Нульова ставка і пільги: оформляємо ПН

Заповнення ПН/РК на всі випадки життя

Особливості оформлення ПН:

• при вивезенні товарів з України;
• інших постачаннях товарів і послуг із застосуванням нульової ставки;
• постачаннях товарів/послуг, які звільнені від обкладення ПДВ.

Вивезення товарів з України із застосуванням ставки 0%

За нульовою ставкою ПДВ обкладаються операції з вивезення товарів за межі ТТУ в митному режимі (пп. 195.1.1 ПК):

• експорту;
• реекспорту – у тому випадку, якщо товари, які були імпортовані, повертаються нерезиденту у зв'язку з невиконанням (неналежним виконанням) умов зовнішньоекономічного договору або іншими обставинами, що перешкоджають його виконанню (п. 5 ч. 1 ст. 86 МК, п. 206.5 ПК). Реекспорт з інших причин звільняється від оподаткування згідно з п. 206.5 ПК;
• безмитної торгівлі;
• вільної митної зони.

Виняток! Нульова ставка не застосовується при вивезенні в митному режимі експорту:

• культурних цінностей (п. 210.7 ПК);
• соєвих бобів (товарна позиція 1201 згідно з УКТЗЕД) з 1 вересня 2018 року до 31 грудня 2021 року, насіння суріпки та рапсу (товарна позиція 1205 згідно з УКТЗЕД) з 1 січня 2020 року до 31 грудня 2021 року – експортерами, які не є виробниками цих культур (п. 63 підрозд. 2 розд. ХХ ПК).

При постачанні товарів, продукції або необоротних активів (далі – товари) у вищезгаданих митних режимах обкладення ПДВ визначається в загальному порядку: виходячи з їх договірної вартості, але не може бути нижче: від ціни придбання – якщо ці активи були придбані постачальником для перепродажу; звичайної ціни – якщо вони самостійно виготовлені; балансової (залишкової) вартості – якщо це необоротні активи (п. 188.1 ПК).

Ставка податку застосовується до всієї операції. Тому при постачанні товарів навіть за ціною, нижчою від бази оподаткування, нульова ставка застосовується до такої операції в цілому. Але за умови, що факт вивезення товарів у відповідному митному режимі підтверджено належним чином оформленою митною декларацією (далі – МД) (Узагальнююча податкова консультація, затверджена наказом Мінфіну від 03.08.18 р. № 673). При цьому оскільки сума перевищення бази оподаткування над договірною вартістю обкладається теж за нульовою ставкою, немає необхідності складати другу ПН (ЗІР, категорія 101.08).

У який момент у платника виникають податкові зобов'язання?

Попередня (авансова) оплата вартості товарів, що вивозяться за межі МТУ, не змінює величину податкових зобов'язань платника (п. 187.11 ПК). Датою виникнення податкових зобов'язань у разі експорту товарів є дата оформлення МД, що засвідчує факт перетину кордону, яка оформлена згідно з вимогами митного законодавства (п. 187.1 ПК).

На думку ДФС, такою датою вважається дата завершення процедури митного оформлення. Це дата на номерній печатці (зазначена відповідно до п. 16 Положення, затвердженого постановою КМУ від 21.05.12 р. № 450), яка ставиться на МД у паперовій формі. А в разі електронного декларування – дата посвідчення електронним цифровим підписом посадової особи митного органу електронної МД після перетворення її у візуальну форму (див., наприклад, Індивідуальну податкову консультацію від 14.09.18 р. № 4045/6/99-99-15-03-02-15/IПК). Ми вважаємо, що визначати податкові зобов'язання з ПДВ при експорті з оформленням електронної МД потрібно за більш пізньою з дат – датою перетину кордону, зазначеною в окремому електронному повідомленні, або датою завершення митного оформлення за відміткою з графи D/J декларації (докладніше див. «Коли оформляти податкову накладну при експорті»).

Перерахунок інвалюти в гривні в цілях визначення бази оподаткування здійснюється за курсом НБУ на 0 годин дати завершення оформлення МД (ЗІР, категорія 101.09).

Особливості оформлення ПН при вивезенні товарів із МТУ із застосуванням ставки 0 %:

• у лівому верхньому кутку в реквізиті «Не підлягає видачі одержувачеві (покупцеві)» ставиться позначка «Х» і зазначається тип причини «07 – складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України»;
• у заголовній частині в рядку «індивідуальний податковий номер одержувача (покупця)» ставиться умовний ІПН «300000000000», а в рядку «одержувач (покупець)» – найменування (П. І. Б.) нерезидента і через кому – країна, у якій він зареєстрований, рядок «податковий номер платника податку або серія (за наявності) і номер паспорта – не заповнюється;
• у розділі Б: у графі 8 зазначається код ставки 0 % для операцій із вивезення товарів за межі України – 901;
• у графі 10 розділу Б, у рядках І та VIІ розділу А – загальний обсяг постачання за ставкою 0 %.

Відображення в декларації: рядок 2, колонка А.

Приклад 1
ТОВ «Юпітер», ІПН – 111111111111, код ЄДРПОУ – 11111111 відвантажило компанії Winter Ltd, Німеччина, Товар 1 українського походження, УКТЗЕД – 7225 у кількості 20 т за ціною 645 дол. США за 1 т. Дата завершення оформлення МД – 10.12.18 р. (умовний курс НБУ – 32 грн. за 1 дол. США).

Заповнення ПН див. у фрагменті 1.

Інші постачання із застосуванням ставки 0 %

За нульовою ставкою ПДВ обкладається постачання (пп. 195.1.2, 195.1.3, п. 211.1, п. 4¹, 8 підрозд. 2 розд. ХХ):

• товарів для заправлення або забезпечення морських суден, які використовуються відповідно до пп. «а» пп. 195.1.2 ПК або входять до складу Військово-морських сил України і відправляються за межі територіальних вод України, у тому числі на якірні стоянки;
• товарів для заправлення або забезпечення повітряних суден, які виконують міжнародні рейси для навігаційної діяльності або перевезення пасажирів чи вантажів за плату або входять до складу Повітряних сил України і відправляються за межі повітряного кордону України, у тому числі до місць тимчасового базування;
• товарів для заправлення (дозаправлення) і забезпечення космічних кораблів, космічних ракетних носіїв або супутників Землі; наземного військового транспорту або іншого спеціального контингенту Збройних сил України, який бере участь у миротворчих акціях за межами України, або в інших випадках, передбачених законодавством;
• товарів магазинами безмитної торгівлі, відповідно до порядку, установленого КМУ;
• послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу, вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом;
• послуг, що передбачають роботи з рухомим майном, заздалегідь увезеним на МТУ для виконання таких робіт і вивезеним за межі МТУ платником, який виконував такі роботи, або отримувачем-нерезидентом;
• послуг, комплексно необхідних і безпосередньо пов'язаних із виконанням міжнародних рейсів;
• товарів (сировини, матеріалів, обладнання), виконання робіт і постачання послуг на митній території України, що здійснюються в рамках міжнародної технічної допомоги за Чорнобильською АЕС;
• тимчасово, до 1 січня 2025 року: продукції (послуг), виробленої суб'єктами літакобудування, що підпадають під дію норм ст. 2 Закону від від 12.07.01 р. № 2660-III «Про розвиток літакобудівної промисловості», за рахунок коштів держбюджету;
• тимчасово, до 1 січня 2020 року: товарів (крім підакцизних) і послуг (крім послуг при проведенні лотерей і розважальних ігор і послуг із постачання товарів, отриманих у рамках посередницьких договорів), які безпосередньо виготовляються підприємствами й організаціями громадських організацій інвалідів, або тими, що засновані громадськими організаціями інвалідів та є їх власністю, де дотримуються встановлені для пільги критерії за чисельністю інвалідів (50 %) і витратами на оплату праці (25 %).

Особливості оформлення ПН при інших постачаннях із застосуванням ставки 0 %:

• у розділі Б у графі 8 зазначається код ставки 0 % для операцій із постачання товарів на МТУ – 902;
• у графі 10 розділу Б, у рядках І та VIІ розділу А – загальний обсяг постачання за ставкою 0 %.

Відображення в декларації: рядок 3, колонка А.

Приклад 2
ТОВ «Марс», ІПН – 222222222222, ЄДРПОУ – 22222222 надало ПрП «Сатурн», ІПН – 333333333333, ЄДРПОУ – 33333333, послугу з міжнародного перевезення вантажів вартістю 9 456 грн.

Заповнення ПН див. у фрагменті 2.

Пільговувані операції

Операції, звільнені від обкладення ПДВ, перелічені у ст. 197 і підрозд. 2 розд. ХХ ПК. Крім того, можуть бути звільнені від оподаткування постачання товарів/послуг у рамках виконання міжнародних договорів. На пільговувані операції оформляється ПН, яка реєструється в ЄРПН (п. 201.10 ПК). На постачання товарів/послуг, які обкладаються ПДВ і звільнені від оподаткування, складаються окремі ПН (п. 201.5 ПК, п. 17 Порядку № 1307).

Особливості оформлення ПН на пільговувані постачання:

• у лівому верхньому кутку у графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» ставиться позначка «Без ПДВ» (п. 201.3 ПК, п. 17 Порядку № 1307);
• графі 8 наводиться код ставки ПДВ «903», графі 9 – код пільги ПДВ згідно з Довідником податкових пільг, що є втратами доходів бюджету, або Довідником податкових пільг, які затверджені ДФС, станом на дату виписування ПН. Нагадаємо, що Довідники пільг затверджуються листами ДФС щоквартально. Якщо ж на момент складання ПН у них немає коду пільги (наприклад, у зв'язку з уведенням нової пільги), то у графі 9 пишеться умовний код «99999999». При цьому під розділом Б у спеціально відведеному полі зазначаються відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПК та/або міжнародного договору (угоди), якими передбачене звільнення від оподаткування;
• у розділі А в рядках I та IХ зазначаються обсяги постачань товарів/послуг, звільнених від оподаткування.

Відображення в декларації: рядок 5, колонка А. Прі цьому обов'язково подається додаток 6 до декларації.

Приклад 3
ПрП «Плутон» (ІПН – 444444444444, ЄДРПОУ – 44444444) продало фізособі за 2 000 грн. без ПДВ Товар 1 українського виробництва (умовний код УКТЗЕД – 1111), який звільнений від оподаткування на підставі пп. 197.1.25 ПК.

Заповнення ПН див. у фрагменті 3.