Вход и выход из состава учредителей: налогообложение взноса в уставный (складочный) капитал

Читать по теме:

Формирование уставного капитала ООО: учет

Выход участника из ООО: что в учете?

Нередко готовый бизнес меняет собственника, и тогда возникает необходимость в выводе из состава учредителей одних физлиц и вводе других. Может случиться, что один из учредителей решает выйти из бизнеса, и ему необходимо выплатить его долю, ранее внесенную в уставный капитал (далее – УК). При этом возникают вопросы не только правового характера, но и налогообложения. Ведь, несмотря на то что при осуществлении взносов в УК общества физлицо расходует собственные средства или активы либо ему возвращают ранее внесенные собственные средства или активы при выходе из состава учредителей, согласно нормам Налогового кодекса (далее – НК) у такого физлица возникает доход. Рассмотрим, в каких случаях онподлежитналогообложению и отражению в налоговой отчетности.

Взносы в УК: и расходы, и доход

Прежде всего, выясним, возникает ли доход у физлица, которое вносит собственные деньги или иные активы в УК, и нужно ли его облагать налогом. Казалось бы, никаких налоговых последствий не должно быть, ведь физлицо расходует собственные средства, и поэтому доход у него не возникает. К тому же, в соответствии с пп. 165.1.44 НК в общий годовой (месячный) налогооблагаемый доход налогоплательщика не включают сумму имущественного и неимущественного взноса налогоплательщика в уставный фонд юридического лица – эмитента корпоративных прав, в обмен на такие корпоративные права.

В то же время, расходы в виде взносов в УК в обмен на эмитированные юрлицом-резидентом корпоративные права определены в НК как расходы на приобретение инвестиционного актива (пп. 170.2.2 НК).

Несмотря на то что доход в рассматриваемом случае, действительно, не возникает, суммы имущественного и неимущественного взноса налогоплательщика в УК юрлица отражаются и в форме № 1ДФ с признаком дохода «178» в соответствии с приложением к Порядку заполнения и представления налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков, и сумм удержанного из них налога, утвержденного приказом Минфина от 13.01.15 г. № 4. То есть при внесении в УК денежных средств или имущества в разд. І формы №1ДФ отражают не расходы физлица, осуществляющего эти взносы, а сумму, на которую физлицо-учредитель получает корпоративные права, эмитированные юрлицом.

Что касается военного сбора (далее – ВС), то из указанного дохода он также не удерживается, поскольку объект налогообложения ВС и НДФЛ одинаков. Кроме того, следует учесть требования ГФС (ОИР, категория 103.25) о том, что хотя эти доходы не облагаются ни НДФЛ, ни ВС, их следует отразить в разд. ІІ формы № 1ДФ в общей сумме начисленного и выплаченного дохода.

Выход из состава учредителей: уплата налогов и представление отчетности

Налоговый агент, который выплачивает доходы физлицу, обязан начислять, удерживать и перечислять налоги от имени и за счет этого физлица из выплачиваемых ему доходов (пп. 14.1.180 НК), то есть удерживать НДФЛ и ВС (пп. 162.1.3 НК).

Однако при выплате физлицу денежных средств или возврате активов в случае его выхода из состава учредителей (участников) общества юрлицо не осуществляет налогообложения таких доходов. Ведь возврат физлицу денежных средств или имущества (имущественных прав), ранее внесенных им в УК эмитента корпоративных прав, при выходе такого физлица – налогоплательщика из числа учредителей (участников) такого эмитента или уменьшении УК такого эмитента либо ликвидации такого эмитента приравнено к продаже инвестиционного актива (пп. 170.2.2 НК). Под термином «инвестиционный актив» понимают пакет ценных бумаг, деривативов или корпоративные права, выраженные в иных, нежели ценные бумаги, формах, выпущенные одним эмитентом (пп. 170.2.7 НК).

Кто же тогда должен платить налоги из таких доходов? Поскольку учет общего финансового результата операций с инвестиционными активами ведется налогоплательщиком самостоятельно, то после окончания отчетного (налогового) года у такого налогоплательщика – физлица возникает обязанность представления годовой налоговой декларации. В декларации он должен отразить общий финансовый результат (инвестиционная прибыль или инвестиционный убыток), полученный в течение такого отчетного года (пп. 170.2.1 НК). В состав общего годового налогооблагаемого дохода налогоплательщика включается положительное значение общего финансового результата операций с инвестиционными активами по результатам отчетного (налогового) года (пп. 170.2.6 НК).

То есть обязанность уплатить налоги на основании представленной физлицом годовой налоговой декларации возложена на него.

В то же время, у юрлица, осуществляющего указанные выплаты, возникает обязанность отражения начисленных (выплаченных) физлицу доходов в форме №1ДФ по результатам квартала, в котором они были осуществлены, с признаком дохода 112 «Инвестиционная прибыль (доход) от операций с инвестиционными активами».

При определении обязанности представления физлицом декларации об имущественном состоянии и доходах следует учитывать, что не включается в общий годовой налогооблагаемый доход и не подлежит налогообложению доход, полученный налогоплательщиком в течение отчетного налогового года от продажи инвестиционных активов, если такой доход не превышает сумму, равную размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 грн (пп. 170.2.8 НК).

Причем следует учесть, что в таком случае налогоплательщик вообще не включает в расчет общего финансового результата операций с инвестиционными активами сумму доходов и расходов на приобретение таких инвестиционных активов. То есть, если налогоплательщик проводил операции с инвестиционными активами, стоимость которых не превышает 2 940 грн в 2020 году, они вообще не включаются в налогооблагаемые доходы.

Например, если физлицо в отчетном году вышло из состава учредителей общества и получило возврат ранее внесенных денег в сумме 1 000 грн, а также им были проданы акции другого юрлица-эмитента на сумму 7 500 грн, то в годовой декларации эти доходы будут отражаться следующим образом:

• в разд. ІІ декларации «Доходы, которые включаются в общий годовой налогооблагаемый доход» отражается инвестиционная прибыль от операций с акциями, причем обязательным станет заполнение приложения Ф1 к декларации;
• в разд. ІІІ декларации «Доходы, которые не включаются в общий годовой налогооблагаемый доход» в строке 11.3 указывается сумма возврата ранее внесенных средств (1000 грн).

В годовой налоговой декларации налогоплательщик должен отражать общий финансовый результат (инвестиционная прибыль или инвестиционный убыток), полученный в течение такого отчетного года. Инвестиционная прибыль рассчитывается как положительная разность между доходом, полученным налогоплательщиком от продажи отдельного инвестиционного актива, и его стоимостью, которая определяется из суммы документально подтвержденных расходов на приобретение такого актива

Документом, подтверждающим внесение денежных средств или иных активов в УК общества, может быть любой расчетный документ к акту приема-передачи, купли-продажи, а также выписка банка по перечислению взносов в УК общества в утвержденных соответствующим уставом размерах.

Положительное значение общего финансового результата операций с инвестиционными активами по результатам такого отчетного (налогового) года включается в состав общего годового налогооблагаемого дохода налогоплательщика. Такой общий финрезультат операций с инвестиционными активами определяется как сумма инвестиционных прибылей, полученных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) года, уменьшенная на сумму инвестиционных убытков, понесенных налогоплательщиком в течение такого года.

Если общий финрезультат операций физлица с инвестиционными активами имеет отрицательное значение, его сумма переносится в уменьшение общего финрезультата операций с инвестиционными активами следующих лет до его полного погашения.

Важно запомнить, что, несмотря на отсутствие инвестиционной прибыли, если сумма дохода от операций с инвестиционными активами превышает, в частности, 2 940 грн в 2020 году, у налогоплательщика возникнет обязанность представления годовой декларации. Например, если общество возвращает учредителю ранее внесенные денежные средства в сумме 10 000 грн и при формировании УК общества физлицо вносило в его состав такую же сумму (т. е. общий финрезультат равен нулю), то у такого физлица все равно возникает обязанность представления декларации об имущественном состоянии и доходах после окончания отчетного года.

Декларация об имущественном состоянии и доходах должна быть представлена в орган ГНС по зарегистрированному месту своего проживания до 1 мая года, следующего за отчетным (пп. 49.18.4 НК). В ней определяют сумму дохода, который подлежит обложению как НДФЛ, так и ВС.

Сумму НДФЛ по ставке 18 % и военный сбор по ставке 1,5 % из общей суммы инвестиционной прибыли, указанной физлицом в представленной налоговой декларации, следует самостоятельно уплатить до 1 августа года, следующего за отчетным (п. 179.7 НК).

Выводы

1. Если в законодательно установленном порядке учредителю возвращают денежные средства, ранее внесенные им в уставный капитал при его формировании, то на такую операцию распространяются нормы п. 170.2 НК и налогоплательщиком будет выступать физлицо, получающее доход.
2. Объектом обложения НДФЛ и ВС будет инвестиционная прибыль, при определении которой учитывают расходы, понесенные на приобретение такого корпоративного права.