Существенность в МСФО при оценке некоторых статей

Акценты этой статьи: рассмотрено, при оценке каких статей отчетности применяются критерии существенности информации.

Основные средства (ОС)

После первоначального признания объекты ОС учитываются предприятием:

• либо по себестоимости,
• либо с применением модели переоценки.

Во втором случае, согласно § 34 МСБУ 16 «Основные средства», объекты ОС следует переоценить, если их справедливая стоимость существенно отличается от балансовой стоимости на определенную дату. От того, насколько значительна разница между ними, зависит и частота переоценок. При этом стандартом не предусмотрено, насколько существенным может быть это отличие – предприятие вправе установить его самостоятельно в учетной политике.

Кстати, подобные требования о частоте переоценок содержатся и в национальных стандартах бухучета и нормативных актах. Поэтому зачастую предприятия при определении порога существенности для переоценки ОС пользуются Методическими рекомендациями, утвержденными приказом Минфина от 30.09.03 г. № 561 (далее – Методрекомендации № 561). Например, п. 34 данного документа предусмотрено, что порогом существенности для проведения переоценки (а также для уменьшения полезности ОС) может быть величина в размере 10%-ного отклонения остаточной стоимости объектов от справедливой стоимости или 1 % чистой прибыли (убытка) предприятия.

Кроме проведения переоценки предприятию может понадобиться собственное суждение и при тестировании объектов на уменьшение полезности. Как мы уже сказали, предприятие вправе воспользоваться Методрекомендациями № 561. Но МСБУ 36 «Уменьшение полезности активов» также предлагает предприятиям некоторые подсказки относительно того, какие показатели дают основание считать, что полезность актива уменьшилась.

Например, один из таких показателей – наличие существенных изменений, которые могут негативно повлиять на интенсивность или способ использования актива (§ 12д МСБУ 36). Допустим, такое может случиться, если существенно упали объемы реализации продукции в течение довольно длительного периода (до 1 года), в связи с чем интенсивность использования производственного оборудования уменьшилась. Или же уменьшение полезности признают, если объект ОС вследствие физического износа не может больше использоваться по его первоначальному назначению (например, производственное ОС переводится в непроизводственное).

Признаки уменьшения полезности актива могут исчезнуть, и тогда предприятию необходимо признать выгоды от восстановления его полезности. Доказательством того, что убытка от уменьшения полезности больше не существует или он уменьшился, могут служить, например, такие внешние признаки (§ 111 МСБУ 36):

• существуют очевидные свидетельства того, что стоимость актива существенно увеличилась в течение отчетного периода (например, вследствие увеличения цен на активном рынке на подобного рода объекты);
• произошли существенные изменения (рыночные, технологические, экономические и т. д.), которые могут благоприятно повлиять на деятельность предприятия (например, предприятие наладило выпуск новой продукции, пользующейся большим спросом, при производстве которой используются объекты ОС, ранее мало используемые).

Это не единственные случаи, когда предприятие руководствуется собственными суждениями о размере существенности информации при отражении операций с ОС. Правилами МСБУ 16 также предусмотрено, что СХ амортизирует отдельно каждую часть объекта ОС, себестоимость которой существенна в отношении общей стоимости объекта (§ 43). Для этого нужно распределить сумму, признанную первоначально, на несколько значительных частей. Например, такое распределение на части и их амортизация целесообразны в случаях, когда в балансе учитываются крупные объекты ОС: здания, оборудование с разными дорогостоящими запчастями, самолеты, суда и т. п. Ни МСФО, ни ПСБУ не называют в данном случае порог существенности, поэтому каждое предприятие исходит из конкретной ситуации с учетом специфики своей деятельности.

Инвестиционная недвижимость (ИН)

В некоторых случаях МСФО требуют, чтобы объекты недвижимости (земля, здания, сооружения) учитывались как инвестиционная недвижимость. Это может быть при сдаче таких объектов в операционную аренду или когда предприятие удерживает их, ожидая увеличения стоимости для более выгодной продажи.

Не признаются ИН объекты недвижимости, которые используются собственниками для производства товаров, предоставления услуг, для административных целей или для продажи в ходе обычной деятельности (§ 5 МСБУ 40 «Инвестиционная недвижимость»).

Между тем бывают ситуации, когда разные части объекта недвижимости используются предприятием в разных целях (например, одна часть здания используется как офис собственника здания, а другая сдается в аренду) и не могут быть проданы отдельно друг от друга. В таком случае собственник этой недвижимости – в зависимости от существенности различного компонента – должен ее классифицировать: либо как занятую собственником (как объект ОС), либо как ИН (§ 9, 10 МСБУ 40).

Какой порог существенности в этом случае для классификации ИН применить? Международными и национальными стандартами конкретный порог не предусмотрен. Таким образом, предприятие вправе его определить самостоятельно. На практике некоторые СХ устанавливают порог в размере 50 % от общей площади отдельного объекта недвижимости, а некоторые – только при сдаче в аренду 90 % и более общей площади объекта признают такой объект ИН.

Нематериальные активы (НА)

Как и ОС, объекты НА также можно учитывать по переоцененной стоимости. В этом случае также применяется критерий существенности – для определения необходимости переоценивать актив в случае изменения его справедливой стоимости (§ 75 МСБУ 38 «Нематериальные активы»). Стандартами величина существенности не определена. Поэтому предприятия могут установить ее самостоятельно, например в размере 10 % отклонения остаточной стоимости НА от справедливой (как и в случае с ОС).

Квалификационные активы (КА)

Квалификационным активом может быть объект незавершенного строительства, запасы, НА, инвестиции в недвижимость (§ 7 МСБУ 23 «Расходы по займам»).

При классификации объекта в качестве КА также применяется критерий существенности. Так, КА – это актив, который обязательно требует существенного времени для подготовки его к использованию по назначению или для реализации (§ 5 МСБУ 23 «Расходы по займам»). Предприятие вправе самостоятельно определить период, который будет существенным при создании КА. Например, три месяца (как указано в п. 1.6 Методических рекомендаций, утвержденных приказом Минфина от 01.11.10 г. № 1300) или больше.