О праве плательщика, вернувшегося с упрощенной системы налогообложения на общую, на уменьшение финансового результата

Имеет ли право плательщик налога на прибыль, вернувшийся из упрощенной системы налогообложения (в т. ч. из 2 %), уменьшить финансовый результат до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта налогообложения, которая учитывалась у него до перехода на упрощенную систему налогообложения (в т. ч. если возврат на общую систему налогообложения произошел в следующем году)?

Согласно пп. 134.1.1 Налогового кодекса (далее – НК) объектом обложения налогом на прибыль является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, которая определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальным положением ( стандартов) бухгалтерского учета или международных стандартов финансовой отчетности, на разницы, определенные соответствующими положениями НК.

Согласно абзаца первого пп. 140.4.4 НК финансовый результат до налогообложения уменьшается на сумму отрицательного значения объекта налогообложения плательщика (кроме крупных налогоплательщиков) прошлых налоговых (отчетных) лет.

Форма Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий утверждена приказом Минфина от 20.10.2015 № 897 (далее – декларация).

Показатель строки 04 «Объект налогообложения» декларации может иметь как положительное, так и отрицательное значение.

Уменьшение финансового результата до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет отражается в строке 3.2.4 приложения РІ к строке 03 РІ декларации.

Согласно п. 297.1 НК плательщики единого налога освобождаются от обязанности начисления, уплаты и представления налоговой отчетности по налогу на прибыль предприятий, кроме случаев, предусмотренных, в частности, абзацами вторым и третьим пп. 133.1.1 НК.

Плательщики единого налога могут самостоятельно отказаться от упрощенной системы налогообложения в связи с переходом на уплату других налогов и сборов, определенных НК, с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) кварталом, в котором подано заявление об отказе от упрощенной системы налогообложения связи с переходом на уплату других налогов и сборов (пп. 298.2.2 НК).

Наряду с этим, пп. «а» п. 137.5 НК определено, что годовой налоговый (отчетный) период устанавливается, в частности для плательщиков налога на прибыль, зарегистрированных в течение отчетного (налогового) года (новообразованные), уплачивающих налог на прибыль на основании годовой налоговой декларации за период деятельности в отчетном (налоговом) году.

Следует отметить, что обложение налогом на прибыль предприятий налогоплательщиков, временно перешедших на уплату единого налога третьей группы в соответствии с п. 9 подразд. 8 разд. ХХ «Переходные положения» НК осуществляется с учетом особенностей, определенных пп. 9.12 п. 9 подразд. 8 разд. ХХ НК.

В частности, абзацем четвертым пп. 9.12 п. 9 подразд. 8 разд. ХХ НК определено, что отрицательное значение объекта налогообложения налогом на прибыль предприятий, существовавшее на дату перехода на уплату единого налога, может быть засчитано в уменьшение объекта налогообложения налогом на прибыль предприятий, возникающего после восстановления уплаты этого налога в порядке, определенном п. 140.4 НК.

Обложение налогом на прибыль предприятий налогоплательщиков, временно перешедших на уплату единого налога с учетом особенностей, установленных п. 9 подразд. 8 разд. ХХ НК, и с 1 августа 2023 года возвращаются на уплату налога на прибыль предприятий, осуществляется с учетом особенностей, определенных пп. 9¹.3 пп. 9¹ подразд. 8 разд. ХХ НК.

Согласно пп. 9¹.3.1 и 9¹.3.2 пп. 9¹ п. 9 подразд. 8 разд. ХХ НК плательщики составляют и представляют налоговую декларацию по налогу на прибыль предприятий нарастающим итогом с начала 2023 календарного года. При этом результаты деятельности за периоды пребывания на уплате единого налога не учитываются при определении объекта обложения налогом на прибыль предприятий, указанного в пп. 134.1.1 НК, с учетом положений подразд. 4 разд. ХХ НК для плательщиков налога на прибыль, перешедших из упрощенной системы налогообложения на общую.

Для налогоплательщиков, у которых годовой доход от любой деятельности (за вычетом косвенных налогов), определенный по показателям Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) за предыдущий годовой отчетный период – 2022 год, не превышает 40 млн грн, в 2023 году устанавливается годовой отчетный период.

Для налогоплательщиков, у которых годовой доход от какой-либо деятельности (за вычетом косвенных налогов), определен по показателям Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) за предыдущий годовой отчетный период – 2022 год, превышает 40 млн грн, в 2023 году устанавливается базовый квартальный отчетный период.

Таким образом, плательщик налога на прибыль, вернувшийся из упрощенной системы налогообложения (единый налог по ставке 3 или 5 %), уплачивает налог на прибыль на основании декларации за годовой налоговый (отчетный) период (как вновь), который для него начинается с даты перехода на общую систему и заканчивается 31 декабря такого года, и определяет объект налогообложения налогом на прибыль на основании финансового результата, отраженного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с НП(С)БУ или МСФО за такой отчетный период. Поэтому такой плательщик налога на прибыль, вернувшийся из упрощенной системы налогообложения (по ставке 3 или 5 %), не имеет права уменьшить финансовый результат до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта налогообложения, которая учитывалась у него в декларации до перехода на упрощенную систему налогообложения.

Что касается плательщика налога на прибыль, временно использовавшего особенности установленные п. 9 подразд. 8 разд. ХХ НК (единый налог по ставке 2 %), то такой плательщик по возвращении на общую систему (в т. ч. если возврат состоялся в следующем году) вправе уменьшить финансовый результат до налогообложения на сумму отрицательного значение объекта налогообложения, которое учитывалось у него до перехода на упрощенную систему налогообложения.

ОИР, категория 102.10