Исправление ошибок в бухгалтерском учете на практических примерах

Исправление ошибок в финансовой и налоговой отчетности на практических примерах

Исправление ошибок в финансовой и налоговой отчетности агропредприятий

В материале «Ошибки в бухучете и финотчетности: общие правила исправления» этого издания мы рассказали об общих правилах исправления ошибок в бухучете. В этой статье покажем на примерах, как исправить ошибки текущего года и прошлых лет.

Исправляем ошибки текущего года

Пример 1

В мае 2022 года предприятие (отчитывается по налогу на прибыль ежеквартально) бесплатно получило объект основных средств (автомобиль для нужд администрации) от юрлица, которое не является учредителем предприятия. Стоимость авто составила: справедливая – 120 000 грн, первоначальная – 125 000 грн, ликвидационная – 2 000 грн. Срок полезного использования – 5 лет (60 мес.).

В июне 2022 года предприятие ввело объект в эксплуатацию и начало его амортизировать прямолинейным методом.

В бухучете были отражены следующие операции:

• оприходован автомобиль по справедливой стоимости согласно акту приемки-передачи: Дт 1051 – Кт 424 на сумму 120 000 грн (субсчет 1051 введен для транспортных средств, не находящихся в эксплуатации);
• отражены расходы на регистрацию автомобиля: Дт 152 – Кт 311, 377 на сумму 5 000 грн;
• введен автомобиль в эксплуатацию: Дт 105 – Кт 1051 на сумму 120 000 грн и Дт 105 – Кт 152 на сумму 5 000 грн;
• начислена ежемесячная амортизация: Дт 92 – Кт 131 на сумму 2 050 грн [(125 000 грн – 2 000 грн) : 60 мес.].

Однако предприятие ошибочно не списывало дополнительный капитал (Кт 424 «Бесплатно полученные необоротные активы») на субсчет 745 «Доход от бесплатно полученных активов» пропорционально начисленной амортизации. Ежемесячная сумма такого списания – 2 000 грн [120 000 грн : (125 000 грн – 2 000 грн) х 2 050 грн].

Ошибка была выявлена в январе 2023 года до составления и подачи финотчетности и декларации по налогу на прибыль за 2022 год.

Выявление ошибки после 31 декабря текущего года, но до даты составления и представления финансовой отчетности за текущий год является событием после даты баланса, которое дает дополнительную информацию об обстоятельствах, сложившихся на дату баланса (п. 16 НП(С)БУ 6, п. 1.6 приложения к НП(С)БУ 6).

Исправление такой ошибки отражается в бухгалтерской справке, датируемой 31 декабря. Показатели этой справки включаются в финотчетность текущего года (т. е. ошибка исправляется по тем же правилам, что и ошибка текущего периода).

На основании имеющихся данных составим бухгалтерскую справку (см. образец 1).

Образец 1

В финансовой отчетности за 2022 год исправление ошибки отражается в составе показателей 2022 года нарастающим итогом. При этом для составления отчетности нужно взять правильное сальдо (или обороты) по соответствующим счетам и субсчетам с учетом исправления ошибки.

Поскольку предприятие отчитывается ежеквартально, оно должно будет исправить ошибку в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2022 года путем подачи уточняющего расчета (далее – УР) либо приложения ВП к декларации за текущий период (период обнаружения ошибки – январь 2023 года, поэтому логично исправить ее в приложении ВП к декларации за 2022 год).

Вместе с УР или приложением ВП необходимо подать и уточненную финотчетность за 9 месяцев 2022 года: в Балансе – привести правильные данные на конец отчетного периода, в котором была совершена ошибка, а в Отчете о финансовых результатах – просто правильно (с учетом исправления ошибки) заполнить нарастающим итогом показатели за этот отчетный период (см. табл. 1).

Таблица 1

(тыс. грн)

Исправляем ошибки прошлых лет

Порядок исправления таких ошибок зависит от того, затронула ошибка показатель нераспределенной прибыли (убытка) прошлых лет или нет. Рассмотрим этот момент подробнее.

Ошибка не повлияла на нераспределенную прибыль

Пример 2

Предприятие – плательщик налога на прибыль 25.11.2022 получило банковский кредит на два года в сумме 400 000 грн по рыночной процентной ставке с погашением тела кредита ежеквартально равными частями (по 50 000 грн).

Получение кредита было ошибочно отражено записью Дт 311 – Кт 601 «Краткосрочные кредиты банков в национальной валюте». Но, поскольку кредит был долгосрочный, его получение следовало отразить по кредиту субсчета 501 «Долгосрочные кредиты банков в национальной валюте».

Кроме того, ту часть кредита, которая подлежит погашению в течение 12 месяцев с даты баланса (т. е. 200 000 грн), необходимо отразить по кредиту субсчета 611 «Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам в национальной валюте».

Ошибка выявлена в марте 2023 года.

Для исправления этой ошибки в марте 2023 года надо составить бухгалтерскую справку (см. образец 2).

Образец 2

Последствия исправления ошибки будут отражены в финотчетности за 2023 год (см. табл. 2).

Таблица 2

(тыс. грн)

В других формах при исправлении данной ошибки корректировки не производятся (в т. ч. и в Отчете о движении денежных средств по форме № 3 (по прямому методу), поскольку поступление краткосрочных и долгосрочных кредитов отражается в одной и той же строке).

Обратите внимание! Поскольку предприятие является плательщиком налога на прибыль, ГНС требует представления уточненной финансовой отчетности даже в том случае, если исправление ошибки не затронуло налоговые показатели (ОИР, категория 102.20.02). В нашем случае при исправлении ошибки нужно подать уточненную финотчетность за 2022 год, произведя в ней корректировки в порядке, указанном в табл. 2. То есть откорректировать надо будет только форму № 1, а именно графу 4 «На кінець звітного періоду» (исправленная гр. 4 формы № 1 за 2022 год должна совпадать с исправленной гр. 3 формы № 1 за отчетные периоды 2023 года).

Ошибка повлияла на нераспределенную прибыль

Пример 3

Предприятие оптовой торговли (плательщик налога на прибыль) 18.10.2022 списало полностью испорченный товар (порча не связана с военными действиями), который был приобретен у плательщика НДС. Товар был списан проводкой Дт 947 – Кт 281. Однако предприятие не начислило условные налоговые обязательства по НДС согласно п. 198.5 НК.

Ошибка выявлена в марте 2023 года и исправлена с помощью бухгалтерской справки, составленной к учетным регистрам за октябрь 2022 года (см. образец 3).

Отметим, что согласно письму Минфина от 22.07.2009 № 31-34000-20-10/19944 доначисление налогов за прошлые периоды отражается как исправление ошибки таких периодов. Поэтому доначисление налоговых обязательств по НДС согласно п. 198.5 НК за прошлый год, которые при правильном и своевременном отражении в бухучете должны попасть в состав расходов (Дт 949 – Кт 641/НДС), будет производиться с использованием счета 44.

Образец 3

Последствия исправления ошибки 2022 года будут отражены в финансовой отчетности за 2023 год следующим образом (см. табл. 3).

Таблица 3

(тыс. грн)

Если предприятие составляет Отчет о движении денежных средств по форме № 3 (по прямому методу), то, поскольку исправление ошибки не повлияло на движение денежных средств, в этой форме ничего корректировать не нужно.

В форме № 4 ошибка отражается следующим образом (см. табл. 4).

Таблица 4

(тыс. грн)

Обратите внимание! Исправление данной ошибки кроме составления бухгалтерской справки требует:

1) составления сводной налоговой накладной (ее нужно датировать 31.10.2022). Штраф за ее несвоевременное составление, предусмотренный п. 120¹.1 НК и начисляемый органом ГНС, будет отражен в бухучете проводкой Дт 948 – Кт 641/ПДВ в периоде получения налогового уведомления-решения;

2) исправления ошибки в декларации по НДС за октябрь 2022 года путем подачи УР – ошибка ведет к увеличению суммы НДС, задекларированной к уплате в бюджет. Но, поскольку ошибка допущена во время военного положения, штраф и пеня при ее исправлении не начисляются (пп. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НК);

3) исправления ошибки в декларации по налогу на прибыль за 2022 год – ошибка ведет к уменьшению суммы начисленного налога. Но, поскольку ошибка допущена в период военного положения, ее можно исправить в общем порядке (пп. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НК). Отметим, что если в результате исправления ошибки уменьшается сумма начисленного налога, как в нашей ситуации, то штраф и пеня не начисляются;

4) составления уточненной финотчетности за 2022 год для подачи в орган ГНС вместе с УР или приложением ВП к декларации по налогу на прибыль, в которой будет исправляться ошибка (ОИР, категория 102.20.02). Финотчетность нужно исправить в порядке, указанном в табл. 3, только корректироваться будут:

• в форме № 1 – графа 4 «На кінець звітного періоду»;
• форме № 2 – графа 3 «За звітний період»;
• форме № 3-н (если предприятие ее заполняет) – графы 3 и 4 «За звітний період».

Кроме того, корректировку придется сделать и в форме № 5 «Примечания к финансовой отчетности» (в соответствующих строках разд. V «Доходы и расходы» и разд. ХІІ «Налог на прибыль»).