Как собственнику получить активы от предприятия, если нет прибыли

Вопросы по «прибыльной» отчетности
 

Ситуация. Единственным собственником предприятия (ООО) является физлицо. Размер уставного капитала ООО – 1 000 грн. Предприятие – плательщик НДС и налога на прибыль (корректирует финрезультат на налоговые разницы). На балансе предприятия есть помещение, приобретенное 20 лет назад, которое не планируется в дальнейшем использовать в хозяйственной деятельности. Остаточная балансовая стоимость такого помещения – значительно ниже рыночной, его переоценка никогда не проводилась. По данным финотчетности (как за прошлые годы, так и за периоды текущего года), у предприятия практически нет чистой прибыли. Однако собственник ООО хочет получить либо дивиденды, либо помещение.

Вопрос: можно ли выплатить учредителю дивиденды помещением или передать ему помещение каким-либо иным способом?

Краткий ответ: передать помещение в качестве дивидендов – в данной ситуации нельзя. Но есть другие способы отдать помещение собственнику: продать, подарить или передать в ссуду.

Анализ ситуации

Почему в данной ситуации нельзя выплатить дивиденды помещением?

В чем особенность вышеописанной ситуации? В том, что у предприятия за отчетные периоды нет чистой прибыли (в стр. 2350 формы № 2 стоит прочерк). То есть отсутствует источник для начисления дивидендов. Поэтому вариант с выплатой дивидендов даже натурой здесь не подходит.

Появится ли у предприятия в финотчетности чистая прибыль, если просто дооценить помещение?

Нет, сама по себе дооценка не приведет к формированию источника для начисления дивидендов. В результате этой операции у предприятия появится капитал в дооценках (кредитовое сальдо субсчета 411 «Дооценка (уценка) основных средств»), но не чистая прибыль (см. подробнее «Переоценка основных средств»).

Варианты решения проблемы

Предлагаем три варианта выхода из ситуации. Это помещение общество может:

• продать собственнику по рыночной стоимости, получив на бумаге прибыль. Начислить за счет этой прибыли дивиденды, а затем оформить зачет по встречным денежным требованиям;
• подарить собственнику;
• передать в пользование собственнику по договору ссуды.

Давайте рассмотрим учетные последствия каждого варианта.

Вариант 1. Продажа помещения

В результате продажи помещения по рыночной стоимости у предприятия появляется:

• источник для начисления дивидендов (прибыль). Сумма прибыли от продажи помещения отразится по кредиту субсчета 791 «Финансовый результат», а затем кредитовое сальдо субсчета 791 будет списано на субсчет 441 «Прибыль нераспределенная», сформировав чистую прибыль предприятия – базу для начисления дивидендов;
• задолженность собственника перед ООО (по оплате помещения).

После этого предприятие начисляет дивиденды за счет появившейся в учете чистой прибыли и проводит зачет встречных однородных требований (к собственнику – по оплате помещения и к обществу – по выплате дивидендов).

Если стороны выбирают этот вариант, то возникает вопрос:

Как оптимально осуществить продажу? Обязательно ли дооценивать помещение до рыночной стоимости?

Чтобы разобраться в ситуации детальнее, рассмотрим варианты продажи помещения на примере.

Пример

Исходные данные:

• остаточная балансовая стоимость помещения равна его ликвидационной стоимости и составляет 1 000 грн. Первоначальная стоимость – 600 000 грн, начисленный износ – 599 000 грн;
• показатели налогового учета помещения как объекта ОС соответствуют показателям бухучета;
• договорная стоимость помещения согласно договору купли-продажи составляет 1 080 000 грн (в т. ч. НДС – 180 000 грн).

Рассмотрим учет продажи помещения:

• без предварительной дооценки;
• с предварительной дооценкой (см. табл. 1). Отметим, что это требует привлечения профессионального оценщика (ст. 11 Закона от 12.07.01 г. № 2658-ІІІ). Допустим, стоимость услуг оценщика составила 1 500 грн (без НДС). Рыночная/справедливая стоимость помещения – 1 080 000 грн (в т. ч. НДС – 180 000 грн).

Таблица 1. Расчет суммы дооценки остаточной стоимости и износа помещения на дату продажи

(грн)

Теперь покажем в табл. 2, каким будет бухучет в случае продажи помещения с дооценкой его стоимости и без нее.

Таблица 2. Бухгалтерский учет

(грн)

Как видно из табл. 2, общая сумма налогов, подлежащая уплате в бюджет, составила 227 916,70 грн (227 836,75 грн), из них:

• 180 000 грн – должно уплатить предприятие;
• 47 916,70 грн (47 836,75 грн) – собственник. Кроме того, он останется должен предприятию 390 736,70 грн (391 886,75 грн).

Подытожим:

• сам по себе факт наличия или отсутствия дооценки помещения не влияет на сумму прибыли от его продажи. Однако проведение дооценки требует привлечения профессиональных оценщиков, что связано с дополнительными расходами, а значит, приводит к уменьшению суммы прибыли;
• наши расчеты (см. под табл. 2) показывают, что собственнику-физлицу выплата дивидендов подобным способом не особо выгодна – в любом случае он останется должником предприятия. Правда, сумма долга может быть меньше, если предприятие – продавец помещения не является плательщиком НДС. Чтобы избежать «зависания» в учете задолженности, долг может быть прощен, но физлицу в таком случае с суммы прощенной задолженности придется уплатить НДФЛ по ставке 18 % и ВС (1,5 %);
• продажа помещения по рыночной стоимости у предприятия – плательщика НДС сопровождается начислением налога, на уплату которого нужны деньги. А если собственник не рассчитается с предприятием, то и уплатить НДС может быть не с чего.

Вариант 2. Дарение помещения

Можно передать помещение собственнику предприятия в качестве подарка по договору дарения. Забегая вперед, скажем, что в таком случае дооценивать помещение невыгодно из-за НДС. Поэтому вариант с дооценкой рассматривать не будем.

Итак, согласно договору дарения предприятие передает участнику помещение по его балансовой стоимости – 1 200 грн (в т. ч. НДС – 200 грн). В таком случае предприятие должно будет уплатить в бюджет НДС, а физлицо – НДФЛ и ВС (через налогового агента – предприятие).

Рассчитаем суммы налогов.

НДС. Базой налогообложения в данном случае будет балансовая (остаточная) стоимость помещения (п. 188.1 НК). Сумма НДС составит 200 грн (1 000 грн х 20 %).

НДФЛ. Доход в виде подарка облагается НДФЛ как допблаго по ставке 18 % (п. 174.6 НК). При этом базой налогообложения подарка в неденежной форме будет его обычная (рыночная) цена, умноженная на натуральный коэффициент (п. 164.5 НК). Для ставки налога 18 % повышающий коэффициент равен 1,219512 [100 : (100 – 18)]. А согласно пп. 165.1.39 НК налогом облагается стоимость подарка только в части, которая превышает 25 % МЗП. Размер МЗП на 1 января 2019 года – 4 173 грн. Значит, предельная не облагаемая налогом сумма равна 1 043,25 грн (4 173 грн х 25 %). Поэтому сумма НДФЛ в нашем случае составит 236 844,13 грн [(1 080 000,00 грн – 1 043,25 грн) х 1,219512 х 18 %].

ВС. Для расчета ВС натуральный коэффициент не применяется. Сумма ВС будет равна 16 200 грн (1 080 000 грн х 1,5 %).

Общая сумма налогов, подлежащая уплате в бюджет, составила 253 244,13 грн, из них:

• 200 грн – должно уплатить предприятие;
• 253 044,13 грн – собственник.

Вариант 3. Передача в ссуду

Можно передать помещение собственнику предприятия в ссуду. В этом случае право собственности на помещение остается за предприятием. А физлицо сможет бесплатно пользоваться имуществом предприятия.

Правда, на такой хитрый случай у контролирующего органа имеется особый подход. Например, из Индивидуальной налоговой консультации ГФС от 23.08.17 г. № 1709/6/99-99-15-03-02-15/ІПК следует, что операция ссуды разделяется на две операции:

• собственно передача объекта – для нее НК не предусмотрена корректировка финрезультата на разницы. Эта операция отражается исключительно по правилам бухучета, а кроме того, не подлежит обложению НДС;
• бесплатно оказанная услуга. Заметим, что поскольку ссудополучателем у нас является физлицо, предприятие не должно применять правила пп. 140.5.9 или 140.5.10 НК и корректировать финрезультат. О начислении НДС на стоимость услуги в указанной ИНК ничего не говорится.

Однако не исключено, что для целей НДС предприятию придется определить обычную цену бесплатно оказанной услуги и начислить налоговые обязательства (п. 188.1 НК). Исходя из сходства правового характера договора ссуды и договора найма (аренды) можно предположить, что при проверке контролирующий орган будет ориентироваться на размер арендной платы.

Что касается НДФЛ и ВС, то не исключено, что специалисты ГФС могут расценить бесплатное пользование помещением физлицом как бесплатную услугу. И обложить такую услугу как допблаго согласно пп. «е» пп. 164.2.17 НК (исходя из обычной цены).

Таким образом, в случае заключения договора ссуды помещения существуют риски:

• для физлица – в виде уплаты в бюджет НДФЛ и ВС (через налогового агента – предприятие);
• для предприятия – в виде уплаты НДС с обычной цены аренды помещения.

Предположим, что обычная цена услуги аренды аналогичного помещения составляет за месяц 1 500 грн (в т. ч. НДС – 250 грн). Тогда ежемесячная сумма платежей составит:

НДС – 250 грн (1 250 грн х 20 %) – исходя из обычной цены.

НДФЛ – поскольку доход предоставляется в неденежной форме, применяем повышающий коэффициент 1,219512. Сумма НДФЛ составит 100,26 грн [(1 500,00 грн – 1 043,25 грн) х 1,219512 х 18 %].

ВС. Для расчета ВС натуральный коэффициент не применяется. Сумма ВС будет равна 22,50 грн (1 500 грн х 1,5 %).

Общая сумма налогов, подлежащая уплате в бюджет ежемесячно, составила 372,76 грн, из них:

• 250 грн – должно уплатить предприятие;
• 122,76 грн – собственник.

Теперь сведем результаты наших «исследований» в табл. 3.

Таблица 3. Сравнение вариантов решения проблемы

(грн)

Выводы

Мы рассмотрели ситуацию, когда вместо дивидендов собственник согласен получить помещение. Для передачи помещения предприятие может выбрать один из описанных в статье вариантов. Сравнение показало, что:

• «подарочный» вариант передачи «изношенного» помещения позволяет сэкономить на НДС, но такая экономия перекрывается суммами НДФЛ и ВС;
• вариант с передачей помещения для зачета встречных требований в этом конкретном случае, как говорится, на любителя. А если учесть, что задолженность собственника перед обществом будет прощена, то это самый затратный для предприятия вариант. При этом дооценка помещения практически не влияет на суммы налогов;
• договор ссуды помещения – самый выгодный вариант из предложенных здесь даже при фискальном подходе. Но в этом случае придется постоянно держать на контроле уплату налогов (если не получить нефискальную ИНК). И все же юридически собственником помещения остается предприятие. Поэтому считаем, что такой вариант можно рассматривать только как временный выход из ситуации.