Консервация основных средств: оформление и отражение в учете

В связи с пандемией COVID-19 и введении карантина по всей стране многие предприятия вынуждены временно сокращать производство и кое-где полностью прекращать его. Обязательно ли в таком случае консервировать основные средства (далее – ОС) и как правильно это сделать, читайте в статье.

Даже несмотря на то что производственная деятельность не ведется, предприятие несет расходы на коммунальные платежи, выплаты работникам за время простоя и прочие расходы периода, не зависящие от объемов деятельности. Среди них существенную долю занимают амортизационные отчисления. В результате амортизации увеличивается расходная часть, что приводит к уменьшению бухгалтерского финансового результата. Поэтому для предприятия существуют определенные риски.

В то же время:

• временный простой ОС, в частности в результате карантина, не является нормативно определенным основанием приостанавливать начисление бухамортизации;
• к основаниям, позволяющим не начислить амортизацию, П(С)БУ 7 «Основные средства» формально относит только перевод ОС на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование и консервацию;
• для того чтобы минимизировать расходы за время простоя и не начислять амортизацию, можно принять решение о консервации ОС. Безусловно, объект можно вообще не выводить из эксплуатации, а оставить все как есть и продолжать учитывать расходы в устоявшемся порядке – все зависит от решения субъекта хозяйствования;
• для того чтобы неначисление амортизации было обоснованным, срок консервации ОС должен превышать один месяц;
• для частных предприятий нет жестко регламентированных процедур и утвержденных обязательных форм для консервации. Поэтому можно самостоятельно разработать оптимальный порядок и используемые формы.

Обоснуем эти тезисы далее в статье.

Обязателен ли вывод из эксплуатации на время простоя

В соответствии с п. 23 П(С)БУ 7 начисление амортизации объекта ОС прекращается на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации. Это подтверждает и абзац четвертый п. 29 П(С)БУ 7, согласно которому начисление амортизации прекращается начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта ОС, перевода его на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, консервацию.

Таким образом, П(С)БУ 7 запрещает амортизировать объекты ОС именно в этих случаях и не требует приостанавливать начисление амортизации объекта ОС в связи с простоем.

Поэтому, если объект ОС не выводится из эксплуатации на период простоя, в бухучете начисление амортизации прерывать не нужно.

Но если вы желаете минимизировать расходы за время простоя и не начислять амортизацию, можно принять соответствующее решение о выводе объекта ОС из эксплуатации.

В нашем контексте нацстандарт предусматривает исключительно 5 событий, означающих вывод ОС из эксплуатации:

1) безвозмездная передача ОС;

2) списание с баланса в результате недостачи, порчи, непригодности к дальнейшему использованию и т. п.;

3) реализация ОС;

4) перевод ОС на реконструкцию, модернизацию, достройку и дооборудование;

5) если объект законсервирован.

Другой вариант минимизации расходов – сменить метод начисления амортизации на производственный. В случае его использования при отсутствии производства сумма амортизационных отчислений будет равна 0. Такая манипуляция будет считаться изменением учетных оценок (письмо Минфина от 02.11.09 г. № 31-34000-20-23-5535/5708). И поэтому ее следует отражать перспективно, то есть в текущем и следующих отчетных периодах (п. 8 П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах»). Однако учтите: для начисления амортизации объектов ОС для целей налогового учета налога на прибыль запрещено использование производственного метода (согласно пп. 138.3.1 НК).

Консервация ОС на период действия карантина

Консервацией называется комплекс мероприятий, направленных на долгосрочное (но не более трех лет) хранение ОС в случае прекращения производственной и другой хозяйственной деятельности с возможностью дальнейшего возобновления их функционирования (п. 2 Положения о порядке консервации основных производственных фондов предприятия, утвержденного постановлением КМУ от 28.10.97 г. № 1183, далее – Положение № 1183).

Из определения следует: для того чтобы считать ОС законсервированным, недостаточно просто его не эксплуатировать – в отношении такого ОС должен быть выполнен целый комплекс специальных мероприятий.

Есть другой существенный момент. Как следует из анализа п. 29 П(С)БУ 7, если объект ОС находился на консервации в пределах одного месяца, то приостанавливать начисление амортизации не нужно. То есть для того чтобы неначисление амортизации было обоснованным, срок консервации ОС должен превышать один месяц.

Как оформить консервацию ОС

Для частных предприятий нет жестко регламентированных процедур и утвержденных обязательных форм. Поэтому можно самостоятельно разработать порядок и используемые формы. Например, в какой-то мере «позаимствовать» основные документы из Положения № 1183 и подстроить их под карантинную ситуацию, сложившуюся в настоящий момент.

По нашему мнению, оформление должно состоять из следующих этапов.

Шаг 1. Принятие решения.

Решение принимается лицом, наделенным такими полномочиями. В частности, это руководитель предприятия.

Шаг 2. Оформление приказа о переводе объектов на консервацию.

На основании решения руководитель предприятия издает приказ о консервации ОС. В приказе следует указать (см. образец 1):

• причину;
• перечень объектов, которые выводятся из эксплуатации;
• срок;
• мероприятия, которые необходимо провести для перевода ОС на консервацию;
• ответственных за консервацию и последующую расконсервацию ОС (члены комиссии). Созданная комиссия по вопросам проведения консервации ОС во главе с руководителем предприятия отвечает за подготовку всех материалов, необходимых для проведения и документального оформления консервации ОС;
• ответственных за сохранность и состояние законсервированных ОС.

Образец 1

Шаг 3. Инвентаризация ОС, подлежащих консервации.

Положение № 1183 и Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина от 02.09.14 г. № 879, не требуют обязательного проведения инвентаризации в анализируемой ситуации. По нашему мнению, это целесообразно в случае большого количества объектов, подлежащих консервации. Ведь только путем инвентаризации можно проверить фактическое наличие, комплектность и состояние имущества до его консервации.

Инвентаризацию можно оформить как по установленным формам инвентаризационной описи и сличительной ведомости (утвержденным постановлением Госкомстата СССР от 28.12.89 г. № 241 или приказом Минагрополитики от 04.12.03 г. № 37-27-12/14023), так и по разработанным предприятием самостоятельно.

Шаг 4. Физическая консервация объекта и оформление Акта о приеме ОС на консервацию.

На основании приказа руководителя проводят технологические работы по подготовке и консервации ОС в целях сохранения возможности использования объекта по окончании срока приостановки использования. В результате оформляют в произвольной форме акт о приеме ОС на консервацию. В нем целесообразно указать следующую информацию:

• перечень объектов, переведенных на консервацию;
• дата начала консервации;
• срок консервации;
• действия, выполненные в ходе перевода объекта;
• расходы на консервацию ресурсов;
• работники, ответственные за сохранность ОС, и т. п.

Акт подписывает руководитель предприятия и комиссия, осуществляющая консервацию объекта (см. образец 2).

Образец 2

Шаг 5. Отражение консервации в учете.

Перевод ОС на консервацию отражается только на счетах аналитического учета. Например:

• Дт 104/2 «Машины и оборудование на консервации» – Кт 104/1 «Машины и оборудование в эксплуатации» – на первоначальную стоимость;
• Дт 131/2 «Износ основных средств на консервации» – Кт 131/1 «Износ основных средств в эксплуатации» – на сумму накопленного износа законсервированных объектов.

Тот факт, что эксплуатация ОС была приостановлена на период консервации, следует отразить в инвентарной карточке этого объекта.

Если определенные капитальные расходы на законсервированных ОС приведут к увеличению экономических выгод от их использования в будущем, такие расходы относят на увеличение их первоначальной стоимости.

На период консервации объекта ОС на него прекращают начислять амортизацию (п. 23 П(С)БУ 7) начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором объект ОС перевели на консервацию.

Шаг 6. Обеспечение сохранности и текущее содержание законсервированных ОС.

Такие расходы формируют расходы периода (п. 15 П(С)БУ 7), и их не капитализируют, а относят на субсчет 977 «Прочие расходы деятельности» (см. письмо Минфина от 24.04.09 г. № 31-34000-20-10/11663).

Шаг 7. Продление консервации.

При необходимости консервацию ОС можно продлить, о чем следует издать соответствующий приказ.

Как провести расконсервацию ОС

По окончании срока или раньше по решению руководителя проводится расконсервация ОС.

Соответственно возобновляют и амортизацию после расконсервации – начиная с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию (п. 29 П(С)БУ 7).

Для расконсервации нужно выполнить следующие действия:

• издать приказ руководителя о создании комиссии, назначить ответственных за расконсервацию работников;
• провести необходимые технологические мероприятия;
• составить акт о расконсервации объекта ОС (произвольной формы – аналогично форме акта о консервации);
• отразить в бухучете соответствующие проводки;
• сделать отметку в Инвентарный карточке расконсервированного объекта.

Если ОС не выводят из эксплуатации

Если предприятие решило, что не используемые на период карантина ОС из эксплуатации выводиться не будут, то на их учете такая бездеятельность никак не отразится – их продолжают учитывать в составе активов, амортизацию не прекращают. И в таком случае отсутствие физического использования ОС не должно смущать, ведь амортизацию начисляют не только в результате физического износа, но и потому, что ОС со временем морально устаревают (п. 24 П(С)БУ 7).

Непосредственно бухучет суммы амортизации зависит от масштабов и последствий простоя.

Допустим, некоторое время в течение отчетного периода простаивала одна или несколько единиц оборудования, но в целом предприятие выпуск продукции не прекращало. В таком случае сумму начисленной амортизации производственного и общепроизводственного оборудования нужно относить в состав расходов по Дт 23 или 91 – Кт 13.

В конце месяца накопленную сумму общепроизводственных расходов на счете 91 списывают:

• на производственную себестоимость продукции (Дт 23 – Кт 91) – в части постоянных распределенных общепроизводственных расходов;
• на себестоимость реализованной продукции (Дт 901 – Кт 91) – в части постоянных нераспределенных общепроизводственных расходов.

Если же производства нет вообще, то нет причин отражать и общепроизводственные расходы, а амортизацию, по нашему мнению, можно списать на прочие расходы операционной деятельности по Дт 949.

Выводы

1. Консервация ОС позволяет уменьшить расходы предприятия в сумме амортизационных отчислений.
2. Решение о целесообразности консервации ОС на период карантина каждое предприятие принимает самостоятельно, исходя из анализа существующей ситуации и с учетом существенности амортизационных сумм.
3. В то же время, следует взвесить учетно-налоговые последствия этой операции. И если такое решение принято, то важно правильно оформить документы.

Горячая линия «Антивирус»: как работать на карантине