Облагается ли НДФЛ, ЕСВ и ВС стоимость питания работников со «шведского стола»?

Согласно устоявшейся точке зрения, если работодатель организует для работников бесплатное питание по принципу «шведский стол», то определить, кто сколько съел продуктов (и съел ли вообще) – невозможно.

Иными словами, полученный в виде дополнительного блага (бесплатного питания) доход не может быть персонализирован. А значит, невозможно корректно применить норму пп. «б» пп. 164.2.17 Налогового кодекса (далее – НК). Ведь объект обложения НДФЛ и ЕСВ формально вроде бы есть, но база налогообложения (согласно п. 23.1 НК, это конкретные стоимостные, физические и другие характеристики объекта налогообложения) – отсутствует. Напоминаем: налогообложение доходов физлиц, в том числе в виде дополнительного блага, исходя из положений НК рассматривается только в случае их получения непосредственно конкретным налогоплательщиком.

К аналогичным выводам в разное время приходили и контролирующие органы в своих разъяснениях (письмо ГФС от 23.11.16 г. № 25307/6/99-99-13-02-03-15), а также действующее на сегодня разъяснение в ОИР, категория 103.02).

Позднее появились разъяснения, в которых контролеры делают прямо противоположные выводы (например, в Индивидуальных налоговых консультациях (далее – ИНК) ГФС от 19.10.17 г № 2300/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, от 26.12.17 г. № 3151/ІПК/28-10-01-03-11, далее – ИНК № 3151). Аргументы налоговиков базируются на принципе «запрещено все, что прямо не разрешено». Действительно, ст. 165 НК установлен исключительный перечень доходов, которые не включаются в состав налогооблагаемого дохода. И среди них нет упоминания о питании путем организации «шведского стола». Значит, по мнению налоговиков, такой доход облагается НДФЛ в соответствии с пп. «б» пп. 164.2.17 НК как допблаго на общих основаниях.

Неутешительный вывод сделан контролерами и в отношении обложения данного вида доходов ЕСВ и военным сбором (далее – ВС). В ИНК от 05.09.17 г. № 1801/1/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, от 13.10.17 г. № 2233/6/99-99-15_01-01-15/ІПК сказано, что в Перечне выплат, осуществляемых за счет работодателя, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденном постановлением КМУ от 22.12.10 г. № 1170, не предусмотрены расходы на бесплатное питание. Поэтому (исходя из того же принципа «запрещено все, что прямо не разрешено») соответствующий доход в виде допблага работника облагается ЕСВ и ВС в общем порядке.

При этом за рамками разъяснений остался главный вопрос: как определить базу налогообложения в соответствии с п. 23.1 НК? «Взять все, да и поделить?»

Пока ответа на этот вопрос нет, корректно провести персонализацию дохода просто нереально. Кто-то ест больше, кто-то меньше, кому-то вообще еда со «шведского стола» не подходит или не нравится. Кто-то отсутствовал на этих бесплатных обедах, был в командировке например. С любым вариантом расчета персонального дохода можно поспорить.

Очередная волна фискальных разъяснений по данному вопросу появилась и в 2018 году (см. например, ИНК от 06.09.18 г. № 3881/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Ход рассуждений налоговиков и выводы – аналогичны выводам, сделанным в ИНК 2017 года.

Вместе с тем если налогоплательщик получил ИНК и не согласен с ее выводами, то такую ИНК он может оспорить в суде как противоправную на основании п. 53.2 НК. Так, ИНК № 3151, предоставленная предприятию Офисом крупных налогоплательщиков ГФС, была обжалована в суде и отменена Харьковским апелляционным административным судом (постановление от 01.08.18 г. по делу № 820/764/18). Отметим, что предприятие-истец подошло к организации питания работников по принципу «шведский стол» основательно:

• между администрацией и трудовым коллективом был заключен колдоговор и зарегистрирован в Управлении труда и соцзащиты населения;
• на предприятии было разработано Положение о предоставлении социальных гарантий, компенсаций и льгот работникам предприятия (как приложение к колгодовору). В этом Положении оговорено обслуживание работников по форме «шведского стола» на бесплатной основе и указано, что расходы на обеспечение продуктами питания несет работодатель;

Положением об учетной политике предприятия утверждено, что затраты на приобретение продуктов питания включаются в состав общепроизводственных расходов.

По-видимому, все вышеперечисленные меры – с опорой на прямые нормы действующего законодательства – помогли истцу выиграть суд. Изучив представленные документы, суд признал, что бесплатное питание по принципу «шведского стола» не может быть персонализировано. Кроме того, суд учел, что допблаго не включается в общий налогооблагаемый доход физлица в случае, когда его предоставление обусловлено нормами колгодовора, а также если такие доходы подлежат включению работодателем в себестоимость реализованных товаров, работ, услуг (пп. «а», «б» пп. 164.2.17 НК). В результате анализа ситуации суд сделал окончательный вывод о том, что стоимость бесплатного питания по принципу «шведского стола» не является допблагом в понимании пп. 14.1.47 НК, не включается в состав общего налогооблагаемого дохода и не может рассматриваться как база для начисления ЕСВ и ВС. А ИНК № 3151 отменяется.

На этом история не закончилась. Отмена ИНК является основанием для предоставления новой ИНК с учетом выводов суда (п. 53.2 НК). Руководствуясь этой нормой, ГФС подготовила ИНК от 05.09.18 г. № 3853/6/99-99-13-02-03-15/ІПК. В ней налоговики признали, что стоимость питания работников по принципу «шведского стола» не является дополнительным благом (надо же!). Но на этом контролеры не успокоились, теперь они пришли к выводу, что стоимость такого питания включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход как прочий доход (пп. 164.2.20 НК) и облагается НДФЛ и ВС на общих основаниях, а также является базой начисления ЕСВ.

Интересный момент: налоговики считают, что невозможность персонифицировать полученный доход не освобождает работника от уплаты соответствующих налогов и сборов. Возможно, это и так, но ответа на вопрос, как определить базу налогообложения, контролеры не дают. Кроме того, они не поясняют причин изменения правил практического применения норм НК: почему они радикально поменяли свою точку зрения по данному вопросу? Все это создает проблему, выходом из которой будет, по-видимому, решение ВСУ, так как Офис крупных налогоплательщиков ГФС обжаловал в кассационном порядке решение Харьковского апелляционного суда, которым была отменена ИНК № 3151.

Что ж, дождемся решения ВСУ, а пока следует подходить к вопросу об организации неперсонализированного питания для работников за счет работодателя взвешенно, с учетом налоговых рисков. Ведь появление ИНК, подобных ИНК № 3151 и № 3881, указывает на явную фискальную тенденцию контролирующих органов. А это может повлечь неприятные последствия для предприятий при проверках.

Если же вы все-таки решились на организацию «шведского стола» для работников и вас убедили аргументы в защиту необложения данного вида доходов НДФЛ, ЕСВ и ВС, тогда следует особо тщательно подойти к документальному оформлению данного мероприятия – по примеру вышеупомянутого предприятия, выигравшего суд.