Основное средство в подарок: как определить его стоимость и отразить в учете

Из этой статьи вы узнаете: как рассчитывается стоимость, по которой отражаются в учете коммерческого предприятия бесплатно полученные основные средства (далее – ОС), и как их в дальнейшем учитывать.

Что можно сделать на практике: получив бесплатно ОС, нужно определить его справедливую стоимость для бухгалтерского учета. Если операция согласно налоговому законодательству является контролируемой, то такая справедливая стоимость будет налоговой базой.

По какой стоимости учитывать бесплатно полученные ОС

Учет согласно П(С)БУ. Ориентируемся на п. 10 П(С)БУ 7: бесплатно полученные ОС зачисляются на баланс по справедливой стоимости с учетом расходов, связанных с таким получением (например, транспортировка, монтаж, пошлины и прочие расходы, предусмотренные п. 8 П(С)БУ 7). Под справедливой стоимостью объекта ОС понимается сумма, по которой можно этот объект продать или оплатить свои обязательства перед другими лицами на определенную дату (п. 4 П(С)БУ 7, п. 4 П(С)БУ 19). Иными словами, справедливая стоимость – это текущая рыночная стоимость.

Для определения справедливой стоимости подаренного ОС предприятие может обратиться, например, к специализированным изданиям Украины, публикующим цены на основные товары различных групп. Если же информации в таких изданиях недостаточно, тогда обычно пользуются услугами профессиональных оценщиков. Независимая оценка позволяет минимизировать налоговые риски в налоговом учете, о которых пойдет речь дальше.

Учет согласно МСФО. МСБУ 16 «Основные средства», в отличие от нашего П(С)БУ 7, не рассматривает учет бесплатно полученных ОС. По общему правилу объект ОС признается активом при выполнении двух условий:

• если предполагается, что в дальнейшем объект будет приносить экономическую выгоду;
• если себестоимость объекта можно достоверно оценить.

Объект ОС, признанный активом, при первоначальном признании оценивается по себестоимости (§ 15 МСБУ 16). Себестоимость включает в себя:

• цену приобретения (включая пошлины и невозмещенные налоги);
• любые расходы, непосредственно связанные с доведением этого объекта до состояния, позволяющего его эксплуатировать;
• предварительную оценку расходов на демонтаж, перемещение и восстановление территории (если за предприятием – собственником объекта ОС закреплена такая обязанность).

Стандарт предполагает, что ОС при последующем признании оценивается либо по себестоимости, либо по переоцененной стоимости. И здесь следует вспомнить один из главных принципов международных стандартов: соответствие признания доходов и расходов. Следуя этому принципу, при получении экономической выгоды (дохода) от использования объекта ОС у предприятия возникают и расходы в виде амортизации. Поэтому предприятие, бесплатно получившее ОС, оценивает его по переоцененной стоимости и амортизирует.

Переоцененная стоимость объекта – это справедливая стоимость на дату переоценки. Справедливой стоимостью является цена, по которой можно продать актив или учесть в счет обязательств на дату оценки (§ 6 МСБУ 16). МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости» определяет справедливую стоимость как текущую рыночную оценку.

Как видим, для определения стоимости бесплатно полученного ОС по МСФО предприятие использует те же методы, что и при учете согласно П(С)БУ.

Бухгалтерский учет

Учет согласно П(С)БУ. В соответствии с п. 13 разд. 3 Методических рекомендаций, утвержденных приказом Минфина от 30.09.03 г. № 561, справедливая стоимость бесплатно полученного объекта ОС увеличивает сальдо допкапитала (Кт 424). При этом, если дополнительных затрат на монтаж и доведение объекта до состояния, пригодного к эксплуатации, предприятие не несет, стоимость объект сразу попадает на дебет счета 10. Но если предприятию пришлось «потратиться» на то, чтобы ввести объект в эксплуатацию, стоимость этого объекта и понесенных расходов отражается на субсчете 152. Когда объект готов к эксплуатации, делают проводку Дт 10 – Кт 152.

При дальнейшей эксплуатации объекта начисляется амортизация, которая списывается в состав соответствующих расходов (Дт 23, 91, 92, 93, 94). Одновременно уменьшается сальдо допкапитала – путем признания дохода в сумме амортизации (Дт 424 – Кт 745).

Учет согласно МСФО. Обратимся к нормам МСБУ 20 «Учет государственных грантов и раскрытие информации о государственной помощи». Гранты – это помощь предприятиям в форме передачи ресурсов в обмен на выполнение каких-либо условий (в прошлом или в будущем), связанных с его деятельностью (§ 3 МСБУ 20).

По сути, бесплатно полученные ОС являются грантом: ведь они тоже передаются предприятию для осуществления им деятельности.

Согласно § 24 МСБУ 20 гранты отражаются в отчетности: либо как отложенный доход, либо путем уменьшения стоимости актива на сумму гранта.

При использовании первого метода предприятие включает стоимость актива в доход на систематической основе в периоде эксплуатации актива. Соответственно сумма дохода нивелируется расходами по амортизации, и результат равен нулю.

Второй метод основан на том, что полученный объект признается активом, но при этом грант вычитается из его балансовой стоимости. В этом случае амортизация таких объектов равна нулю.

Иными словами, разница между этими двумя методами состоит в том, что при первом методе доход и амортизация в отчетности отражаются в течение всего периода эксплуатации объекта, а при втором – только в момент его получения.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Бесплатно полученные ОС в целях налогообложения считаются товарами. По общему правилу стоимость бесплатно полученных товаров в размере не ниже обычной цены включается в доходы в периоде их получения согласно пп. 135.5.4 Налогового кодекса (далее – НК).

Но какую цену считать обычной? В пп. 14.1.71 НК сказано, что обычной ценой является цена договора. И если не доказано иное (а доказывать должен налоговый орган), эта цена соответствует рыночной.

Есть два подхода к определению обычной цены в неконтролируемых операциях:

• фискальный. Обычная цена бесплатно полученных ОС определяется исходя из их справедливой стоимости (например, оценочной стоимости или цены на однородные товары). Тогда доход признается в сумме этой определенной стоимости;
• нефискальный. Обычная цена – это договорная цена, а цена по договору при бесплатной передаче равна нулю. Обратите внимание, что органы Миндоходов это также признают (см. разъяснение по адресу: http://lv.minrd.gov.ua/media-ark/news... Тогда доход при получении бесплатных ОС также равен нулю.

Однако если ваше предприятие получит в подарок основное средство от связанного лица (например, от учредителя), тогда при определенных условиях эта операция будет контролируемой. И к ней будут применяться требования, предусмотренные ст. 39 НК. Вот здесь и нужна справедливая стоимость, определенная для целей бухгалтерского учета.

Напомним, перечни специализированных изданий с ценами товаров, применяемых для целей трансфертного ценообразования, утверждены распоряжениями КМУ от 23.10.13 г. № 865-р и № 866-р. А если наименование бесплатно полученного товара не будет указано в таких изданиях (или там недостаточно информации о товаре), тогда для определения цены в контролируемых операциях используются источники информации, перечисленные в пп. 39.5.3.2 НК (в т. ч. и оценочная стоимость, указанная независимым оценщиком). Применение в этом случае справедливой стоимости, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета (как мы описывали выше), не приведет к доначислению налоговых обязательств согласно пп. 39.5.4 НК.

Добавим, что поскольку расходов на приобретение ОС у предприятия не было, то и права включить амортизационные начисления по такому объекту в состав расходов у предприятия тоже нет (п. 144.1 НК).

НДС. При бесплатном получении объекта ОС у предприятия нет права на налоговый кредит (п. 198.1 НК).

Пример

Предприятие получило в подарок от своего учредителя производственное оборудование. Рыночная (справедливая) стоимость такого же оборудования составляет 100 000 грн., срок эксплуатации – 5 лет. При этом расходы предприятия на доставку подарка составили 6 000 грн. (в т. ч. НДС – 1 000 грн.). В данном случае операция по бесплатному получению оборудования не является контролируемой, так как не выполняются требования пп. 39.2.1.1 НК.

Учет при бесплатном получении ОС см. в таблице ниже (для удобства суммы округлены).

(грн.)

ВЫВОДЫ

1. Если у предприятия нет оборотных средств для самостоятельной покупки основного средства, можно принять его в подарок от учредителя. Это приемлемая альтернатива получению финпомощи или увеличению уставного капитала.

2. Получив в подарок основное средство, предприятию нужно определить его справедливую стоимость. Необходимую для этого информацию можно извлечь из изданий, специализирующихся на публикациях цен различных товаров в Украине.

3. В бухгалтерском учете стоимость бесплатно полученного ОС включается в доходы не сразу, а по мере его эксплуатации: одновременно с начислением амортизации и в ее же размере.

4. В налоговом учете стоимость такого объекта ОС включается в доходы по договорной цене. Договорная цена при бесплатном получении объекта равна нулю. Однако налоговые органы могут не принять такой подход и доначислить предприятию обязательства по налогу на прибыль, исходя из справедливой (рыночной) стоимости. Если эта операция попадает в категорию контролируемых, то в доходы включается стоимость подарка, определенная по правилам ст. 39 НК.