Исправление ошибок в налоговых накладных

Принятые сокращения:

• НК – Налоговый кодекс;
• Порядок № 1307 – Порядок, утвержденный приказом Минфина от 31.12.15 г. № 1307;
• НН – налоговая накладная;
• РК – расчет корректировки;
• ЕРНН – Единый реестр налоговых накладных;
• декларация – налоговая декларация по НДС, форма которой утверждена приказом Минфина от 28.01.16 г. № 21.

Акценты этой статьи:

• РК для исправления ошибок оформляется на дату их выявления;
• при исправлении ошибок в реквизитах заголовочной части НН (кроме ошибки в ИНН покупателя) табличная часть РК не заполняется;
• при исправлении ошибок в ИНН покупателя оформляется обнуляющий РК и НН с правильным ИНН;
• при исправлении ошибок в стоимостных показателях поставщик уменьшает налоговые обязательства, а покупатель увеличивает налоговый кредит только после регистрации РК в ЕРНН.

Общие правила

Правило 1. Ошибки в НН исправляются путем составления РК (п. 192.1 НК, п. 21 Порядка № 1307).

Правило 2. РК составляется на дату выявления ошибки в НН.

Правило 3. РК для исправления ошибок в НН составляет поставщик. Если ошибка не привела к изменению стоимостных показателей или привела к их увеличению, такой РК регистрирует в ЕРНН поставщик, а если ошибка привела к уменьшению стоимостных показателей – покупатель.

Правило 4. С 1 января 2016 года покупатель может отразить налоговый кредит на основании НН с ошибкой в обязательных реквизитах (за исключением кода УКТВЭД), при условии, что такая ошибка не мешает идентифицировать операцию, ее содержание, период, стороны и сумму налоговых обязательств. Эта НН дает покупателю право на налоговый кредит (п. 201.10 НК).

Вместе с тем на практике покупатель часто настаивает на исправлении ошибки. Тогда ее нужно исправить, ведь покупатель может пожаловаться на продавца, который выписал НН с ошибками в обязательных реквизитах, подав приложение 8 к декларации (п. 201.10 НК). Тогда такому продавцу может грозить проверка и начисление штрафных санкций в размере 170 грн. при исправлении ошибок.

Если же ошибка в НН не будет исправлена после окончания срока согласования налогового уведомления-решения, продавцу начислят штрафные санкции в процентах от суммы НДС, указанной в «неправильной» НН.

Размер штрафа зависит от количества календарных дней (далее – к. д.), в течение которых продавец будет тянуть с исправлением ошибки, а именно (п. 120¹.4 НК):

• 10 % – при задержке на 15 к. д.;
• 20 % – от 16 до 30 к. д.;
• 30 % – от 31 до 60 к. д;
• 40 % – от 61 до 90 к. д.;
• 50 % – от 91 до 120 к. д.;
• 60 % – от 121 до 150 к. д.;
• 70 % – от 151 до 180 к. д.;
• 100 % – по истечении 181 к. д.

Правило 5. Если РК, составленный для исправления ошибки в НН, не влияет на стоимостные показатели (нулевой РК), такая корректировка не отражается ни в декларации, ни в приложении 1 (ОИР, категория 101.20).

Порядок исправления ошибок

Ошибки в заголовочной части НН

При заполнении НН неправильно указали тип причины или не там проставили отметку «Х».

Как правило, программа M.E.Dос не пропустит НН, в которой тип причины или отметка «Х» не соответствует условному ИНН, например, если указан тип причины 02 и условный ИНН 600000000000. То есть ошибка в типе причины может быть допущена только в рамках одного ИНН (например, вместо типа причины 11 указан 02).

Как исправить. Сразу отметим, что такую ошибку можно не исправлять, ведь она не влияет на сумму начисленных налоговых обязательств поставщика и указанные реквизиты не являются обязательными. Если же плательщик НДС все-таки хочет исправить ошибку, сделать это можно путем подачи РК. В нем надо правильно указать реквизиты заголовочной части НН, разделы А и Б заполнять не нужно.

Отражение в декларации. Корректировка в декларации не отражается.

Ошибки в заголовочной части НН

1. Ошибка в номере НН.

Как исправить. Эту ошибку исправить нельзя (п. 21 Порядка № 1307). Однако нужно отметить, что она не мешает идентифицировать операцию и не влияет на сумму начисленных налоговых обязательств, поэтому, хоть порядковый номер и является обязательным реквизитом, эта ошибка не повлияет на налоговый кредит покупателя.

2. Ошибка в дате НН (например, НН составлена на дату второго события).

Как исправить. Норма п. 21 Порядка № 1307 запрещает исправлять ошибку в дате. Но ошибка в дате НН, выписанной по второму событию, приведет к тому, что операцию будет невозможно идентифицировать. Например, первое событие – отгрузка товара 10.10.16 г., второе – оплата товара 11.10.16 г. НН выписана на дату отгрузки товара 11.10.16 г., а в этот день такой операции не было. Значит, у покупателя нет оснований для отражения налогового кредита по такой НН.

Поэтому НН с неправильной датой обычно признают ошибочно оформленной. Такую НН необходимо обнулить, выписав к ней РК на дату выявления ошибки, и составить новую НН с правильной датой.

Если поставщик отказывается оформить новую НН, покупатель может попытаться воспользоваться п. 201.10 НК (в нем речь идет об идентификации периода осуществления операции) при условии, что дата первого события и дата НН относятся к одному периоду. Правда, стоит отметить, что судебная практика по этому вопросу на сегодня отсутствует.

Отражение в декларации. РК не отражается в декларации. Покупатель не может отразить налоговый кредит на основании ошибочной НН. Такое право у него возникнет после регистрации в ЕРНН правильной НН. Поставщик должен отразить налоговые обязательства в периоде их возникновения.

3. Ошибка в названиях покупателя и про­давца.

Как исправить. Эта ошибка исправляется путем подачи РК к «неправильной» НН. В РК надо точно указать реквизиты заголовочной части НН, разделы А и Б заполнять не нужно.

Отражение в декларации. РК в декларации не отражается. Покупатель отражает налоговый кредит после регистрации РК (если ошибка мешает идентифицировать операцию), а поставщик – налоговые обязательства в периоде их возникновения.

4. Ошибка в ИНН (указан ИНН не того контр­агента).

Как исправить. В этом случае надо выписать:

• РК к НН с неправильным ИНН для обнуления НН. Такой РК регистрирует в ЕРНН контрагент, ИНН которого указан в НН;
• НН правильному контрагенту. Обратите внимание: независимо от того, какой датой будет оформлен РК, НН следует составить на дату первого события.

Отметим, что неправильный контрагент должен зарегистрировать РК к незаконно полученной НН. Причем к такому покупателю применяются штрафные санкции за несвоевременную регистрацию, установленные п. 120¹.1 НК (письмо ГФС от 29.01.16 г. № 1721/6/99-99-19-03-02-15).

Если же покупатель отказывается регистрировать РК, поставщик может пожаловаться на него, подав приложение 8 к декларации за отчетный период. Это может служить основанием для проведения документальной проверки покупателя.

Отражение в декларации. Порядок отражения в декларации зависит от периода выявления ошибки:

• если ошибка обнаружена до подачи декларации, поставщик отражает в декларации налоговые обязательства только на основании правильной НН. Правильный покупатель отражает налоговый кредит в периоде выписки правильной НН, если она зарегистрирована своевременно, и в периоде ее регистрации – если несвоевременно;
• если ошибка обнаружена после подачи декларации и в ней отражена поставка не тому контрагенту за период выписки неправильной НН, поставщик в периоде исправления ошибки должен подать уточняющий расчет (далее – УР) с уточняющим приложением 5, в котором будет исправлен ИНН покупателя. Если неправильный покупатель отразил налоговый кредит, он должен откорректировать его путем подачи УР. Правильный покупатель отражает налоговый кредит в периоде регистрации НН.

5. Ошибка в номере филиала (номер не указан или указан неверно).

Как исправить. Нужно подать РК к НН, в которой допущена ошибка. В таком РК следует правильно указать номер филиала, разделы А и Б заполнять не нужно.

Отражение в декларации. РК в декларации не отражается.

Ошибки в табличной части НН

Это могут быть ошибки в номенклатуре товаров (услуг), коде УКТВЭД, единице измерения, количестве, цене поставки, коде ставки и льготы.

Чтобы исправить эти ошибки, нужно выписать РК, указав в графе 7 «Изменение количества, объема»:

• в одной строке – неправильную номенклатуру со знаком «–»;
• другой строке – правильную номенклатуру со знаком «+».

Рассмотрим, в каких случаях ошибки, допущенные в этих реквизитах, исправлять нужно, а в каких необязательно.

1. Номенклатура товаров/услуг.

Эту ошибку необходимо исправить, поскольку она не позволяет идентифицировать операцию и не дает права покупателю на налоговый кредит.

Отражение в декларации. РК в декларации не отражается. Покупатель отражает налоговый кредит в периоде оформления или регистрации РК (если РК зарегистрирован несвоевременно), а поставщик отражает налоговые обязательств в периоде их возникновения.

2. Код УКТВЭД.

Эта ошибка не дает покупателю права на налоговый кредит, поэтому поставщик должен ее исправить.

Отражение в декларации. РК не отражается в декларации. Покупатель отражает налоговый кредит в периоде регистрации РК, поставщик – налоговые обязательства в периоде их возникновения.

3. Единица измерения.

Это необязательный реквизит НН, поэтому ошибку исправлять не нужно (письмо ГФС от 15.10.15 г. № 23354/10/28-10-06-11).

4. Количество, цена поставки.

Ошибка в этих реквизитах, как правило, влияет на сумму налоговых обязательств, поэтому исправлять ее нужно.

Отражение в декларации. Если поставщик обнаружил ошибку после подачи декларации за период выписки ошибочной НН и ее исправление привело:

• к увеличению налоговых обязательств поставщика и налогового кредита покупателя, то для исправления ошибки поставщик подает УР. Покупатель не имел права на налоговый кредит по НН, в которой допущена ошибка в количестве или цене поставки. Он отражает налоговый кредит в периоде регистрации РК. Если покупатель все же отразил налоговый кредит на основании неправильной НН, он должен снять его, подав УР, и отразить в декларации после регистрации РК;
• к уменьшению налоговых обязательств поставщика и налогового кредита покупателя, тогда РК регистрирует покупатель. Для исправления ошибки поставщик подает УР в периоде регистрации РК покупателем. Если покупатель отнес сумму НДС к налоговому кредиту на основании ошибочной НН, он должен снять ее, подав УР в периоде обнаружения ошибки. Покупатель отражает налоговый кредит после регистрации РК.

5. Код ставки, код льготы.

Если такая ошибка не повлияла на стоимостные показатели НН, ее можно не исправлять, а если повлияла, тогда она исправляется так же, как ошибки в количестве и цене поставки.

Согласно разъяснениям ГФС при исправлении реквизита «Код льготы» в РК указываются только правильные данные (т. е. в гр. 12 раздела Б ставится правильный код льготы), а остальные графы не заполняются (письмо от 12.04.16 г. № 8684/10/26-15-12-01-18).

Если из-за неправильно указанного кода ставки к поставке, которая подлежала обложению НДС по ставке 0 % (или была освобождена от обложения НДС), была применена ставка 20 % и между сторонами произведены расчеты, корректировка ошибочно начисленных сумм налоговых обязательств осуществляется так (ОИР, категория 101.07):

• излишне уплаченные суммы НДС возвращаются покупателю;
• на дату возврата таких сумм поставщик оформляет РК, в котором корректирует всю сумму операции со знаком «–», и составляет новую правильную НН на дату первого события.

Соответственно покупатель для корректировки налогового кредита (если он отражался) должен подать УР.