Допуск к налоговой проверке: алгоритм действий

Налоговые проверки и ответственность

Перед началом любой проверки, в том числе и налоговой, субъекту хозяйствования стоит выполнить ряд несложных действий, чтобы убедиться, что визит проверяющих законный. И только после этого нужно принимать решение – допускать или не допускать представителей налогового органа к проверке.

В консультации расскажем, какие документы должны предъявить вам проверяющие и на какие моменты в них следует обратить внимание, а также какова последовательность действий налогоплательщика при допуске к проверке.

Шаг 1. Проверяем предъявленные документы

Перечень документов, которые обязаны предъявить представители налогового органа, пришедшие с проверкой, содержится в ст. 81 Налогового кодекса (далее – НК). В него вошли:

1. Направление на проверку, подписанное руководителем органа ГНС (его заместителем или уполномоченным лицом) и скрепленное печатью налогового органа. Согласно требованиям п. 81.1 НК в нем должны быть указаны следующие сведения:

• дата выдачи;
• наименование контролирующего органа;
• реквизиты приказа о проведении соответствующей проверки;
• наименование и реквизиты субъекта (фамилия, имя, отчество физлица – проверяемого налогоплательщика) или объекта, проверка которого проводится;
• цель и вид проверки (документальная плановая/внеплановая или фактическая);
• основания для проверки;
• дата начала и продолжительность проверки;
• должность и фамилия должностного лица, которое будет проводить проверку.

Налогоплательщик (его должностное лицо, представитель) должен расписаться в предъявленном направлении с указанием Ф. И. О., должности, даты и времени ознакомления (абзац седьмой п. 81.1 НК).

Образец направления приведен в приложении 2 к Методическим рекомендациям, утвержденным приказом ГФС от 31.07.2014 № 22 (далее – Методрекомендации № 22).

2. Копия приказа о проведении проверки. Как и направление, приказ должен содержать реквизиты, перечисленные в п. 81.1 НК, но вместо должности и фамилии проверяющего он содержит период деятельности, который будет проверяться.

Приказ является действительным при наличии подписи руководителя (его заместителя или уполномоченного лица) контролирующего органа и печати этого органа.

3. Служебные удостоверения каждого проверяющего, указанного в направлении на проверку. Образцы удостоверений и Инструкция о порядке хранения, выдачи и уничтожения служебных удостоверений работников ГНС и ее территориальных органов утверждены приказом ГНС от 14.08.2019 № 33 (в редакции приказа ГНС от 14.12.2022 № 899).

На что обратить внимание в указанных документах?

Поскольку неправильное оформление хотя бы одного из названных документов является основанием для недопуска к проверке, советуем вам перед началом проверки внимательно изучить каждый предъявленный документ и обратить внимание:

• на наличие всех обязательных реквизитов, перечисленных в п. 81.1 НК;
• правильность указания вашего предприятия (Ф. И. О. физлица-предпринимателя);
• правильность вашего адреса;
• срок проверки – он не должен превышать максимально допустимый, установленный ст. 82 НК (подробнее о продолжительности каждого вида проверок читайте в «Виды и правила проведения налоговых проверок: таблица-подсказка»).

Шаг 2. Анализируем, распространяется ли мораторий на данный вид проверки

На период военного положения на отдельные виды проверок введен мораторий. Поэтому вы должны убедиться, что проверка, которая будет у вас проводиться, не запрещена.

Перечень проверок, которые разрешены во время военного положения, приведен в пп. 69.2 и 69.35 подразд. 10 разд. ХХ НК.

Напомним, в период действия военного положения разрешены камеральные и фактические проверки. Внеплановые документальные проверки могут проводиться только по основаниям, установленным пп. 69.2 подразд. 10 разд. ХХ НК (подробнее об этих основаниях см. «Налоговые проверки, штрафы и сроки: что изменится с 1 августа 2023 года?»).

Кроме того, с 01.08.2023 разрешено проводить плановые документальные проверки в отношении налогоплательщиков, которые осуществляют деятельность в сфере (пп. 69.35 подразд. 10 разд. ХХ НК):

• производства и/или реализации подакцизной продукции;
• организации и проведения азартных игр в Украине (игорный бизнес);
• оказания финансовых, платежных услуг.

То есть, исходя из предъявленных проверяющими документов, вы должны проанализировать, не запрещена ли данная проверка «военным» мораторием.

Шаг 3. Анализируем, соответствует ли основание для проверки требованиям НК

Один из обязательных реквизитов направления на проверку и приказа о назначении проверки – основание для ее проведения. Вам нужно убедиться не только в том, что такое основание есть в НК, но и в том, что в вашем случае действительно имеют место обстоятельства, которые служат основанием для проверки.

Например, у вас должна быть проведена внеплановая документальная проверка на основании пп. 78.1.1 НК в связи с получением информации о нарушении законодательства по вопросам налогообложения нерезидентов. Однако согласно указанной норме такая проверка может быть проведена, только если налогоплательщик получил по данному вопросу от налогового органа запрос о предоставлении информации и копий документов, но не предоставил затребованную информацию в течение 15 рабочих дней. Если же в подобной ситуации вы, к примеру, не получали такого запроса или получили его и ответили на него в установленный срок, то проведение внеплановой проверки на основании пп. 78.1.1 НК будет незаконным.

Шаг 4. Если проверка плановая…

Как было отмечено выше, с 01.08.2023 возобновлены плановые документальные проверки для отдельных категорий налогоплательщиков. При их проведении должны соблюдаться правила, установленные ст. 77 НК, с учетом особенностей, предусмотренных на время военного положения пп. 69.35 подразд. 10 разд. ХХ НК.

Поэтому при допуске к проверке, помимо всех вышеперечисленных действий, вам нужно удостовериться в законности проведения плановой проверки. Для этого:

1. Убедитесь, что вы на самом деле включены в план проверок (план-график проведения плановых документальных проверок на 2023 год можно найти на сайте ГНС).

Обратите внимание: проверка может быть начата не ранее чем через 30 календарных дней, следующих за датой обнародования обновленного плана-графика.

2. Проверьте, получили ли вы уведомление о проведении проверки, а также копию приказа не позднее чем за 10 календарных дней до дня проверки. Эти документы направляются (вручаются) налогоплательщику в порядке, определенном в ст. 42 НК. То есть они могут быть:

• вручены лично плательщику (его представителю);
• отправлены почтой по вашему местонахождению (налоговому адресу) заказным письмом с уведомлением
• отправлены в электронный кабинет (далее – э-кабинет) налогоплательщика. Будьте внимательны! Документ считается врученным налогоплательщику, если он сформирован с соблюдением требований Законов от 22.05.2003 № 851-IV «Об электронных документах и электронном документообороте» и от 05.10.2017 № 2155-VIII «Об электронных доверительных услугах» и является доступным в э-кабинете (п. 42.4 НК). Поэтому ваш аргумент, что вы не пользуетесь э-кабинетом, в данном случае не будет принят во внимание.

Шаг 5. Оформление отказа в допуске к проверке

Проверив все имеющиеся документы, вы принимаете решение – допускать или не допускать представителей налогового органа к проверке. Если принято решение не допускать (для этого есть законные основания, о которых мы рассказали выше), тогда проверяющие составляют акт, удостоверяющий факт отказа в допуске к проверке с указанием заявленных причин отказа (п. 81.2 НК).

Акт составляется по форме приложения 9 к Методрекомендациям № 22 в двух экземплярах. Один экземпляр вручается налогоплательщику (его представителю) под подпись сразу после составления.

В акте необходимо расписаться, также к нему можно приложить свои письменные пояснения. Безусловно, можно отказаться подписывать акт, но мы рекомендуем поставить подпись и предоставить письменные пояснения. Проверьте, чтобы в акте был отражен момент их предоставления.

Пояснения составляются в произвольной форме, с указанием реквизитов акта, к которому они подаются, и ссылок на нормы законодательства, на основании которых было отказано в допуске к проверке.

Какая ответственность может быть применена к налогоплательщику, который незаконно откажет в допуске к проверке?

Последствия незаконного отказа в допуске к налоговой проверке могут быть следующими:

• для налогоплательщика – административный арест активов на основании пп. 94.2.3 НК. Это означает, что распоряжение активами у налогоплательщика будет ограниченным;
• для должностных лиц предприятия и физлиц-предпринимателей – админштраф на основании ст. 163³ КУоАП в размере от 5 до 10 НМДГ (от 85 до 170 грн), а при повторном нарушении в течение года – от 10 до 15 НМДГ (от 170 до 255 грн).

Кроме того, недопуск к проверке является основанием для приостановления сроков давности, предусмотренных ст. 102 НК (пп. 102.3.4 НК). Напомним, с 01.08.2023 Законом от 30.06.2023 № 3219-IX отменено приостановление сроков, введенное на период военного положения (пп. 69.9 подразд. 10 разд. ХХ НК).

Нужно ли обжаловать приказ органа ГНС, которым назначена незаконная проверка, или достаточно ограничиться недопуском проверяющих к проверке и составлением соответствующего акта?

Здесь все зависит от конкретной ситуации. Но в любом случае такая обязанность законодательством не установлена. Однако, чтобы избежать негативных последствий, которые могут последовать за отказом в допуске к налоговой проверке, многие плательщики обжалуют в судебном порядке приказ органа ГНС о незаконном назначении проверки.

Хотим отметить, что это стоит делать, если вы установили незаконность проверки и не допустили проверяющих к ее проведению.

Если же, несмотря на незаконность приказа, проверяющих допустили к проверке, а затем налогоплательщик решил воспользоваться своим правом оспорить приказ о ее назначении в суде (и соответственно, поставить под сомнение правомерность ее результатов), то зачастую суды считают такой способ защиты ненадлежащим и отказывают в удовлетворении подобных исков.

Например, в постановлении Верховного Суда от 08.09.2021 (ЕГРСР, рег. № 100022843) отмечается следующее: если контролирующий орган был допущен к проверке на основании приказа о ее проведении, то этот приказ как акт индивидуального действия реализован его применением, поэтому его обжалование не является надлежащим и эффективным способом защиты права налогоплательщика, поскольку отмена приказа не может привести к восстановлению нарушенного права.

Неправомерность действий контролирующего органа при назначении и проведении проверки не может являться предметом отдельного иска, но может служить основанием для иска о признании противоправными решений, принятых по результатам такой проверки. При этом основаниями для отмены таких решений являются не любые нарушения, допущенные при назначении и проведении проверки, а только те, которые повлияли или объективно могли повлиять на правильность выводов контролирующего органа, сделанных по ее результатам, а значит, и на обоснованность и законность решения, принятого по результатам проверки.

То есть, если уж вы допустили проверяющих к проверке, тогда есть смысл обжаловать не приказ о ее назначении, а результаты проверки, например, вынесенное налоговое уведомление-решение.

Однако учтите, что проще не допустить представителей налогового органа к проверке (если вы убеждены в ее незаконности), нежели потом оспаривать ее результаты на основании того, что она проведена незаконно. Ведь, как отмечает Верховный Суд, во внимание принимаются не любые нарушения, допущенные при назначении проверки, а только те, которые повлияли на законность и обоснованность принятого по результатам проверки решения.

Однако положительные случаи обжалования результатов проверки на основании ее незаконного проведения все-таки есть. Так, например, в постановлении Верховного Суда от 08.06.2023 (ЕГРСР, рег. № 111415208) отмечается, что, независимо от принятого налогоплательщиком решения о допуске (недопуске) должностных лиц к проверке, обжалуя в дальнейшем последствия проведенной проверки в виде налоговых уведомлений-решений и других решений, плательщик имеет возможность ссылаться на нарушение контролирующим органом требований законодательства о проведении такой проверки, если считает, что они подтверждают противоправность вынесенных налоговых уведомлений-решений. При этом таким основаниям для иска (при их наличии) суды должны прежде всего давать правовую оценку, а если они не признаны судом как влекущие противоправность решений, принятых по результатам такой проверки, переходить к проверке оснований иска, то есть наличие нарушений налогового и/или иного законодательства.