налогообложение стоимости обучения

Налог на прибыль. Начиная с 1 января 2015 года предприятия с общим доходом за предыдущий год более 20 млн грн. определяют базу обложения налогом на прибыль, исходя из финансового результата, рассчитанного по данным бухгалтерского учета, откорректированного на разницы, установленные ст. 138–140 НК. Предприятия, общий доход которых за предыдущий год меньше 20 млн грн., такие корректировки не проводят.

НК не предусматривает корректировки финрезультата на сумму стоимости обучения работников, следовательно, все предприятия независимо от уровня дохода имеют право включить стоимость обучения в расходы отчетного периода, в котором они были осуществлены, но при условии обязательного их документального подтверждения.

НДС. Операции по поставке образовательных услуг учебными заведениями, которые имеют соответствующую лицензию, освобождены от обложения НДС в соответствии с пп. 197.1.2 НК.

Предоставление информационно-консультаци­онных услуг (семинары, тренинги и т. п.) является базой налогообложения на общих основаниях – по ставке 20 % (п. 185.1 НК). При этом предприятие – заказчик таких услуг будет иметь право на налоговый кредит по НДС согласно п. 198.1 НК.

ЕСВ. Расходы на оплату обучения работников в вузах и учреждениях, повышение квалификации, профессиональную подготовку и переподготовку кадров не являются базой начисления ЕСВ (п. 9 Перечня, утвержденного постановлением КМУ от 22.12.10 г. № 1170). Поэтому стоимость обучения не отражается в отчете по ЕСВ по форме приложения 4 к Порядку, утвержденному приказом Минфина от 14.04.15 г. № 435.

НДФЛ и военный сбор. Стоимость формального профессионального обучения не облагается ни НДФЛ, ни военным сбором, если:

1) такое обучение является повышением квалификации (переподготовкой) работников согласно закону (пп. 165.1.37 НК);

2) сумма, уплаченная работодателем в пользу отечественных вузов и ПТУЗов за обучение работника, не превышает предельный размер дохода, который дает право на применение налоговой социальной льготы (в 2016 году – 1 930 грн.) за каждый полный или неполный месяц обучения (пп. 165.1.21 НК). При этом обязательным является заключение договора об отработке на предприятии в течение не менее 3 лет.

Если вышеприведенные требования не выполняются, стоимость обучения (или часть стоимости, которая превышает предельную сумму) облагается НДФЛ на общих основаниях по ставке 18 % и военным сбором по ставке 1,5 %. При этом в целях обложения:

• НДФЛ стоимость обучения квалифицируется как дополнительное благо в соответствии с пп. 164.2.17 НК, поэтому при определении базы налогообложения применяется натуральный коэффициент в размере 1,21951;
• военным сбором натуральный коэффициент не применяется (письмо ГФС от 08.09.14 г. № 3095/6/99-99-17-03-03-15), потому базой налогообложения является стоимость обучения работника.

В налоговом расчете по форме № 1ДФ:

• не облагаемая налогом часть стоимости обучения отражается с признаком дохода «145»;
• облагаемая налогом – с кодом «126» (с учетом натурального коэффициента) в периоде, в котором была фактически осуществлена оплата;
• стоимость повышения квалификации (переподготовки) работников согласно закону, – с кодом «158».

В случае проведения неформального обучения собственных работников непосредственно работодателем расходы на такое обучение фактически будут включать только заработную плату наставников и начисленный на нее ЕСВ. Поэтому база обложения НДС, НДФЛ, военным сбором не возникает.

Теперь что касается оплаты семинаров и тренингов как информационно-консультационных услуг. Поскольку в первичных документах, которые подтверждают предоставление таких услуг (договор и акт выполненных работ), отсутствует третья сторона – работник, персонификация его дохода не происходит, поэтому объект обложения НДФЛ не возникает и ЕСВ на их стоимость не начисляется.

Бухгалтерский учет

Расходы на обучение работников в бухгалтерском учете относятся к расходам того отчетного периода, в котором они были осуществлены (п. 7 П(С)БУ 16 «Расходы»).

На какой именно счет расходов отнести плату за обучение работника, зависит от того, какую работу он выполняет на предприятии, то есть на какие расходы относится его зарплата: общепроизводственные (счет 91), административные (счет 92), сбытовые (счет 93) или другие расходы операционной деятельности (счет 94).

Если оплата осуществляется за весь период обучения авансом, ее сумму нужно включить в расходы будущих периодов (счет 39), а затем равномерно относить на соответствующие расходы периода.

Пример
ООО «Полтава» заключило договор об обучении в отечественном вузе двух своих работников: менеджера по сбыту Иваненко П. П. и заместителя главного бухгалтера Петренко И. И. С обоими заключен договор об отработке на предприятии 3 лет по окончании вуза. Стоимость обучения за І семестр 2016/17 учебного года (сентябрь – январь) Иваненко П. П. – 9 250 грн., Петренко И. И. – 10 000 грн. Оплату обучения ООО «Полтава» проводит в сентябре 2016 года за весь семестр.

Также в этом месяце был заключен договор с ООО «Бухгалтерские семинары» о предоставлении информационно-консультационных услуг в виде семинара на тему «Изменения в налоговом законодательстве – 2016» стоимостью 1 500 грн. (в т. ч. НДС – 250 грн.). На семинар отправили главного бухгалтера Сидоренко В. В.

Рассчитаем предельный размер расходов на обучение, который не будет облагаться налогом:

1 930 грн. х 5 = 9 650 грн.

Следовательно, расходы на обучение Иваненко П. П. не будут считаться для него налогооблагаемым доходом, поскольку они меньше установленного предела. А вот у Петренко И. И. возникнет налогооблагаемый доход в сумме превышения:

10 000 грн. – 9 650 грн. = 350 грн.

У Сидоренко В. В. налогооблагаемый доход не возникает, поскольку заказчиком услуг является непосредственно ООО «Полтава».

В учете эти операции отражаются следующим образом:

(грн.)