Социальные программы согласно МСБУ 19: основные правила учета

Из этой статьи вы узнаете: почему требования МСБУ 19 применяются всеми предприятиями, составляющими отчетность в соответствии с МСФО.

Что можно сделать на практике: проверьте, гарантирует ли ваше предприятие своим работникам какие-либо выплаты после окончания их трудовой деятельности. Если такие гарантии есть, то они относятся к программам с определенными выплатами и вам нужно начислить на них обеспечения.

Что регулируется МСБУ 19

Иногда бухгалтерам предприятий, которые только начинают применять МСФО, довольно сложно разобраться в том или ином международном стандарте. Один из таких стандартов – МСБУ (IAS) 19 «Выплаты работникам». Напомним, что наше законодательство содержит одноименный стандарт – П(С)БУ 26, регламентирующий те же принципы учета, что и МСБУ 19.

Итак, МСБУ 19 содержит правила отражения в учете и отчетности расходов предприятия, связанных с выплатами на социальные и пенсионные программы. Имеются в виду (§ 5 МСБУ 19):

- краткосрочные выплаты – то есть те, которые предприятие должно выплатить в течение года. Это заработная плата, отпускные, больничные, премии, различные неденежные льготы (например, предоставление работнику жилья, бесплатных товаров);

- выплаты по окончании трудовой деятельности (пенсии, на медобслуживание и др.);

- прочие долгосрочные выплаты работникам (дополнительные оплачиваемые отпуска, академические отпуска, выплаты на юбилеи, за выслугу лет, продолжительная нетрудоспособность);

- выплаты при увольнении (например, выходное пособие).

Что подразумевается под термином «выплаты по окончании трудовой деятельности»?

Выплаты по окончании трудовой деятельности – это выплаты, которые будет получать работник после окончания своей трудовой деятельности (§ 8 МСБУ 19). Эти суммы могут выплачиваться как непосредственно государством (например, государственные пенсии), так и предприятием-работодателем (например, пенсии за счет предприятия, медобслуживание после выхода работника на пенсию и пр.).

Программы выплат по окончании трудовой деятельности подразделяются на два вида:

• программы с определенными взносами (Defined Contribution, далее – программы DC);
• программы с определенными выплатами (Defined Benefit, далее – программы DB).

Рассмотрим подробнее, в чем различие между ними, и каковы особенности их учета. Чтобы было проще усвоить материал, сегодня на этом и остановимся. А остальные виды выплат работникам рассмотрим в наших следующих публикациях на эту тему.

Программы DC

Программы DC – это программы выплат работникам по окончании трудовой деятельности, по которым субъект хозяйствования (предприятие-работодатель) уплачивает фиксированные взносы другому субъекту (чаще всего пенсионному фонду – государственному или негосударственному, далее – фонд). При этом если у фонда не будет достаточно средств, чтобы осуществлять выплаты работникам, предприятие-работодатель не несет никаких юридических (предусмотренных законодательством) или конструктивных (взятых на себя добровольно) обязательств по дальнейшей уплате таких взносов (§ 8 МСБУ 19).

Наглядным примером программы DC является уплата предприятием ЕСВ, начисленного на зарплату работников (согласно Закону от 08.07.10 г. № 2464-VI, далее – Закон № 2464). Перечисляя в бюджет ежемесячно (пока работник трудится на предприятии) ЕСВ в фиксированном размере (по ставке, определенной п. 5 ст. 8 разд. ІІІ Закона № 2464), предприятие после выхода работника на пенсию не станет ему выплачивать пенсию (или продолжать перечислять ЕСВ), если у фонда не окажется достаточно средств для того, чтобы выплачивать пенсии.

Еще один из примеров таких программ – уплата взносов в негосударственный пенсионный фонд. Такие взносы предприятие перечисляет, руководствуясь своими внутренними документами (например, колдоговором). В дальнейшем (после выхода работника на пенсию) этот негосударственный пенсионный фонд самостоятельно погашает свои обязательства перед работни­ками.

Как расходы на программу DC отражаются в учете предприятия?

Суммы по этим программам чаще всего начисляются и уплачиваются предприятием в течение короткого времени, то есть расходы являются краткосрочными. Это значит, что они не подлежат дисконтированию и отражаются в отчетности как обязательства того отчетного периода, в котором работник предоставил предприятию услугу (проще говоря, отработал) (§ 50, 51 МСБУ 19).

В бухгалтерском учете начисления, учитываемые как обязательства, отражаются по Кт 65 «Расчеты по страхованию» в корреспонденции со счетами расходов, а сальдо по счету – в строке 1625 формы № 1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)». Отметим, что такие начисления могут не только учитываться как обязательства и расходы, но и включаться в первоначальную стоимость запасов или основных средств.

Программы DB

К программам DB относятся все остальные программы выплат по окончании трудовой деятельности, отличные от программ DC.

Примерами программ DB могут быть, в частности:

- социальные программы предприятия, которые предусматривают выплату пенсий (дополнительно к законодательно установленным) своим работникам по окончании их трудовой деятельности. Эти программы инициируются самими работодателями и не используются повсеместно. В наших реалиях такую «роскошь» могут позволить себе, как правило, только крупные транснациональные компании;

- выплата льготных пенсий согласно законодательству (например, пенсии по Спискам № 1 и 2). В Украине обязанность возмещения фонду пенсий по Спискам № 1 и № 2 предусмотрена для предприятий с вредными и тяжелыми условиями труда (согласно ст. 2 разд. XV Закона от 09.07.03 г. № 1058-IV).

Расчет сумм выплат по этим программам довольно сложный. Связано это с тем, что для их расчета нужны услуги актуариев (специалистов по страховым расчетам). Объясним почему.

Для чего нужны актуарии?

Затраты предприятия по таким программам учитываются как долгосрочные обязательства. Под них создаются обеспечения, которые в отчетности отражаются по теперешней стоимости (дисконтируются, то есть их стоимость в будущем рассчитывается на текущую дату) (§ 55, 63, 66 МСБУ 19).

Чтобы рассчитать обеспечения по этим выплатам, необходимо владеть информацией о демографическом положении в районе, в котором находится предприятие, об уровне текучести кадров (на предприятии и в отрасли) и многом другом (причем на несколько лет вперед). Все эти показатели называются актуарными допущениями и используются для того, чтобы рассчитать обеспечения по программам DB (§ 3 МСБУ 19).

МСБУ 19 подробно рассматривает некоторые актуарные допущения, используемые для расчета этих обеспечений, например:

• данные о возможной смертности участников программы – работников (§ 81, 82);
• ставку дисконта (рыночная процентная ставка на дату выплаты работникам) (§ 83–86);
• возможные колебания заработной платы, государственных выплат, расходов на медобслуживание (§ 87–98).

Такой подробный расчет обычно делают квалифицированные актуарии – специалисты, которые занимаются оценкой индивидуальных и корпоративных страховых рисков, определяют схемы расчетов, делают расчеты тарифов, сумм и премий по пенсионному страхованию.

Заметим, что МСБУ 19 не требует, чтобы расчет обязательно был выполнен актуариями, а только поощряет это. И указывает, что актуарные допущения являются наиболее достоверной оценкой тех переменных, которые влияют на окончательные суммы выплат по окончании трудовой деятельности (§ 59, 76 МСБУ 19).

Как отражаются в учете программы DB?

На выплаты по программам DB начисляются долгосрочные обеспечения. Сальдо расчетов по ним в Балансе отражается в дополнительной статье – строке 1505, в случае переклассификации их в краткосрочные – в строке 1660. В учете начисление обеспечений фиксируется записью Кт 472 «Дополнительное пенсионное обеспечение» в корреспонденции со счетами учета расходов.

Выводы

1. Расходы предприятий на выплаты работникам по программам с определенными взносами (например, начисленный на зарплату ЕСВ, взносы в негосударственные пенсионные фонды) в отчетности чаще всего отражаются как текущие обязательства (кроме тех сумм, которые включаются в первоначальную стоимость запасов и основных средств).

2. Расходы на выплаты по программам с определенными выплатами – это долгосрочные обязательства. На них начисляются обеспечения и они дисконтируются. Самый распространенный пример таких программ для предприятий – предусмотренное законодательством возмещение льготных пенсий по Спискам № 1 и № 2.