Государственная помощь в учете предприятия

Предприятия могут получать из бюджета и государственных фондов разнообразные виды государственной помощи – дотации, субсидии и пр. Например, капитальные трансферты на приобретение капитальных инвестиций и многое другое. В консультации поговорим о том, как без проблем отражать такие операции в учете, опираясь на их классификацию в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Получение помощи из бюджета и государственных фондов – это не каждодневные операции среднестатистического субъекта хозяйствования. Поэтому, когда ставится вопрос об их учете в первый раз, у бухгалтера могут возникнуть затруднения. Конечно, отражение в учете практически любой операции, можно найти в нормативных актах, консультациях, Интернете. Но на их поиск уйдет время. А зная принципы учета, можно без труда составить бухгалтерские проводки самостоятельно на основе типовых.

Поскольку национальными стандартами бухгалтерского учета (П(С)БУ) не определено понятие и классификация государственной помощи, обратимся к МСФО 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи».

Классификация государственной поддержки по МСФО

Действия государства, направленные на обеспечение специфических экономических выгод определенному предприятию или ряду предприятий, отвечающих установленным критериям, определены МСФО 20 как государственная помощь. Государственная помощь может принимать разнообразные формы и различаться по характеру и по условиям ее предоставления. Цель предоставления помощи может состоять в том, чтобы побудить предприятие предпринять такие действия, которые в обычных условиях оно бы не выбрало.

МСФО 20 разделяет государственную помощь на:

• государственные субсидии;
• прочую помощь, стоимость которой не поддается обоснованной оценке (например, бесплатные консультации, гарантии) или которую нельзя отличить от обычных коммерческих операций предприятия (например, продажи в рамках госзакупок).

МСФО 20 не регулирует косвенный вид государственной помощи в форме льгот при определении налогооблагаемой прибыли.

Государственные субсидии (гранты) – это государственная помощь в форме передачи ресурсов субъекту хозяйствования в обмен на соблюдение в прошлом или будущем определенных условий, связанных с операционной деятельностью предприятия (п. 3 МСФО 20). Далее будем называть их государственными грантами (именно в таком переводе употребляется этот термин на украинском языке в МСФО, представленных на сайте Минфина – www.minfin.gov.ua), чтобы не путать с более узким определением субсидий из украинского законодательства. Ведь этот термин в международных стандартах включает в себя практически все виды государственной помощи – дотации, субсидии, трансферты и другие виды целевого финансирования.

Основной подход к учету грантов: их следует признавать на систематической основе в составе дохода на протяжении периодов, в которых предприятие признает в качестве расходов соответствующие затраты, которые эти гранты должны компенсировать. Это подход с позиции доходов, в соответствии с которым гранты относятся на доходы на протяжении одного или нескольких отчетных периодов.

Существует и другой подход к порядку учета государственных грантов, в соответствии с которым сумма помощи увеличивает счета, отражающие доли участия акционеров. Это подход с позиции капитала. Мотивирован такой подход тем, что неправильно признавать государственные гранты в составе дохода, если они не заработаны предприятием, а представляют собой стимулы, с которыми не связаны никакие расходы. Однако отражение грантов в финансовой отчетности в соответствии с таким подходом МСФО 20 не предусмотрено.

МСФО 20 классифицирует государственные гранты двух типов:

• гранты, относящиеся к активам;
• гранты, относящиеся к доходам.

Гранты, относящиеся к активам

Основное условие предоставления таких грантов – предприятие, которое имеет право на их получение, должно купить, построить или иным образом приобрести необоротный актив.

Признание государственных грантов, относящихся к долгосрочным активам, в составе доходов осуществляется в тех же периодах, что и расходы по амортизации.

Такой же подход к учету целевого финансирования предлагают национальные стандарты бухучета. Целевое финансирование не признается доходом до тех пор, пока нет подтверждения того, что оно будет получено и предприятие выполнит условия такого финансирования. Целевое финансирование капитальных инвестиций признается доходом в течение срока их полезного использования, то есть пропорционально суммам начисленной амортизации (п. 16, 18 П(С)БУ 15).

Пример 1

Предприятие получило целевое финансирование в размере 30 000 грн. на покупку оборудования общей стоимостью 100 000 грн. Срок службы для приобретенного объекта был установлен предприятием в 50 лет. Оборудование введено в эксплуатацию в январе текущего года и используется в хозяйственной деятельности.

Фрагмент учета представлен ниже:

(грн.)

МСФО 20 допускает отражение в финансовой отчетности грантов, относящихся к активам, еще одним способом – путем вычитания из балансовой стоимости актива суммы полученного гранта. То есть грант признается в составе дохода в течение срока использования актива путем уменьшения величины начисляемых амортизационных расходов (п. 25, 27 МСФО 20).

Гранты, относящиеся к активам, достаточно редкое явление для обычных украинских предприятий. Более распространена государственная помощь второго типа.

Гранты, относящиеся к доходам

Основной подход к учету государственной помощи применяется по МСФО к грантам, относящимся к доходам (п. 12 МСФО 20). Общее правило признания доходов в национальном бухгалтерском учете: доходы от грантов признаются в тех же периодах, что и соответствующие расходы, связанные с получением данной помощи (п. 17 П(С)БУ 15).

Однако из этого общего правила существует исключение. Если грант предоставляется в качестве компенсации за уже понесенные расходы или финансирование нецелевое, то доход должен признаваться в том периоде, когда такое финансирование получено (п. 20 МСФО 20). Аналогичная норма приведена в п. 19 П(С)БУ 15. Например, дотации на покрытие разницы в цене в связи с государственным регулированием цен.

Согласно МСФО 20 при отражении в финансовой отчетности грантов, относящихся к доходам, также возможен альтернативный вариант – вычет суммы финансирования из соответствующих расходов. То есть существуют два способа представления в финансовой отчетности грантов, относящихся к доходам:

• либо выделять отдельной статьей доходы от государственных грантов,
• либо отражать финансовый результат в свернутом виде – уменьшать статьи расходов на сумму признанных доходов по целевому финансированию.

Может возникнуть вопрос: является ли финансирование из Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности разновидностью государственного гранта? ФСС по ВПТ является целевым внебюджетным страховым фондом, который финансирует работодателей на предоставление материального обеспечения застрахованным лицам. При этом предприятие не контролирует и не влияет на деятельность Фонда, единственным обязательством предприятия является перечисление взносов. Финансирование, которое предоставляется предприятиям из ФСС по ВПТ, является разновидностью государственной помощи, но относить такие выплаты к государственным субсидиям было бы ошибочным, поскольку предприятию не выдвигают каких-либо условий субсидирования, кроме уплаты на регулярной основе страховых взносов за застрахованных лиц. В данном случае предприятие выступает посредником между государством и физическим лицом, которому государство финансирует определенные расходы, связанные с государственным социальным страхованием.

Схема учета государственных субсидий (грантов)

Закрепим все сказанное по учету государственных грантов в соответствии с основным подходом в виде схемы:

Отражение государственной помощи в отчетности по налогу на прибыль

Теперь рассмотрим, что из вышеперечисленного попадет в налоговые доходы, когда и как.

При получении финансирования из фондов соцстрахования или бюджетов доход признается:

• в случае целевого финансирования капитальных инвестиций (грантов, относящихся к активам) – в сумме, равной амортизации объекта инвестирования, пропорциональной доле полученного плательщиком финансирования в общей стоимости таких инвестиций (пп. 137.2.1 Налогового кодекса, далее – НК);
• в случае финансирования для компенсации уже понесенных расходов или финансирования без установления условий использования средств на выполнение в будущем определенных мероприятий – по мере получения финансирования (пп. 137.2.2 НК);
• по остальным видам финансирования – в периоде признания расходов (пп. 137.2.3 НК).

НК предусмотрено включать суммы дотаций, субсидий, капитальных инвестиций из фондов общеобязательного социального страхования или бюджетов, полученные налогоплательщиком, в состав прочих доходов (пп. 135.5.10). Такие доходы отражаются в строке 03.15 приложения IД к Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденной приказом Миндоходов от 30.12.13 г. № 872.

Возникает вопрос: можно ли не отражать отдельно доходы и расходы по таким выплатам, сворачивая их? Если предприятие сочло целесообразным применение международных стандартов (в соответствии с п. 5 ст. 8 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV) – в бухгалтерском учете оба варианта приемлемы. Для целей же налогового учета можно применять только развернутый способ учета целевого финансирования. То есть совпадение данных бухгалтерского и налогового учета (что удобно) будет только при классическом способе отражения государственной помощи.