Как выдача и получение ВФП влияют на сумму налога на прибыль?

Возвратная финпомощь: учет у сторон
Возвратная финпомощь: учет согласно МСФО
Возвратная финпомощь физическим лицам

Предприятие – квартальный плательщик налога на прибыль осуществило операции, связанные с возвратной финансовой помощью (далее – ВФП), а именно:

• в июне 2016 года предприятие получило от учредителя ВФП сроком на 2 года, но в указанный срок (в июне 2018 года) не вернуло эту сумму;
• в мае 2018 году предоставило ВФП юрлицу-единщику сроком на 3 года.

Какие последствия с точки зрения налога на прибыль ожидают предприятие?

Для целей налога на прибыль сумма ВФП учитывается по правилам бухгалтерского учета. Корректировки финрезультата по операциям с ВФП, выданной (полученной) после 1 января 2015 года, нормами Налогового кодекса (далее – НК) не предусмотрены.

Как следует из вопроса, предприятие в одном случае является получателем ВФП (заемщиком), а в другом – лицом, предоставившим такую помощь (заимодавцем). Поэтому рассмотрим бухгалтерско-прибыльный учет ВФП со стороны и заемщика, и заимодавца.

У заемщика сумма полученной помощи учитывается:

• по кредиту субсчета 685 «Расчеты с другими кредиторами» – если срок возврата ВФП не превышает 12 месяцев с даты баланса;
• по кредиту счета 55 «Прочие долгосрочные обязательства» – если срок возврата ВФП превышает 12 месяцев с даты баланса. При этом, если, согласно условиям договора, ВФП возвращается частями, то по мере истечения срока пользования помощью, часть ВФП, которая подлежит возврату в течение ближайших 12 месяцев с даты баланса, переводится в состав краткосрочной задолженности на субсчет 685 записью Дт 55 – Кт 685.

При возврате ВФП происходит погашение кредиторской задолженности: Дт 685 – Кт 30, 31.

У заимодавца сумма предоставленной помощи учитывается по дебету субсчетов:

• 377 «Расчеты с другими дебиторами» – если срок возврата ВФП не превышает 12 месяцев с даты баланса;
• 183 «Прочая дебиторская задолженность» – если срок возврата ВФП превышает 12 месяцев с даты баланса. При этом, если, согласно условиям договора, ВФП возвращается частями, то по мере истечения срока пользования помощью, часть ВФП, которая подлежит возврату в течение ближайших 12 месяцев с даты баланса, переводится в состав краткосрочной задолженности на субсчет 377 записью Дт 377 – Кт 183.

При возврате ВФП происходит погашение дебиторской задолженности: Дт 30, 31 – Кт 377.

Таким образом, в прибыльно-бухгалтерском учете предприятия, которое выступает в качестве заемщика и заимодавца, возникает и погашается дебиторская/кредиторская задолженность. При этом никаких доходов и расходов не возникает.

В каком случае предприятию придется отразить доход (расходы) от операций с ВФП?

При определенных условиях у предприятия в роли заемщика может возникнуть доход, а в роли заимодавца – расходы. Рассмотрим, когда это может произойти.

Для заемщика в п. 5 П(С)БУ 11 сказано, что если на дату баланса сумма ранее признанного обязательства не подлежит погашению, такая сумма списывается с баланса с одновременным признанием дохода.

В частности, сумма обязательства перестает подлежать погашению (становится безнадежной), если срок исковой давности истек (в общем случае такой срок составляет 3 года).

На сегодня у предприятия есть ВФП, полученная в 2016 году сроком на 2 года. Если не будут изменены условия договора по сроку возврата, то с июня 2018 года начнет исчисляться срок исковой давности. И по истечении такого срока (в июне 2021 года) у получателя помощи возникает доход в сумме невозвращенной ВФП (Дт 685 – Кт 717 «Доход от списания кредиторской задолженности»).

Для заимодавца учетные правила предусмотрены п. 4, 8 П(С)БУ 10. Когда задолженность становится сомнительной (т. е. появляется неуверенность в ее погашении), предприятие может сформировать резерв сомнительных долгов (далее – РСД) и списать его на расходы. При этом в бухучете делается запись Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги» – Кт 38 «Резерв сомнительных долгов». У заимодавца, который не корректирует финрезультат на все разницы, предусмотренные НК, появятся расходы и в налоговом учете.

Правда, если предприятие отчитывается ежеквартально, а значит, рассчитывает разницы, то при определении объекта налогообложения расходы по РСД будут «аннулированы» разницей, увеличивающей финрезультат (пп. 139.2.1 НК). Они отражаются в строке 2.1.2 приложения РІ к декларации по налогу на прибыль (форма декларации утверждена приказом Минфина от 20.10.15 г. № 897, далее – декларация).

По истечении срока исковой давности (или в случае признания задолженности безнадежной по другим признакам, предусмотренным пп. 14.1.11 НК) задолженность списывается с баланса записью:

• Дт 38 – Кт 377 – если РСД формировался и Дт 944 – Кт 377 – если РСД не хватило для погашения задолженности;
• Дт 944 – Кт 377 – если РСД не формировался.

В налоговом учете заимодавца, который:

• не корректирует финрезультат на все разницы – так же как и в бухучете, появятся расходы (в сумме задолженности, списанной с баланса на субсчет 944);
• корректирует финрезультат на все разницы – будут иметь место расходы в сумме разницы, которая уменьшает финрезультат (пп. 139.2.2 НК). Они отражаются в строке 2.2.3 приложения РІ к декларации.

Отметим, что рассчитывать такую разницу придется и в ситуации, если заемщиком будет неплательщик налога на прибыль (кроме физлиц, доход которых облагается по ставке 18 %), либо плательщик, уплачивающий налог на прибыль по ставке 0 % (согласно п. 44 подразд. 4 разд. ХХ НК).

В нашем случае ВФП выдана предприятием в мае 2018 года сроком на 3 года. Значит, все вышеописанные действия могут производиться в учете только после того, как заемщик не выполнит свои обязательства по возврату помощи. То есть только после мая 2021 года (учитывая срок давности 3 года). Пока же сумма помощи никак не повлияет на расходы заимодавца.