Подписывайся на информационную страховку бухгалтера
Разделы:
Подразделы:
Подразделы:
Подразделы:

Доходы и потери от участия в капитале


В консультации рассмотрим правила отражения в бухгалтерском и налоговом учете доходов и расходов от изменения стоимости финансовых инвестиций, которая отражается в балансе по методу участия в капитале, а также налоговый учет полученных дивидендов.


Общие положения

Если предприятие приобретает корпоративные права, ценные бумаги, деривативы и прочие финансовые инструменты, выпущенные (эмитированные) другими субъектами хозяйствования, то оно является инвестором, а такие приобретения – финансовыми инвестициями.

Согласно п. 4 П(С)БУ 13 финансовые инвестиции – это активы, которые содержатся предприятием с целью увеличения прибыли (процентов, дивидендов и т. п.), роста стоимости капитала или других выгод для инвестора.

Учет финансовых инвестиций ведется по правилам П(С)БУ 12. При этом на дату баланса инвестиции (в зависимости от их вида) могут отражаться:

  • по амортизированной стоимости – инвестиции, которые содержатся предприятием до момента их погашения (п. 10 П(С)БУ 12);
  • стоимости, определенной по методу участия в капитале, – инвестиции в ассоциированные и дочерние предприятия, а также в совместную деятельность с созданием юрлица (совместное предприятие), кроме случаев, приведенных в п. 17 и 22 П(С)БУ 12) (п. 11 этого стандарта);
  • справедливой стоимости – все остальные инвестиции.

В консультации речь пойдет о финансовых инвестициях, которые учитываются по методу участия в капитале. Это долгосрочные (сроком более 12 месяцев с даты баланса) инвестиции в ассоциированные, дочерние и совместные предприятия.

Какие предприятия считаются ассоциированными, дочерними и совместными?

Ассоциированным считается предприятие, на которое инвестор имеет существенное влияние и которое не является дочерним или совместным предприятием инвестора (п. 4 П(С)БУ 23).

Под существенным влиянием понимают полномочия участвовать в принятии решений по вопросам финансовой, хозяйственной и коммерческой политики объекта инвестирования – без контроля над этой политикой. Признаками существенного влияния, в частности, являются (п. 3 П(С)БУ 12):

  • владение 20 и более процентами акций (уставного капитала) объекта инвестирования;
  • представительство в совете директоров или аналогичном руководящем органе предприятия;
  • участие в принятии решений;
  • взаимообмен управленческим персоналом;
  • обеспечение предприятия необходимой технико-экономической информацией.

Дочерним считается предприятие, которое находится под контролем материнского (холдингового) предприятия. При этом под контролем понимают решающее влияние на финансовую, хозяйственную и коммерческую политику предприятия в целях получения выгод от его деятельности (п. 4 П(С)БУ 19). А согласно пп. 3.1.7 ДК 002:2004 дочерним считается предприятие, единственным учредителем которого является другое предприятие. То есть предприятие является дочерним, если 100 % его капитала владеет другое предприятие.

Совместное предприятие – это предприятие, основанное на объединении имущества разных собственников (п. 3.15 ДК 002:2004).

Имейте в виду! Совместные предприятия сейчас не создаются. Согласно п. 3.15 ДК 002:2004 действующим законодательством не предусмотрено создание и государственная регистрация новых предприятий с данной организационно-правовой формой. Поэтому такие предприятия теперь практически не встречаются в Украине.

Что такое метод участия в капитале?

Это метод учета инвестиций, согласно которому балансовая стоимость инвестиций соответственно увеличивается или уменьшается на сумму увеличения или уменьшения доли инвестора в собственном капитале объекта инвестирования (п. 3 П(С)БУ 12).

Бухгалтерский учет

Стоимость финансовых инвестиций, которые учитываются по методу участия в капитале, отражается на субсчете 141 «Инвестиции связанным сторонам по методу участия в капитале».

Согласно этому методу балансовая стоимость инвестиций (дебетовое сальдо субсчета 141) на дату баланса одновременно (п. 12 П(С)БУ 12):

  • увеличивается (уменьшается) на сумму, которая является долей инвестора в чистой прибыли (убытке) объекта инвестирования за отчетный период, с одновременным признанием дохода (потерь) от участия в капитале (Дт 141 – Кт 721 «Доход от инвестиций в ассоциированные предприятия» либо Дт 961 «Убытки от участия в капитале» – Кт 141). Отметим, что именно эти изменения балансовой стоимости инвестиции приводят к корректировкам финрезультата при определении объекта обложения налогом на прибыль (см. ниже);
  • уменьшается на сумму признанных дивидендов от объекта инвестирования (Дт 373 – Кт 141).

Важно! В соответствии с п. 12 П(С)БУ 12 сумма дивидендов, подлежащая полу-чению от ассоциированного (или дочернего) предприятия, уменьшает балансовую стоимость инвестиции. Если же сумма начисленных дивидендов превысит стоимость финансовой инвестиции, тогда на сумму такого превышения в бухучете нужно будет сделать запись Дт 373Кт 731 «Дивиденды полученные» и признать финансовый доход (см. подробнее «Финансовые расходы»).

Кроме того, сальдо субсчета 141 на дату баланса может быть увеличено или уменьшено на сумму изменения (увеличения или уменьшения) доли в изменении прочих статей капитала (кроме изменений чистой прибыли), которая приходится на долю инвестора в уставном капитале, например, в капитале в дооценках, резервном капитале и т. д.

Такое увеличение (уменьшение) отражается увеличением (уменьшением) дополнительного капитала (чаще всего Дт 141425 «Прочий дополнительный капитал», Дт 425 – Кт 141). Если суммы допкапитала недостаточно, тогда уменьшение отражается путем уменьшения нераспределенной прибыли (увеличения убытка) за счет суммы на счете 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» (Дт 44 – Кт 141).

Будьте внимательны! Уменьшать первоначальную стоимость фининвестиции можно только в пределах ее величины (т. е. кредитового сальдо на субсчете 141 не должно быть).

Когда определяют стоимость финансовой инвестиции на дату баланса, учитывают все изменения в статьях собственного капитала объекта инвестирования, кроме тех, которые являются результатом операций между инвестором и таким объектом. Например, если предприятие – объект инвестирования получило прибыль в результате операций с инвестором, то сумма такой прибыли вычитается из общей суммы прибыли этого предприятия.

Налоговый учет

Плательщики налога на прибыль, которые применяют корректировки на разницы, предусмотренные разд. III НК, обязаны корректировать финрезультат на разницы в виде доходов и расходов, связанные с участием в капитале других субъектов хозяйствования.

Такую корректировку применяют плательщики, которые:

  • ведут учет финансовых инвестиций по методу участия в капитале;
  • получают дивиденды от плательщиков налога на прибыль (с соблюдением определенных условий).

Рассмотрим особенности корректировок, связанных с участием в капитале.

Корректировка на сумму доходов и потерь от фининвестиций, рассчитанных по методу участия в капитале

Согласно НК финрезультат до налогообложения отчетного периода нужно:

  • увеличить – на сумму потерь от инвестиций в ассоциированные, дочерние и совместные предприятия, если такие потери рассчитаны по методу участия в капитале или методу пропорциональной консолидации (пп. 140.5.3). Разница отражается в строке 3.1.5 приложения РI к декларации по налогу на прибыль по форме, утвержденной Приказом № 897 (далее – декларация);
  • уменьшить – на сумму начисленных доходов от участия в капитале других плательщиков налога на прибыль и едищиков (пп. 140.4.1). Разница отражается в строке 3.2.2.1 приложения РI к декларации.

На заметку! Метод пропорциональной консолидации, упомянутый в пп. 140.5.3 НК, может применяться только совместными предприятиями.

Пример 1

Предприятие А (плательщик налога на прибыль) в 2018 году обязано рассчитывать разницы, предусмотренные разд. III НК. В 2017 году это предприятие приобрело 30 % уставного капитала (далее – УК) предприятия Б (плательщик налога на прибыль). Данная инвестиция учитывается у предприятия А по методу участия в капитале. Балансовая стоимость фининвестиции по состоянию на 01.01.18 г. – 660 000 грн.

Предприятие Б за периоды 2018 года:

  • дивиденды не выплачивало, так как 2017 год для него был убыточным;
  • часть произведенной продукции реализовало предприятию А. Никаких других операций между предприятиями А и Б не осуществлялось.

Перед составлением финотчетности за отчетные периоды 2018 года предприятие А запрашивало данные финотчетности предприятия Б за указанный период (см. таблицу).

Учет операций покажем на примере финотчетности за I квартал и полугодие 2018 года.

Данные финотчетности предприятия Б

(грн.)


п / п

Статьи собственного капитала

Данные финотчетности

Изменения по статьям за период, (+/–)

Данные финотчетности

Изменения по статьям за период (+/–)

На 01.01.18 г.

На 01.04.18 г.

01.01.18 г.– 31.03.18 г.

На 01.07.18 г.

01.04.18 г. – 30.06.18 г.

01.01.18 г. – 30.06.18 г.

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Зарегистрированный (паевой) капитал

2 000 000

2 000 000

2 000 000

2

Резервный капитал

50 000

50 000

50 000

3

Капитал в дооценках

10 000

10 000

32 000

+22 000

+22 000

4

Нераспределенная прибыль

150 000

100 000*

–50 000

120 000*

+20 000

–30 000

Итого

2 210 000

2 160 000

–50 000

2 202 000

42 000

–8 000

* В состав нераспределенной прибыли входит прибыль от реализации продукции в 2018 году предприятию А:
– за I квартал – 5 000 грн.;
– за II квартал – 15 000 грн.

Покажем, как в учете предприятия А изменялась балансовая стоимость фининвестиции в предприятие Б согласно методу участия в капитале за полугодие 2018 года.

(грн.)


п / п

Содержание операции

Первичные документы

Бухгалтерский учет

Корректировка финрезультата

Дт

Кт

Сумма

(+)

(–)

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Отражена балансовая стоимость инвестиции на 01.01.18 г. (сальдо по Дт 141)

Учетный регистр

660 000

2

Отражена доля предприятия А в чистой прибыли (убытке) предприятия Б за I квартал 2018 года [(–50 000 – 5 000) х 30 %]

Бухгалтерская справка

961

141

16 500

16 500*

3

Отражена балансовая стоимость инвестиции на 01.04.18 г. (сальдо по Дт 141)

Учетный регистр

643 500

4

Отражена доля предприятия А в чистой прибыли предприятия Б за II квартал 2018 года [(20 000 – 15 000) х 30 %]

Бухгалтерская справка

141

723

1 500

1 500**

5

Отражена доля предприятия А в сумме увеличения капитала в дооценках предприятия Б (22 000 х 30 %)

141

411

6 600

6

Отражена балансовая стоимость инвестиции на 30.06.18 г. (сальдо по Дт 141)

Учетный регистр

651 600

* Финрезультат увеличивается на сумму потерь от инвестиции. Сумма корректировки отражается в стр. 3.1.5 приложения РI к декларациям за I квартал и полугодие 2018 года.
** Финрезультат уменьшается на сумму доходов от инвестиции. Сумма корректировки отражается в стр. 3.2.2.1 приложения РI к декларации за полугодие 2018 года.

За следующие отчетные периоды 2018 года операции по изменению стоимости финансовых инвестиций отражаются аналогичным образом.

Корректировка на сумму доходов от полученных дивидендов

Инвесторы – плательщики налога на прибыль, которые для определения объекта налогообложения корректируют финрезультат на разницы из разд. III НК, уменьшают финрезультат отчетного периода на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, которые подлежат получению от других плательщиков налога на прибыль (пп. 140.4.1 НК). Исключение: дивиденды, полученные:

  • от институтов совместного инвестирования;
  • плательщиков, прибыль которых освобождена от налогообложения согласно НК, в размере такой освобожденной прибыли.

Как следует из ИНК ГФС от 23.02.18 г. № 745/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, финрезультат нельзя уменьшить также на сумму дивидендов от нерезидентов, поскольку они не уплачивают налог на прибыль в порядке, предусмотренном ст. 137 НК.

Корректировка согласно пп. 140.4.1 НК применяется плательщиками, которые «заработали» дивиденды от владения фининвестициями, учет которых ведется:

  • по методу участия в капитале на субсчете 141, если сумма полученных дивидендов превысит стоимость самой инвестиции. Сумма корректировки равна сумме такого превышения, которая отражается записью Дт 373 – Кт 731. Сумма дивидендов, которая «вписалась» в стоимость фининвестиции и отражается записью Дт 373 – Кт 141, в корректировке не участвует;
  • по справедливой стоимости на субсчете 143 «Инвестиции несвязанным сторонам». Начисление дивидендов в данном случае также отражается записью Дт 373 – Кт 731.

Сумма корректировки отражается в строке 3.2.3 приложения РI к отчетной декларации.

Пример 2

Предприятие А (плательщик налога на прибыль) в 2018 году обязано рассчитывать разницы, предусмотренные разд. III НК. Это предприятие владеет корпоративными правами в пяти предприятиях – Б, В, С, Д и Е. Его влияние на деятельность этих предприятий несущественное. Поэтому предприятие А ведет учет данных инвестиций по справедливой стоимости на субсчете 143.

В июне 2018 года предприятия В, С и Д начислили и выплатили предприятию А дивиденды за 2017 год в размере:

  • 10 000 грн. – предприятие В (плательщик единого налога);
  • 2 000 евро – предприятие С (нерезидент). Курс НБУ на дату начисления дивидендов – 30 грн. за 1 евро. Таким образом, начисленная сумма дивидендов составила 60 000 грн. (€2 000 х 30);
  • 30 000 грн. – предприятие Д (плательщик налога на прибыль). Предприятие является получателем международной технической помощи и пользуется льготой по налогу на прибыль согласно п. 142.3 НК. Сумма прибыли, освобожденной от налогообложения в 2017 году, составила 28 000 грн. (стр. 05 декларации за 2017 год).

Предприятие Б (плательщик налога на прибыль) в июне только начислило дивиденды в сумме 3 000 грн., но так и не выплатило их до конца года.

Больше в течение 2018 года дивиденды предприятию не начислялись.

Покажем, как операции с дивидендами отражаются в учете предприятия А в 2018 году. Для упрощения допустим, что курс НБУ для евро в течение года не изменялся. Также не будем приводить проводки по обязательной продаже поступившей инвалюты с распределительного счета.

(грн.)


п / п

Содержание операции

Первичные документы

Бухгалтерский учет

Корректировка финрезультата

Дт

Кт

Сумма

(+)

(–)

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Отражены дивиденды к получению:

– от предприятия Б

Протоколы общего собрания участников

373/Б

731

3 000

3 000*

– предприятия В

373/В

731

10 000

–**

– предприятия С

373/С

731

60 000

–**

– предприятия Д

373/Д

731

30 000

2 000***

2

Получены дивиденды:

– от предприятия В

Выписки банка

311

373/В

10 000

– предприятия С

316

373/С

60 000

– предприятия Д

311

373/Д

30 000

* Финрезультат уменьшается согласно пп. 140.4.1 НК. Сумма корректировки отражается в стр. 3.2.3 приложения РI к декларациям за полугодие, три квартала и 2018 год.
** Финрезультат не уменьшается, так как дивиденды подлежат получению от неплательщиков налога на прибыль (единщика и нерезидента).
*** Финрезультат уменьшается согласно пп. 140.4.1 НК на разницу между суммами дивидендов и прибыли, освобожденной от налогообложения (30 000 грн. – 28 000 грн.). Сумма корректировки отражается в стр. 3.2.3 приложения РI к декларациям за полугодие, три квартала и 2018 год.

Выводы

Изменения стоимости финансовых инвестиций, которые учитываются по методу участия в капитале, отражаются в бухучете в составе прочих расходов и доходов отчетного периода. Дивиденды, полученные по таким инвестициям, отражаются в составе финансовых доходов предприятия, только если сумма полученных дивидендов превысит стоимость самой инвестиции. Дивиденды, полученные по инвестициям, которые учитываются по справедливой стоимости, в полной сумме отражаются в составе финансовых доходов.

Инвесторы – плательщики налога на прибыль, которые для определения объекта налогообложения применяют разницы, предусмотренные разд. III НК, корректируют финрезультат отчетного периода на сумму начисленных доходов и потерь от изменения стоимости фининвестиций, которые учитываются по методу участия в капитале, а также на сумму доходов в виде дивидендов, полученных от определенных категорий плательщиков.

Комментарии к материалу
Всего комментариев 11
Отсортировано:
Статьи по теме
20.06.2025
Резерв сомнительных долгов и курсовые разницы: нужно ли корректировать финрезультат?
У вас есть инвалютная дебиторская задолженность и к тому же сомнительная? Нужно ли при формировании резерва сомнительных долгов под такую задолженность корректировать его сумму на курсовые разницы? Для кого эта статья? Статья будет интересна плательщикам налога на прибыль, которые обязаны корректиро...
20.06.2025
Ошибки в учете обеспечений
Расскажем, какие типовые ошибки допускаются в учете резервов и обеспечений, и предложим шаги их исправления на числовых примерах. Начисление обеспечений, как правило, связано с проведением достаточно сложных (громоздких) расчетов. И большинство из начисленных обеспечений снимают с налоговых расходов...
11.04.2025
Кто, когда и как должен декларировать доходы за 2024 год?
Кампания декларирования за 2024 год уже в разгаре и будет длиться для большинства граждан до 1 мая 2025 года. Но все ли должны подавать Декларацию об имущественном состоянии и доходах? Куда ее подавать и что будет, если этого не сделать? Расскажем об этом в статье. Кампания декларирования за 2024 го...
Популярное
20.06.2025
Резерв сомнительных долгов: в каких случаях предприятию выгодно его создавать
Расскажем, какие предприятия могут оптимизировать налог на прибыль путем создания резерва сомнительных долгов и как правильно сформировать этот резерв, чтобы не было претензий со стороны контролирующих органов. В чем состоит проблема: оптимизация объекта обложения налогом на прибыль для некоторых пр...
20.06.2025
Как рассчитать резерв отпусков на дату баланса
В статье расскажем о порядке формирования резерва отпусков и регулярности его пересмотра. Нужно ли ежемесячно инвентаризовать резерв? Обеспечение на оплату отпусков формируется для равномерного распределения расходов на отпуска между отчетными периодами. Его создание – обязанность предприятия....
20.06.2025
Резерв на выполнение гарантийных обязательств: кто должен создавать и в чем выгода
В статье расскажем, как знания стандартов бухучета помогают оптимизировать базу обложения налогом на прибыль. Также поговорим о формировании резерва на выполнение гарантийных обязательств. Полезная норма бухучета: согласно п. 13–18 НП(С)БУ 11 «Обязательства» предприятиям дана возмо...
Новое
07.07.2025
Подтверждение инвалидности: новые правила, о которых надо знать работодателям
В июне 2025 года вступили в силу очередные нормативные изменения, касающиеся подтверждения инвалидности. В статье мы рассмотрели, в чем именно заключаются эти изменения и какие важные моменты нужно принять во внимание работодателям таких работников. Подтверждение работником своего статуса лица с инв...
03.07.2025
Формирование резервов и обеспечений: для кого – обязанность, а для кого – право?
Из статьи вы узнаете, кто может не создавать резервы и обеспечения и что для этого нужно сделать. Формирование в бухгалтерском учете резервов и обеспечений – не простая задача. Кто обязан их создавать? Кому разрешено не прибегать к этой процедуре и тем самым упростить учет? Как отказ от резерв...
03.07.2025
Кто из работодателей обязан обновить информацию в ЕГР не позднее 13.08.2025?
В связи со вступлением в силу нового закона некоторые работодатели не позднее 13.08.2025 обязаны обновить свои данные в ЕГР. Прочтите статью, чтобы узнать, касается ли вас это требование. В июне 2025 года вступил в силу закон, которым изменены отдельные правила, касающиеся трудовых отношений. В част...
Лучшие материалы