Приложение ТЦ к декларации за 2018 год

15.02.2019 2843 0 1

Декларация по налогу на прибыль за 2018 год

Общие положения

Аббревиатура ТЦ означает трансфертное ценообразование.

Кто и для чего заполняет приложение ТЦ?

Приложение ТЦ заполняют плательщики налога на прибыль, которые в 2018 году осуществляли контролируемые операции (определение см. в пп. 39.2.1.1 НК) и самостоятельно корректировали финансовый результат этих операций согласно пп. 39.5.4, 140.5.1, 140.5.2 НК. Это следует из текста примечания к названию приложения ТЦ (сноска «¹»).

Суммы корректировок из приложения ТЦ переносятся:

в приложение РI – в строки 3.1.3, 3.1.4;
приложение ЦП – в строки 01.12, 02.12 (если такие корректировки связаны с операциями с ценными бумагами, далее – ЦБ).

Важный нюанс! Приложение ТЦ можно не заполнять, если контролируемые операции в отчетном году были, но плательщик не корректировал свой финансовый результат до налогообложения, поскольку цены таких операций отвечали принципу «вытянутой руки».

Если же у плательщика были операции как с корректировкой, так и без, тогда в приложении ТЦ отражаются только те контролируемые операции, по которым была проведена самостоятельная корректировка финрезультата.

Какие операции являлись контролируемыми в 2018 году?

В 2018 году правила определения контролируемых операций из ст. 39 НК существенно не отличались от правил, действовавших в 2017 году. Так, операция по поставке/приобретению товаров (работ, услуг) является контролируемой, если:

во-первых, ее результат может влиять на объект обложения налогом на прибыль (пп. 39.2.1.1 НК);
во-вторых, контрагентом является особый нерезидент (пп. 39.2.1.1 НК);
в-третьих, выполняются одновременно два стоимостных критерия (пп. 39.2.1.7 НК).

Каковы стоимостные критерии для контролируемых операций в 2018 году?

Стоимостные критерии таковы:

годовой доход плательщика от всех видов деятельности, определенный по правилам бухучета, превышает 150 000 000 грн. (за вычетом суммы косвенных налогов) за отчетный год. Общий доход определяется по данным формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (отчет о совокупном доходе)» по сумме строк 2000 (чистый доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг)), 2120 (прочие операционные доходы), 2200 (доходы от участия в капитале), 2220 (прочие финансовые доходы), 2240 (прочие доходы). Сумма общего дохода также справочно приводится в строке 01 декларации;
объем хозяйственных операций плательщика с каждым контрагентом, определенный по правилам бухучета, превышает 10 000 000 грн. (за вычетом суммы косвенных налогов) за отчетный год.

Кто подразумевается под особыми нерезидентами?

Особые контрагенты-нерезиденты – это:

нерезиденты – связанные лица (признаки связанности лиц для целей трансфертного ценообразования (далее – ТЦО) приведены в пп. 14.1.159 НК);
нерезиденты, зарегистрированные в стране (территории) из перечня, утвержденного КМУ (пп. 39.2.1.2 НК). Отметим, что весь 2018 год действовал Перечень таких стран (территорий), утвержденный постановлением КМУ от 27.12.17 г. № 1045 (далее – Перечень № 1045).
Обратите внимание: в течение 2018 года в Перечень № 1045 были внесены изменения: постановлением КМУ от 31.01.18 г. № 108 (вступило в силу с 07.03.18 г.) исключили из Перечня Эстонию, Латвию, Грузию, Венгрию и Мальту) и постановлением КМУ от 11.04.18 г. № 295 (вступило в силу с 25.04.18 г.) исключили из Перечня Болгарию. Поэтому операции с нерезидентами из этих стран могут считаться контролируемыми, если до дня исключения из Перечня ваш оборот с ними составил более 10 млн грн. (подробнее – см. письмо ГСФ от 02.05.18 г. № 12908/7/99-99-15-02-01-17, ИНК ГФС от 04.10.18 г. № 4284/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, от 04.10.18 г. № 4285/6/99-99-15-02-02-15/ІПК);
нерезиденты с особыми организационно-правовыми формами (далее – ОПФ), которые не уплачивают налог на прибыль (корпоративный налог) и/или не являются налоговым резидентом страны, в которой они зарегистрированы как юрлица. В 2018 году действовал Перечень ОПФ таких нерезидентов в разрезе держав (территорий), утвержденный постановлением КМУ от 04.07.17 г. № 480 (далее – Перечень № 480). Если нерезидент с ОПФ из Перечня № 480 в отчетном году уплачивал налог на прибыль (корпоративный налог), тогда – при отсутствии других оснований для контроля – операции с таким нерезидентом признаются неконтролируемыми.

ГФС разъяснила правила применения Перечня № 480 в 2018 году (ИНК от 17.04.18 г. № 1680/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, от 14.08.18 г. № 3535/6/99-99-15-02-02-15/ІПК):

рекомендуется получить от нерезидента справку о том, что он уплачивает налог в стране его регистрации, выданную налоговым (финансовым) органом этой страны (как по п. 103.5 НК) или любой другой документ, подтверждающий уплату налога на прибыль нерезидентом в стране его регистрации;
документом, подтверждающим организационно-правовую форму нерезидента, может быть копия его устава или выписки из госреестра его страны.

Такие документы должны быть легализованы, переведены и в ходе проверки представлены плательщиком.

Также считаются контролируемыми:

операции по приобретению/продаже товаров/услуг, проведенные с другими лицами, если конечным покупателем (продавцом) в цепи поставок является связанное лицо-нерезидент, а все лица в этой цепи не выполняют существенных функций и не используют в таких операциях существенных активов (пп. 39.2.1.5 НК);
внешнеэкономические хозяйственные операции по продаже/покупке товаров/услуг через комиссионеров-нерезидентов. И здесь уже «связанность» или юрисдикция регистрации конечного покупателя не важна;
операции, которые осуществляются между нерезидентом и его постоянным представительством в Украине, если объем таких операций, определенный по правилам бухучета, превышает 10 000 000 грн. (за вычетом суммы косвенных налогов) за отчетный год (пп. 39.2.1.7 НК). Этот признак контролируемости действует с 01.01.18 г.

Подытожим: в состав контролируемых операций – 2018 попадают операции с определенными нерезидентами, влияющие на объект налогообложения прибыли: приобретение/продажа товаров, услуг необоротных активов, уплата процентов по кредитам, займам и т. д., если выполняются два стоимостных критерия у плательщика. Контролируются также операции между нерезидентом и его постоянным представительством.

А вот такие операции, как внесение нерезидентом денежных средств в уставный капитал плательщика-резидента, получение от нерезидента и возврат ему возвратной финпомощи, получение от нерезидента и возврат ему процентных займов (по телу займа) и др., не влияют на объект налогообложения, поэтому не могут быть контролируемыми.

В чем суть корректировок, отражаемых в приложении ТЦ?

Согласно ст. 39 НК, цена/рентабельность контролируемой операции сравнивается (сопоставляется) с ценами/рентабельностью сопоставимых операций. Такие сопоставимые операции формируют диапазон цен/рентабельности, у которого есть нижняя граница (минимальное значение) и верхняя граница (максимальное значение). Порядок расчета диапазона цен (рентабельности) и медианы диапазона цен (рентабельности) утвержден постановлением КМУ от 04.06.15 г. № 381.

Если цена/рентабельность контролируемой операции:

попадает внутрь такого диапазона – то считается, что условия операции соответствуют принципу «вытянутой руки» (пп. 39.3.2.3 НК). И тогда никаких корректировок по налогу на прибыль плательщик не делает. И такие операции не отражаются в приложении ТЦ;
оказалась за пределами диапазона – тогда плательщик обязан провести самостоятельную корректировку финрезультата по правилам пп. 39.5.4 НК. И в этом случае операция отражается в приложении ТЦ.

Особенность самостоятельной корректировки заключается в том, что плательщику следует увеличить финрезультат до налогообложения:

по покупкам товаров/услуг – на разницу между фактической ценой покупки товаров/услуг и максимальным значением диапазона цен (рентабельности) сопоставимых операций;
по продажам товаров/услуг – на разницу между минимальным значением диапазона цен (рентабельности) сопоставимых операций и фактической ценой продажи товаров/услуг.

Определенные таким образом суммы корректировки финансового результата до налогообложения по каждой контролируемой операции и отражаются в приложении ТЦ.

Будьте внимательны! Такие корректировки могут только увеличивать (но не уменьшать!) финансовый результат до налогообложения.

Как связаны приложение ТЦ и Отчет о контролируемых операциях?

Данные о контролируемых операциях, по которым были самостоятельные корректировки, отраженные в приложении ТЦ, должны совпадать с данными о таких операциях в Отчете о контролируемых операциях за 2018 год (далее – Отчет). Поэтому разницы для заполнения приложения ТЦ определяются только при подаче декларации за год. Это прямо указано в пп. 140.5.1, 140.5.2 НК.

Напомним, что составляющими Отчета являются приложения к его основной части: «Сведения о лице, которое участвует в контролируемой операции» и «Сведения о контролируемых операциях». Именно данные таких приложений к Отчету должны соответствовать данным приложения ТЦ.

Однако за 2018 год Отчет подается до 1 октября 2019 года (пп. 39.4.2 НК), а декларация гораздо раньше – не позднее 1 марта 2019 года. При этом корректировки доходов и/или расходов по контролируемым операциям в декларации за 2018 год могут быть отражены уже на момент ее подачи, если известны данные Отчета за 2018 год.

Но на практике отчетную годовую декларацию плательщик зачастую подает без приложения ТЦ – с тем чтобы, когда будет готов Отчет за 2018 год, можно было подать уточняющую декларацию. В такой уточняющей декларации нужно указать данные по тем контролируемым операциям из Отчета 2018 года, по которым плательщик проводил корректировки по правилам пп. 140.5.2 НК.

Обратите внимание! Если такую уточняющую декларацию подать до 1 октября 2019 года, то ни 3%-ный самоштраф (п. 50.1 НК), ни пеня (пп. 129.1.3 НК) не начисляются и не уплачиваются.

Правила заполнения

Несмотря на изменения в форме декларации и приложений к ней, внесенные Приказом № 842, форма приложения ТЦ не поменялась. Приложение состоит из одной таблицы, в которой плательщик отражает самостоятельные корректировки доходов (увеличение) и расходов (уменьшение) по правилам новой редакции ст. 39 НК.

В графах таблицы отражается информация о контролируемых операциях. Причем в сноске «²» к графам с 1-й по 12-ю (описание контролируемых операций) четко указано, что эти графы должны заполняться в строгом соответствии с Порядком составления Отчета о контролируемых операциях, который утвержден приказом Минфина от 18.01.16 г. № 8 (далее – Порядок № 8).

Если на момент подачи декларации по налогу на прибыль Отчет еще не подан, то графы 12 и 13 приложения ТЦ будут не заполнены.

Данные по графам 14–17 являются аналитическими данными предприятия, не имеют точного соответствия с данными Отчета. Значит, их достоверность можно проверить только в ходе документальной проверки.

Суммы корректировок, увеличивающих объект налогообложения, отражаются:

в графе 15 – по операциям продажи товаров (работ, услуг);
в графе 17 – по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Суммарные данные граф 15 и 17 переносятся соответственно в строки 3.1.3 и 3.1.4 приложения РI (кроме сумм корректировок, связанных с операциями с ЦБ). Корректировки по операциям с ЦБ переносятся в строки 01.12 и 02.12 приложения ЦП.

Порядок заполнения приложения ТЦ покажем в таблице.

Код графы приложения	Показатель графы	Рекомендации по заполнению граф приложения
1	2	3
1	Полное наименование (фамилия, имя, отчество) лица, которое участвует в контролируемой операции	Для каждой стороны контролируемой операции приводят (п. 2 разд. III Порядка № 8): – либо полное наименование юридического лица, – либо фамилию, имя, отчество физлица
2	Код лица	Код контрагента-нерезидента в стране его регистрации. Если нерезиденту присвоены разные коды – налоговый, регистрационный, идентификационный, то указывают налоговый код (п. 3 разд. III Порядка № 8)
3, 4	Контракт	Указывают дату и номер заключенного договора (контракта), на основании которого осуществлялась контролируемая операция. Внимание! Если в договор вносились изменения, указываются все равно первоначальные дата и номер контракта
5	Код наименования операции	Код выбирают из приложения 3 к Порядку № 8. Если ни один из кодов не подходит, ставят код «036» (прочие операции, не подпадающие под коды 001–035) (п. 7 разд. IV Порядка № 8). Соответствует данным из гр. 2 раздела «Сведения о контролируемой операции» из приложения по данному контрагенту к Отчету
6	Описание предмета операции	Кратко указывают предмет операции согласно первичным документам (п. 9 разд. IV Порядка № 8). Например: поставка товара, вознаграждение экспедитора, аренда и т. п. Соответствует гр. 4 раздела «Сведения о контролируемой операции» из приложения по данному контрагенту к Отчету
7	Код типа предмета операции	Код следует выбрать из приложения 4 к Порядку № 8 (п. 8 разд. IV Порядка № 8). Соответствует гр. 3 раздела «Сведения о контролируемой операции» из приложения по данному контрагенту к Отчету
8	Код товара по УКТВЭД	Украинская классификация товаров внешнеэкономической деятельности (УКТВЭД) применяется согласно Закону от 19.09.13 г. № 584-VIІ «О таможенном тарифе Украины» (действует с 01.01.14 г.), коды указывают в 10-значном формате (п. 10 разд. IV Порядка № 8). Коды товаров по УКТВЭД в данной графе указывают также по операциям с контрагентами из СЭЗ «Крым». Соответствует гр. 5 раздела «Сведения о контролируемой операции» из приложения по данному контрагенту к Отчету
9	Код услуги согласно Классификации внешнеэкономических услуг	Классификация внешнеэкономических услуг (КВЭУ) утверждена приказом Госстата от 27.02.13 г. № 69. Коды указывают и для операций с субъектами из СЭЗ «Крым» (п. 11 разд. IV Порядка № 8). Соответствует гр. 6 раздела «Сведенияо контролируемой операции» из приложения по данному контрагенту к Отчету
10, 11	Дата осуществления операции: – с	В графах 10 и 11 обычно указывается одинаковая дата (п. 18 разд. IV Порядка № 8): – для товара – дата перехода права собственности на товары; – для услуг – дата составления акта или другого документа, подтверждающего выполнение работ, предоставление услуг. Данные соответствуют графам 14 и 15 раздела «Сведения о контролируемой операции» из приложения по данному контрагенту к Отчету. Но если по условиям договора на протяжении года происходят периодические поставки товаров (работ, услуг) с неизменными условиями поставок и других показателей или проводится группировка контролируемых операций, тогда в гр. 10 ставится дата первой операции, а в гр. 11 – дата последней операции из серии таких операций в отчетном году (п. 19 разд. IV, п. 3 разд. V Порядка № 8)
10, 11	– по
12	Номер приложения к Отчету	Ставят номер соответствующего приложения «Сведения о контролируемых операциях» по каждому конкретному контрагенту-нерезиденту. Если и на дату подачи декларации такой Отчет не подан, эта графа не заполняется (сноска «⁴» к приложению ТЦ)
13	Номер по порядку контролируемой операции	Ставят порядковый номер соответствующей операции из гр. 1 таблицы «Сведения о контролируемых операциях» приложения по конкретному нерезиденту к Отчету. Если и на дату подачи декларации такой Отчет не подан, эта графа не заполняется (сноска «⁵» к приложению ТЦ)
По продаже товаров (работ, услуг)
14	Минимальное значение диапазона цен/рентабельности	Аналитические данные предприятия. Сопоставимых данных в Отчете нет
15*	Сумма корректировки	Это положительная разница между минимальной ценой диапазона сопоставимых операций по продаже товаров/услуг и ценой контролируемой операции
По приобретениям товаров (работ, услуг)
16	Максимальное значение диапазона цен/рентабельности	Аналитические данные предприятия. Сопоставимых данных в Отчете нет
17*	Сумма корректировки	Равна положительной разнице между ценой контролируемой операции и максимальной ценой диапазона сопоставимых операций
* Итоговые данные по этим графам переносятся в приложение РI либо в приложение ЦП к декларации, как указано выше.

Пример

ООО «Агро» в период с 01.01.18 г. по 31.12.18 г. осуществило ряд контролируемых операций, по двум из которых были произведены самостоятельные корректировки, а именно увеличен финрезультат до налогообложения:

на сумму 3 200 000 грн. – по контракту на продажу товара (соя) покупателю Polska Niva ZOO (Польша). На дату экспортной операции эта страна входила в Перечень № 480;
на сумму 1 500 000 грн. – по контракту на покупку транспортно-экспедиторских услуг у нерезидента – связанного лица Xpedition AG (Германия).

Предприятие применяло для соблюдения принципа «вытянутой руки» метод чистой прибыли (определялась чистая рентабельность операций по диапазону сопоставимых неконтролируемых операций). Поэтому в приложении ТЦ указаны соответственно минимальное (для продажи товара) и максимальное (для покупки услуг) значения диапазонов рентабельности по контролируемым операциям, для которых определены суммы корректировки финансового результата на увеличение.

Указанные корректировки были отражены в приложении ТЦ к декларации за 2018 год (см. фрагмент). Итоговые данные граф 15 и 17 переносятся в строки 3.1.3 и 3.1.4 приложения РІ соответственно.

1 из 1

налоговая декларация пример налог на прибыль заполнение отчетов отчетность декларация по прибыли приложение ТЦ образец