О предоставлении ответов на актуальные вопросы плательщиков при реализации горючего

ГОСУДАРСТВЕННАЯ ФИСКАЛЬНАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ

ПИСЬМО

от 20.07.2016 г. № 24565/7/99-99-15-03-03-17

Главным управлениям ГФС в областях, г. Киеве,
Офису крупных налогоплательщиков ГФС

О предоставлении ответов на актуальные вопросы плательщиков при реализации горючего

Государственная фискальная служба Украины в связи с многочисленными запросами плательщиков акцизного налога с реализации горючего относительно практического использования отдельных норм НАЛОГОВОГО КОДЕКСА УКРАИНЫ (далее - Кодекс) как методологическую помощь подчиненным структурным подразделениям на местах дает ответы на вопросы, с которыми чаще всего обращаются плательщики в центральный аппарат ГФС.

Относительно регистрации субъекта хозяйственной деятельности (Общества) плательщиком акцизного налога с реализации горючего при использовании горючего исключительно в собственных целях

Субъект хозяйственной деятельности, осуществляющий любые операции, определенные абзацем вторым пп. 14.1.212 п. 14.1. ст. 14 Кодекса, является лицом, реализующим горючее, и в соответствии с пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодекса является плательщиком акцизного налога.

Согласно пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Кодекса лица, осуществляющие реализацию горючего, подлежат обязательной регистрации как плательщики налога контролирующими органами по местонахождению юридических лиц, месту жительства физических лиц - предпринимателей, до начала осуществления реализации горючего.

Абзацем вторым пп. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 Кодекса определено, что реализация горючего для целей раздела VI Кодекса - это, в частности, любые операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего на таможенной территории Украины на основании договоров купли-продажи, мены, поставки, дарения, комиссии, поручения (в том числе передача на комиссионную/доверительную реализацию), поручительства, других хозяйственных и гражданско-правовых договоров или по решению суда, другого компетентного государственного органа или органа местного самоуправления за плату (компенсацию) или без таковой, предусматривающих переход права собственности или права распоряжения, а также передачу (отпуск, отгрузку) горючего на основании договоров о производстве из сырья заказчика.

В случае, когда приобретенное Обществом горючее используется исключительно для собственных нужд и Общество не заключало никаких договоров, в соответствии с абзацем вторым пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса, обязанность регистрироваться плательщиком акцизного налога с реализации горючего согласно пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодекса не возникнет, поскольку такая операция не является реализацией горючего в понимании абзаца второго пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса.

В случае если Общество планирует осуществлять операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего другим лицам или любые другие операции с горючим на таможенной территории Украины, определенные в абзаце втором пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса, то до начала осуществления таких операций оно должно зарегистрироваться плательщиком акцизного налога с реализации горючого и составлять акцизные накладные на такие объемы реализации, а также на объемы горючего, используемого для собственного потребления, зарегистрировав накладные в Едином реестре акцизных накладных согласно п. 231.1 ст. 231 Кодекса.

Относительно уплаты акцизного налога с розничных продаж подакцизных товаров в случае заправки как собственной техники, так и техники сторонних организаций

Согласно абзацу третьему подпункта 14.1.212 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса реализация субъектами хозяйствования розничной торговли подакцизных товаров - это, в частности, физический отпуск с автозаправочной станции (далее - АЗС) и/или автомобильной газозаправочной станции (далее - АГЗС) товаров, указанных в пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 Кодекса, независимо от формы расчетов.

Согласно п. 216.9 ст. 216 Кодекса датой возникновения налоговых обязательств с реализации субъектами хозяйствования розничной торговли подакцизных товаров является дата осуществления расчетной операции в соответствии с Законом Украины О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг, для безналичных расчетов - дата оформления расчетного документа на сумму проведенной операции, подтверждающего факт продажи, отгрузки, физического отпуска товара, а в случае реализации товаров физическими лицами - предпринимателями, уплачивающими единый налог, - дата поступления оплаты за проданный товар.

Следовательно, в случае заправки горючим собственной техники через собственные топливозаправочные колонки, при отсутствии расчетных операций без применения РРО и в случае использования Обществом такого горючего исключительно для собственных нужд, такие операции по отпуску горючего не являются операциями по реализации горючего в понимании абзаца третьего пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса. В таком случае Общество не уплачивает акцизный налог с розничных продаж подакцизных товаров.

В случае осуществления операций по физическому отпуску горючего одновременно для заправки как собственной техники, так и техники сторонних организаций, объектом обложения акцизным налогом с розничных продаж являются операции по физическому отпуску горючего для заправки автотранспорта сторонних организаций.

Относительно отнесения к операциям по реализации горючего отпуска горючего, принадлежащего производителям сельскохозяйственной продукции при заключении договоров подряда на выполнение работ с помощью техники подрядчика

В соответствии с пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодекса плательщиком акцизного налога является лицо, реализующее горючего.

Реализация горючего для целей раздела VI Кодекса - это любые операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего на таможенной территории Украины на основании договоров купли-продажи, мены, поставки, дарения, комиссии, поручения (в том числе передача на комиссионную/доверительную реализацию), поручительства, других хозяйственных и гражданско-правовых договоров или по решению суда, другого компетентного государственного органа или органа местного самоуправления за плату (компенсацию) или без таковой, предусматривающих переход права собственности или права распоряжения, а также передачу (отпуск, отгрузку) горючего на основании договоров о производстве из сырья заказчика. Не считаются реализацией горючего операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего на таможенной территории Украины на основании договоров хранения (пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса).

Согласно ст. 837 Гражданского кодекса Украины (далее - ГКУ) по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется на свой риск выполнить определенную работу по заданию другой стороны (заказчика), а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу. При этом ст. 839 ГКУ предусмотрено, что подрядчик обязан выполнить работу, определенную договором подряда, из своего материала и своими средствами, если другое не установлено договором.

Согласно ст. 840 ГКУ, если работа выполняется частично или в полном объеме из материала заказчика, подрядчик отвечает за неправильное использование этого материала. Подрядчик обязан предоставить заказчику отчет об использовании материала и возвратить его остаток. Если работа выполняется из материала заказчика, в договоре подряда должны быть установлены нормы расхода материала, сроки возврата его остатка и основных отходов, а также ответственность подрядчика за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязанностей. Подрядчик отвечает за неисполнение или ненадлежащее исполнение работы, вызванное недостатками материала, предоставленного заказчиком, если не докажет, что эти недостатки не могли быть им обнаружены при надлежащем приеме материала.

Следовательно, при заправке горючим техники подрядчика, нанятой заказчиком на условиях договора подряда, осуществляется передача (отпуск, отгрузка) горючего от заказчика к подрядчику, что является операцией по реализации горючего в понимании абзаца второго пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса.

Относительно регистрации субъекта хозяйствования - заказчика по договору подряда (далее - Заказчик) плательщиком акцизного налога с реализации горючего при осуществлении операций по договорам подряда и уплаты им акцизного налога с розничных продаж подакцизных товаров при заправке техники подрядчика собственным горючим через собственные автозаправочные станции (АЗС) или автомобильные топливозаправщики

На условиях договора подряда осуществляется передача (отпуск) горючего Заказчика подрядчику, что является операцией по реализации горючего в понимании абзаца второго пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса.

В соответствии с пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Кодекса лица, которые будут осуществлять реализацию горючего, подлежат обязательной регистрации как плательщики налога контролирующими органами по местонахождению юридических лиц, месту жительства физических лиц - предпринимателей до начала осуществления реализации горючего.

Следовательно, лица, которые будут осуществлять реализацию горючего в понимании пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса, подлежат обязательной регистрации как плательщики акцизного налога.

Регистрация плательщика налога осуществляется на основании представления лицом не позднее чем за три рабочих дня до начала осуществления реализации горючего заявления, форма которого утверждается центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной финансовой политики.

Обращаем внимание, что согласно п. 117.3 ст. 117 Кодекса осуществление субъектами хозяйствования операций по реализации горючего без регистрации таких субъектов плательщиками акцизного налога в порядке, предусмотренном Кодексом, влечет наложение штрафа на юридических лиц и физических лиц - предпринимателей в размере 100 процентов стоимости реализованного горючего.

В соответствии с пп. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 Кодекса объектами налогообложения являются операции по реализации любых объемов горючего сверх объемов, которые:

• получены от других плательщиков акцизного налога, подтвержденные зарегистрированными акцизными накладными в Едином реестре акцизных накладных;
• ввозятся (импортируются) на таможенную территорию Украины, заверенные надлежащим образом оформленной таможенной декларацией;
• произведены в Украине, реализация которых является объектом налогообложения в соответствии с пп. 213.1.1 этого пункта, подтвержденные зарегистрированными акцизными накладными в Едином реестре акцизных накладных.

Такой учет полученного и израсходованного (реализованного) горючего ведется с целью выявления объекта обложения акцизным налогом, а именно: объемов превышения израсходованного (реализованного) горючего над полученным.

При этом если объемы реализованного (израсходованного) горючего не превышают объемы полученного горючего от других плательщиков акцизного налога, за которые уплачен акцизный налог, то у Заказчика не возникает объект налогообложения в соответствии с пп. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 Кодекса.

Следовательно, Заказчик на все объемы израсходованного горючего (в т.ч. реализованного (переданного подрядчикам для выполнения работ/оказания услуг по уборке урожая, использованного для собственных производственных нужд Общества) обязан составлять в электронной форме акцизную накладную по каждому коду товарной подкатегории согласно УКТ ВЭД реализованного (израсходованного) горючего и зарегистрировать ее в Едином реестре акцизных накладных с соблюдением условия относительно регистрации в порядке, определенном законодательством, подписи уполномоченного плательщиком лица.

Что касается операций по розничной продаже подакцизных товаров при заправке техники подрядчика собственным горючим Заказчика, при которых расчетные операции в наличной и/или безналичной форме не осуществляются, то такие операции не являются объектом обложения акцизным налогом с розничной торговли подакцизных товаров, а Заказчик не является плательщиком акцизного налога с розничных продаж подакцизных товаров.

Относительно регистрации в качестве плательщика акцизного налога предприятия, поставщика талонов и пластиковых карт на горюче-смазочные материалы, не осуществляющего физический отпуск горючего

Перечень плательщиков акцизного налога установлен п. 212.1 ст. 212 Кодекса. Изменениями в Кодекс с 1 января 2016 года этот перечень дополнен лицом, реализующим горчюее (пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодекса).

Согласно пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Кодекса лица, осуществляющие реализацию горючего, подлежат обязательной регистрации как плательщики акцизного налога контролирующими органами по местонахождению юридических лиц, месту жительства физических лиц - предпринимателей, до начала осуществления реализации горчюего.

Абзацем вторым пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса определено, что реализация горючего для целей раздела VI Кодекса - это, в частности, любые операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего на таможенной территории Украины на основании договоров купли-продажи, мены, поставки, дарения, комиссии, поручения (в т.ч. передача на комиссионную/доверительную реализацию), поручительства, других хозяйственных и гражданско-правовых договоров или по решению суда, другого компетентного государственного органа или органа местного самоуправления за плату (компенсацию) или без таковой, предусматривающих переход права собственности или права распоряжения, а также передачу (отпуск, отгрузку) горючего на основании договоров о производстве из сырья заказчика.

Субъект хозяйственной деятельности, осуществляющий любые операции, определенные абзацем вторым пп. 14.1.212 п. 14.1. ст. 14 Кодекса, является лицом, реализующим горючее, и в соответствии с пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодекса является плательщиком акцизного налога.

Отмечаем, что непосредственно сами операции по выдаче (купле-продаже) смарт-карт и/или талонов на горючее не являются операциями по реализации горючего в понимании абзаца второго пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса.

Следовательно, в случае отсутствия собственных (арендованных и т.п.) АЗС, неосуществления фактического получения горючего и его физического отпуска потребителю, а также неосуществления других операций по реализации горючего, определенных абзацем вторым пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса, предприятие не должно регистрироваться плательщиком акцизного налога с реализации горючего и составлять акцизные накладные, поскольку не осуществляет операции по реализации горючего в понимании абзаца второго пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодекса.

Главным управлениям ГФС в областях, г. Киеве, Офису крупных налогоплательщиков ГФС довести данное письмо до сведения налогоплательщиков и подчиненных подразделений для учета при приеме отчетности и при контрольно-проверочной работе.

Председатель                                                                                        Р. М. Насиров